2022. 9. 15. 개정 전 종합부동산세법에 따라 조정대상지역 내 일시적 2주택자에게 종합부동산세 중과세율을 적용한 것은 적법하고, 세부담 상한규정인 종합부동산세법 시행령 제5조 제2항은 모법의 위임범위를 벗어난 것이 아님

사 건 2024누66923 종합부동산세등부과처분취소 원고, 항소인 AAA 피고, 피항소인

○○세무서장 제1심 판 결 서울행정법원 2024. 11. 1. 선고 2022구합70643 판결 변 론 종 결

2025. 6. 26. 판 결 선 고

2025. 8. 21.

1. 원고의 항소를 모두 기각한다.

2. 항소비용은 원고가 부담한다. 청구취지 및 항소취지 제1심판결을 취소한다. 피고가 2021. 11. 20. 원고에게 한 20201년 귀속 종합부동산세 132,794,120원 및 농어촌특별세 26,559,020원의 부과처분을 각 취소한다.

1. 제1심판결의 인용 원고의 항소이유는 제1심에서의 주장과 크게 다르지 않고, 원고의 주장을 제출된 증거와 함께 다시 살펴보아도 제1심의 사실인정과 판단은 정당한 것으로 인정된다. 이에 이 법원의 판결이유는 이 법원에서 추가한 주장에 관하여 제2항과 같이 판단하는 외에는 제1심판결 이유와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 약어와 별지를 포함하여 이를 인용한다.

• 가. 원고 주장의 요지

1. 이 사건 처분 이후 반성적 고려에 따라 종합부동산세법을 개정(2022. 9. 15. 법률 제18977호)하여 제8조 제4항 제2호를 신설함으로써 1세대 1주택자가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하여 일시적으로 2주택이 된 경우 1세대 1주택자로 보도록 하였는바, 원고의 경우에도 개정 규정에 따라 1세대 1주택자로 보아야 한다(이하 ‘제1주장’이라 한다).

2. 구 종합부동산세법 제10조 는 해당 납세의무자에게 직전년도에 해당 주택에 부과된 주택에 대한 총세액상당액을 기준으로 세부담 상한액을 계산하는 방법에 관하여 대통령령에 위임하였음에도, 구 종합부동산세법 시행령 제5조 제2항 은 직전 연도에 해당 납세자가 실제 보유하지 않은 신규 주택을 보유한 것으로 간주하여 당해 연도의 세부담 상한을 정하도록 규정하고 있다. 이는 모법의 위임범위를 일탈한 것으로 무효이고, 그에 기초하여 이루어진 이 사건 처분은 위법하다(이하 ‘제2주장’이라 한다).

• 나. 관계 법령 [별지-1] 기재와 같다.
• 다. 판단

1. 제1 주장에 관하여

• 가) 조세 부과는 납세의무 성립 시점에 유효한 법령의 규정에 따라야 하고, 세법을 개정한 경우에도, 특별한 사정이 없는 한, 개정 전후의 법령 중에서 납세의무 성립 당시의 법령을 적용하여야 한다(대법원 1997. 10. 14. 선고 97누9253 판결 등 참조). 법령이 개정된 경우 개정 법령의 소급적용 여부와 소급적용의 범위는 입법자의 형성 재량에 맡겨진 사항으로, 납세의무 성립 후에 납세의무자에게 유리하게 법령을 개정한 경우에도, 개정한 법령이 이를 소급 적용하는 별도의 경과규정을 두지 않은 이상, 법원은 그 개정 전에 발생한 사항에 대하여는 개정 법령이 아니라 개정 전의 구 법령을 적용하는 것이 원칙이다(대법원 2006. 10. 27. 선고 2005두2414 판결, 대법원 2021. 3. 11. 선고 2020두49850 판결 등 참조). 나) 종합부동산세법 부칙<제18977호, 2022. 9. 15.>은 제1조에서 이 법은 공포한 날부터 시행한다고 규정하고, 제2조에서 이 법은 이 법 시행일이 속하는 연도에 납세의무가 성립하는 분부터 적용한다고 규정함으로써, 2022. 9. 15. 법률 제18977호로 개정된 종합부동산세법 제8조 제4항 이 2022년 귀속 종합부동산세부터 적용된다고 명확하게 규정하고 있고, 달리 개정 법령을 소급 적용한다는 내용의 경과규정을 두고 있지 않다. 또한 위와 같은 개정은 그 개정이유에 비추어 일시적 2주택의 경우 부득이한 사정이 있거나 투기 목적과 관련이 없음에도 1세대 1주택자에서 배제되어 세부담이 증가하는 문제가 발생하여 온 점을 고려하여 1세대 1주택자 판정 시 주택 수 계산에서 제외하여 1세대 1주택자 혜택을 계속 적용받을 수 있도록 하기 위한 정책적 고려에 의한 것으로 보이고, 그 밖에 원고가 주장하는 사정들은 개정 법령을 소급 적용하거나 개정법령을 소급 적용하지 않더라도 원고의 경우 1세대 1주택으로 보아야만 할 특별한 사정이라고 인정하기 어렵다.
• 다) 원고의 제1주장은 받아들일 수 없다.

