장기임대주택에 대한 특별부가세 면제요건에 해당 여부

【주 문】

1. 원고의 청구를 기각한다. 2. 소송비용은 원고의 부담으로 한다. 【이 유】

갑 제1호증, 갑 제2호증의 1 내지 3, 갑 제3호증의 16 내지 25, 을 제1 내지 3호증의 각 기재 및 변론의 전취지를 종합하면, 피고가 이 사건 부과처분에 이른 경위는 다음과 같다.

• 가. 원고는 주택건설촉진법에 의하여 등록한 주택건설사업자로서 1987. 3. 24.ㅇㅇ ㅇㅇ군 ㅇㅇ면 ㅇㅇ리(현재는 ㅇㅇ시 ㅇㅇ동임) 277의 10 대 9,891 평방미터를 취득한 후 1989. 3. 29. 그 지상에 임대할 목적으로 1가구당 전용면적이 60 평방미터 이하인 임대주택(그 부수되는 토지는 법인세법 시행령 제124조 의 3 제5항 의 범위 내에 속하는 것으로 보인다) 270세대를 신축하여 이를 타에 임대하였다가 자금난으로 임대를 계속할 수 없게 되자 당시의 관할관청인 ㅇㅇ도 ㅇㅇ군수로부터 1989. 9. 20. 48세대, 1990. 4. 21. 156세대 등 모두 204세대에 관하여 임대주택건설촉진법 제10조, 같은 법 시행령(1991. 1. 8. 대통령령 제13246호로 개정되기 전의 것) 제6조 의 규정에 의한 허가(실제로는 임대주택 분양전환 승인임, 한편 위 ㅇㅇ군수는 위 허가에 관한 ㅇㅇ도지사의 승인을 받았다)를 받아 이를 그 무렵 임차인 등에 게 분양하였다.
• 나. 피고는 이에 대하여 원고가 임대주택을 준공한 후 5년 이내에 양도하였다하여 조세 감면규제 법 제67조의 4 제1항 에 의한 장기임대주택에 관한 특별부가세면제 요건에 해당되지 않고, 주택을 신축하여 판매하는 경우에도 해당되지 않는다는 이유로 1992. 3. 16. 자로 원고에 대하여 주문기재와 같은 법인세, 방위세를 부과고지하는 이 사건 부과처분을 하였다.

• 가. 당사자들의 주장 피고가 위 처분사유와 관계법령을 들어 이 사건 부과처분이 적법한 것이라고 주장함에 대하여, 원고는 거액의 부도가 발생됨으로 인하여 주택임대사업을 계속할 수 없는 상황에서 임대아파트의 입주자들의 피해를 최소화하기 위하여 임대주택건설촉진법 등의 규정에 의한 관할관청의 허가를 받아 분양한 경우는 기존의 임대주택건설 승인 처분이 철회되고 공동주택건설 승인이라는 별도의 새로운 행정처분을 한 것으로 보아야 할 것이므로 결국 법인세법 시행령(1993.12.31.대통령령 제14080호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제124조의 3 제5항 에 따라 과세대상에서 제외하여야 할 것이고, 만약 그렇지 아니하고 위와 같은 경우에 위 시행령 제124조의 3 제5항 의 적용이 배제된다고 한다면 이는 처음부터 분양할 목적으로 공동주택을 건축한 건축주의 경우와 비교할 때 과세형평의 원칙에 어긋나 헌법 제11조 제1항, 국세기본법 제18조 제1항 등에 위배되어 무효라 할 것이어서, 결국 피고의 이 사건 과세처분은 위법하다고 주장한다.
• 나. 관계법령의 검토 법인세법 제59조 의 2 제1항 및 같은법 시행령 제124조의 3 제5항 을 종합하면, 일반적인 토지 등의 양도로 인한 양도차익을 얻은 법인에 대하여 특별부가세를 부과하는 것에 대한 예외로서 주택을 신축하여 판매하는 경우에는 그 주택 및 주택에 부수되는 일정 면적의 토지는 특별부가세 과세대상에서 제외하고 있고, 조세감면규제법(1991. 12. 27. 법률 제4451호로 개정되기 전의 것) 제67조의 4 제1항 은 1986. 1. 1. 신축되었거나 1985. 12. 31. 이전에 신축된 것으로서 1986. 1. 1. 현재 입주된 사실이 없는 국민주택(소위 장기임대주택)의 양도에 관한 양도소득세 또는 특별부가세의 감면과 관련하여 5년 이상 임대한 후 양도하는 경우에는 그 100분의 50을, 10년 이상 임대한 후 양도하는 경우에는 그 100분의 100에 상당하는 세액을 면제한다고 규정하고 있었고, 그후 1991. 12. 27. 개정(그 부칙 제2조 에 따라 1992과세년도부터 시행)되어 위와 같이 임대기간 5년 경과 후 분양하는 경우라도 임대주택건설촉진법에 의한 임대주택의 경우에는 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다고 규정하고 있다. 그리고, 임대주택건설촉진법(법률 제3783호, 1994.4.1 부터는 임대주택법에 의하여 대체 폐지됨) 제10조 는 위 법 상의 임대주택은 대통령령이 정하는 기간이 경과되지 아니하면 분양할 수 없는 것으로 규정하고 있고, 동법 시행령 제6조 제1항 은 임대전문업자에게 분양하는 경우를 제외하고는 5년간 분양이 제한되는 것으로 규정하고 있으며, 그 기간이 경과하기 전에 분양을 하는 경우에는 1년 이하의 징역 또는 10,000,000원 이하의 벌금에 처하는 등의 형사처벌까지 하면서(같은 법 제14조), 한편 위 분양제한기간 내라도 건설부령이 정하는 부득이한 사유가 발생하여 임대를 계속할 수 없는 경우에는 서울특별시 또는 직할시에 건설된 임대주택의 경우에는 서울특별시장 또는 직할시장의 허가, 도에 건설된 경우에는 관할 시장·군수의 허가(단, 이 경우에는 도지사의 승인을 받아야 함)를 얻으면 당해 임대주택을 임차인에게 분양할 수 있는 것으로 규정하고 있다.
• 다. 판단