2. 제2주장에 관하여

• 가) 조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않지만, 법규 상호 간의 해석을 통하여 그 의미를 명확히 할 필요가 있는 경우에는 조세법률주의가 지향하는 법적 안정성 및 예측가능성을 해치지 않는 범위에서 입법 취지 및 목적 등을 고려한 합목적적 해석을 하는 것은 불가피하다(대법원 2008. 2. 15. 선고 2007두4438 판결 참조). 법규명령이 법률의 위임 범위를 벗어났는지 여부는 직접적인 위임 법률조항의 형식과 내용뿐만 아니라, 그 밖에 법률의 전반적인 체계와 취지, 목적 등도 아울러 고려하여 법률의 위임의 범위나 한계를 객관적으로 확정한 다음 그 법규명령의 내용과 비교하여야 판단하여야 하는 것이므로 그 법규명령의 내용이 위와 같이 확정된 법률의 위임 범위 내에 있다고 인정되거나 법률이 예정하고 있는 바를 구체적으로 명확하게 한 것으로 인정되면 그 법규명령은 무효로 되지 아니한다(대법원 2020. 4. 29. 선고 2019도3795 판결 등 참조).
• 나) 구 종합부동산세법 제10조 본문은 ‘종합부동산세의 납세자가 해당 연도에 납부하여야 할 주택분 재산세상당액과 주택분 종합부동산세액상당액의 합계액으로서 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 세액이 해당 납세의무자에게 직전년도에 해당 주택에 부과된 주택에 대한 총세액상당액으로서 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 세액에 일정 비율을 곱하여 계산한 금액을 초과하는 경우에는 그 초과하는 세액에 대해서는 제9조에도 불구하고 이를 없는 것으로 본다’고 규정하고 있다. 그 위임을 받은 구 종합부동산세법 시행령 제5조 제2항 은 ‘법 제10조에서 직전 연도에 해당 주택에 부과된 주택에 대한 총세액상당액으로서 “대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 세액”이란 납세의무자가 해당 연도의 과세표준합산주택을 직전 연도의 과세기준일에 실제로 소유하였는지의 여부를 불문하고 직전 연도 과세기준일 현재 소유한 것으로 보아 해당 연도의 과세표준합산주택에 대한 제1호에 따른 재산세액상당액과 제2호에 따른 종합부동산세액상당액의 합계액을 말한다’고 규정하고 있다. 한편, 위 시행령 제5조 제3항은 주택의 신축․증축 등으로 해당 연도의 과세표준합산주택에 대한 직전 연도 과세표준액이 없는 경우 해당 연도 과세표준합산주택이 직전연도 과세기준일 현재 존재하는 것으로 보도록 규정하고, 같은 조 제4항은 해당 연도의 과세표준합산주택이 구 종합부동산세법 제6조 에 따라 재산세의 감면규정 또는 분리과세규정을 적용받지 아니하거나 적용받은 경우에는 직전 연도에도 이를 적용받지 아니하거나 적용받은 것으로 본다고 규정하고 있으며, 같은 조 제5항은 해당 연도의 과세표준합산주택이 직전 연도에 법 제8조 제2항에 따라 과세표준합산주택에 포함되지아니한 경우에는 직전 연도에 과세표준합산주택에 포함된 것으로 보아 제2항을 적용한다고 규정하고 있다. 구 종합부동산세법 제10조 에 따르면, 세부담 상한은 ‘납세의무자에게 직전 연도에 해당 주택에 부과된 주택에 대한 총세액상당액으로서 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산된 세액에 일정 비율을 곱하여 계산한 금액’으로서, 그 문언 자체로 직전 연도에 해당 주택에 부과된 주택에 대한 총세액상당액이 존재할 것을 전제하고 있다. 종합부동산세법이 세부담 상한 규정을 둔 취지 또한 과세표준 현실화 및 부동산 가격의 상승으로 인하여 납세의무자의 급격한 세부담 증가를 방지하기 위함으로, 해당 주택에 대하여 직전 연도에 전년도법에 따라 계산한 재산세액 및 종합부동산세액이 있음을 전제로, 해당 연도에는 직전 연도의 위 재산세액상당액과 종합부동산세상당액의 합계액에 일정 비율을 초과하지 않는 범위에서 종합부동산세를 부과하기 위한 것으로 보인다. 만약 ‘납세의무자에게 직전 연도 해당 주택에 부과된 주택에 대한 총세액상당액’을 직전 연도에 실제 해당 주택에 부과된 주택에 대한 총세액상당액으로 본다면, 납세의무자가 해당 연도에 주택을 신규 취득하여 종합부동산세를 납부하여야 할 경우, 직전 연도에 해당 주택을 보유하지 않아 종합부동산세가 0원이었으므로 이를 기준으로 해당 연도의 주택에 대한 세부담 상한이 되는 총세액상당액을 산정하게 되면, 해당 연도 종합부동산세에 관한 세부담 상한액 중 해당 주택에 관련된 부분은 0이 되므로, 사실상 이에 대한 과세를 하지 못하는 부당한 결과가 발생한다. 이러한 관련 규정의 내용, 세부담 상한 규정의 취지와 목적 등을 종합적으로 고려하면, 구 종합부동산세법 시행령 제5조 제2항, 제3항, 제4항, 제5항의 규정은 세부담의 상한을 직전 연도에 실제로 부과된 재산세액으로 해석하게 되면 발생하는 불합리한 결과를 방지하고, 세부담 상한 규정의 취지와 목적에 맞게 해석되도록 세부담의 상한을 구체적으로 명확하게 정하고 있는 규정으로서, 구 종합부동산세법 시행령 제5조 제2항 을 모법인 구 종합부동산세법의 위임을 벗어난 것으로 볼 수 없다.
• 다) 원고의 제2주장도 받아들일 수 없다.

그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하여야 한다. 제1심판결은 이와 결론을 같이 하여 정당하고, 원고의 항소는 이유 없으므로 이를 기각한다. [별지-1] 관계 법령 ■ 구 종합부동산세법 제10조(세부담의 상한) 종합부동산세의 납세의무자가 해당 연도에 납부하여야 할 주택분 재산세액상당액(신탁주택의경우 재산세의 납세의무자가 납부하여야 할 주택분 재산세액상당액을 말한다)과 주택분 종합부동산세액상당액의 합계액(이하 이 조에서 "주택에 대한 총세액상당액"이라 한다)으로서 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 세액이 해당 납세의무자에게 직전년도에 해당 주택에 부과된 주택에 대한 총세액상당액으로서 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 세액에 다음 각 호의 비율을 곱하여 계산한 금액을 초과하는 경우에는 그 초과하는 세액에 대해서는 제9조에도 불구하고 이를 없는 것으로 본다. 다만, 납세의무자가 법인 또는 법인으로 보는 단체로서 제9조 제2항 각 호의 세율이 적용되는 경우는 그러하지 아니하다.

1. 제9조제1항제1호의 적용대상인 경우: 100분의 150

2. 제9조제1항제2호의 적용대상인 경우: 100분의 300 ■ 구 종합부동산세법 시행령 제5조(주택에 대한 세부담의 상한)

① 법 제10조에서 해당 연도에 납부하여야 할 주택에 대한 총세액상당액으로서 "대통령령으로정하는 바에 따라 계산한 세액"이란 해당 연도의 종합부동산세 과세표준 합산의 대상이 되는 주택(이하 "과세표준합산주택"이라 한다)에 대한 제1호에 따른 재산세액과 제2호에 따른 종합부동산세액의 합계액을 말한다.