(1) 그러므로 보건대, 이 사건의 경우 비록 관할관청의 허가를 받아 임대주택을 분양한 것이라고는 하지만 그 임대기간이 5년이 되지 못한 상태에서 그 허가를 받아 위 분양에 이른 것이어서 조세감면규제법에 의한 특별부가세의 감면의 요건을 갖추지 못하였음은 명백하다 할 것이고, 또한 소외 고양군수의 위 임대주택건설촉진법상의 허가는 원고의 위와 같은 주택의 분양은 일정기간 타에 처분할 수 없도록 되어 있던 임대주택을 타에 처분할 수 있도록 한 것에 불과한 것으로서 그 자체로 종전의 임대주택 건설 승인이 철회되고 새롭게 공동주택의 건설에 관한 승인을 한 처분이라고는 볼 수 없으므로 원고의 위와 같은 분양이 위 법인세법 시행령 제124조 의 3 제5항 에 직접 해당한다는 취지의 원고의 주장은 이유없다.

(2) 한편, 조세법률주의 원칙상 과세요건이거나 비 과세요건이거나 또는 감면세요건이거나를 막론하고 조세법규의 해석은 엄격하여야 하고 확장해석이나 유추 해석은 허용되지 아니 한다고 할 것인바(대법원 1991. 7. 9. 선고 90누9797 판결 등 참조), 부동산의 양도에 따른 특별부가세는 앞서 본 바와 같이 일반적으로는 부과되고 특별한 경우 그 과세대상에서 제외되는 것이므로 그러한 비과세 내지 감면의 특별규정이 있는 경우에만 비과세 또는 감면을 받을 수 있다고 보아야 할 것이고 특별규정이 없는데도 불구하고 그 규정을 유추하는 것은 감면의 범위를 부당하게 확대하는 것으로서 부당한 것이라고 할 것이다(이는 가사, 이 사건과 같이 임대주택을 그 임대기간 내에 허가를 받아 분양을 하는 경우가 주택을 신축하여 판매하는 경우와 세법상 달리 취급하여야 할 합리적인 이유가 없고 오히려 정책적으로 보호하여야 할 필요성이 더 크다고 하더라도 그러한 경우 특별부가세를 감면할 것인지의 여부는 정책적인 판단에 의한 것으로서 특별한 경우가 아니면 그 입법은 존중되어야 할 것이며 따라서 비과세 내지 감면되는 특별규정이 있는 경우와 비슷한 특정한 경우가 입법상 누락되었다고 해서 그 자체로 헌법위반이 되거나 과세의 형평을 해치는 것은 아니라고 보아야 할 것이다) 따라서, 아래에서 보는 개정 규정이 적용되기 전에는 각 그 당시에 규율되는 법령에 따라 조세를 감면하거나 비과세할 수 밖에 없다고 보아야 할 것인데 위와 같은 원고의 분양에 대해서는 그 분양당시 특별부가세를 감면하거나 비과세하는 아무런 법령의 규정이 없었으므로 그 분양에 대하여는 그에 상응한 특별부가세 및 그 방위세를 부과할 수 밖에 없다고 보아야 할 것이므로 이에 반하여 이 사건의 경우에도 위 법인세법 시행령 제124조 의 3 제5항 을 유추적용을 하여야 하고 그런 해석을 하지 않으면 헌법 내지 국세기본법 제18조 제1항 에 위반된다는 원고의 위 주장은 이유없다. (참고로, 위에서 본 바와 같이 정책적인 판단에 따라 1991. 12. 27. 의 조세감면규제법의 개정(1992 과세 년도부터 적용됨)으로 위 임대주택건설촉진법에 의한 임대주택의 경우 5년 이상 10년 미만으로 임대하고 분양하는 경우에 종전에는 특별부가세의 100분의 50만 감면하던 것을 100분의 100을 감면하는 것으로 하였고, 1993. 12. 31. 자 법 인세법 시행령의 개정(1994. 1. 1. 부터 시행됨)으로 임대주택건설촉진법에 의하여 건설된 임대주택을 동법에 의하여 분양하는 경우에도 주택을 신축하여 판매하는 경우와 마찬가지로 위 특별부가세를 비 과세하는 것으로 명문의 규정을 두어 그 감면 내지 비과세의 범위를 넓혀 나가고 있다.

그렇다면, 이 사건 부과처분이 위법하다 하여 그 취소를 구하는 원고의 이 사건 청구는 이유없는 것으로서 이를 기각하기로 하고, 소송비용은 패소자인 원고 에게 부담하게 하여 주문과 같이 판결한다.