1. 지방세법에 따라 부과된 재산세액(같은 법 제112조제1항제1호에 따른 재산세액을 말하며,같은 법 제122조에 따라 세부담의 상한이 적용되는 경우에는 그 상한을 적용한 후의 세액을 말한다)

2. 법 제9조에 따라 계산한 종합부동산세액

② 법 제10조에서 직전 연도에 해당 주택에 부과된 주택에 대한 총세액상당액으로서 "대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 세액"이란 납세의무자가 해당 연도의 과세표준합산주택을 직전 연도 과세기준일에 실제로 소유하였는지의 여부를 불문하고 직전 연도 과세기준일 현재 소유한 것으로 보아 해당 연도의 과세표준합산주택에 대한 제1호에 따른 재산세액상당액과 제2호에 따른 종합부동산세액상당액의 합계액을 말한다.

1. 재산세액상당액 해당 연도의 과세표준합산주택에 대하여 직전 연도의 지방세법(같은 법 제111조제3항, 제112조제1항제2호 및 제122조는 제외한다)을 적용하여 산출한 금액의 합계액

2. 종합부동산세액상당액 해당 연도의 과세표준합산주택에 대하여 직전 연도의 법(법 제10조는 제외한다)을 적용하여 산출한 금액(1세대 1주택자의 경우에는 직전 연도 과세기준일 현재 연령 및 주택 보유기간을 적용하여 산출한 금액). 이 경우 법 제9조제3항 중 "세액(지방세법 제111조제3항 에 따라 가감조정된 세율이 적용된 경우에는 그 세율이 적용된 세액, 같은 법 제122조에 따라 세부담 상한을 적용받는 경우에는 그 상한을 적용받는 세액을 말한다)"을 "세액[지방세법(같은 법 제111조제3항, 제112조제1항제2호 및 제122조는 제외한다)을 적용하여 산출한 세액을 말한다]"으로 하여 해당 규정을 적용한다.

③ 주택의 신축ㆍ증축 등으로 인하여 해당 연도의 과세표준합산주택에 대한 직전 연도 과세표준액이 없는 경우에는 해당 연도 과세표준합산주택이 직전 연도 과세기준일 현재 존재하는 것으로 보아 직전 연도 지방세법과 직전 연도 법을 적용하여 과세표준액을 산출한 후 제2항의 규정을 적용한다.

④ 제2항 및 제3항의 규정을 적용함에 있어서 해당 연도의 과세표준합산주택이 법 제6조에 따라 재산세의 감면규정 또는 분리과세규정을 적용받지 아니하거나 적용받은 경우에는 직전 연도에도 동일하게 이를 적용받지 아니하거나 적용받은 것으로 본다.

⑤ 해당 연도의 과세표준합산주택이 직전 연도에 법 제8조제2항에 따라 과세표준합산주택에 포함되지 아니한 경우에는 직전 연도에 과세표준합산주택에 포함된 것으로 보아 제2항을 적용한다. ■ 종합부동산세법(2022. 9. 15. 법률 제18977호로 개정된 것) 제8조(과세표준)

① 주택에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 주택의 공시가격을 합산한 금액 ［과세기준일 현재 세대원 중 1인이 해당 주택을 단독으로 소유한 경우로서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택자(이하 "1세대 1주택자"라 한다)의 경우에는 그 합산한 금액에서 5억원을 공제한 금액］에서 6억원을 공제(납세의무자가 법인 또는 법인으로 보는 단체로서 제9조제2항 각 호의 세율이 적용되는 경우는 제외한다)한 금액에 부동산 시장의 동향과 재정여건 등을 고려하여 100분의 60부터 100분의 100까지의 범위에서 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱한 금액으로 한다. 다만, 그 금액이 영보다 작은 경우에는 영으로 본다.

④ 제1항을 적용할 때 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 1세대 1주택자로 본다.

1. 1주택(주택의 부속토지만을 소유한 경우는 제외한다)과 다른 주택의 부속토지(주택의 건물과 부속토지의 소유자가 다른 경우의 그 부속토지를 말한다)를 함께 소유하고 있는 경우

2. 1세대 1주택자가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하여 일시적으로 2주택이 된 경우로서 대통령령으로 정하는 경우

3. 1주택과 상속받은 주택으로서 대통령령으로 정하는 주택(이하 "상속주택"이라 한다)을 함께 소유하고 있는 경우

4. 1주택과 주택 소재 지역, 주택 가액 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 지방 저가주택(이하 "지방 저가주택"이라 한다)을 함께 소유하고 있는 경우 부칙 <제18977호, 2022.9.15> 제1조(시행일) 이 법은 공포한 날부터 시행한다. 제2조(일반적 적용례) 이 법은 이 법 시행일이 속하는 연도에 납세의무가 성립하는 분부터 적용한다. 끝.