청구인이 쟁점토지를 미등기전매한 것으로 보아 양도소득세를 과세한 처분의 당부 등

1. 제1심판결을 취소한다.

2. 피고가 202. . . 원고에 대하여 한 20년 귀속 양도소득세 ,,***원의 부과처분을 취소한다.

3. 소송총비용 중 보조참가로 인한 부분은 피고보조참가인이, 나머지는 피고가 각 부담한다. 청구취지 및 항소취지 주문과 같다.

처분의 경위 이 법원이 이 부분에 관하여 설시할 이유는 다음과 같이 일부 고치는 부분을 빼면제1심판결의 이유 중 해당 부분 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 약칭을 포함하여 이를 인용한다[다만 제1심판결 (별지1)은 이판결 (별지1)로 교체한다].

○ 제1심판결 제2면 제15행의 “20. . .”을 “20. . 2.”로 고친다

○ 제1심판결 제3면 제1행의 “미등기”를 “취득한 후에”로 고친다

2. 이 사건 각 처분의 적법 여부

• 가. 원고 주장의 요지

1. 원고는 이 사건 토지를 취득한 사실이 없다. 원고가 AA구 부동산을 취득한 경위는, 원고가 이 사건 토지를 미등기로 취득한 후에 AA구 부동산과 교환한 것이 아니라, 이 사건 토지의 실권리자인 참가인이 사실상 취득한 이 사건 토지와 AA구 부동산을 교환한 뒤, 참가인에 대한 채권자인 원고에게 AA구 부동산을 대물변제 한 것이다. 따라서 원고의 원금 회수 이외의 수익에 대하여 타당한 세목의 소득세를 부과함은 별론으로 하고, 원고가 이 사건 토지를 취득하였음을 전제로 하는 이 사건 처분은위법하므로 취소되어야 한다.

2. 설령 원고가 이 사건 토지를 취득하여 양도하였다고 하더라도, 다음과 같은 사유에서 이 사건 처분은 위법하므로 취소되어야 한다.

• 가) 이 사건 토지와 AA구 부동산의 교환은 목적물의 객관적인 금전가치를 표준으로 하는 가치적 교환(감정평가와 정산절차를 수반하지 않은)이 아닌 단순한 등가 교환이므로 실지거래가액을 확인할 수 없다. 그럼에도 위 교환의 실지거래가액이 확인되었음을 전제로 한 이 사건 처분은 위법하다.
• 나) 원고의 이 사건 토지의 취득을 위한 계약과 위 교환계약은 참가인의 대리행위로 이루어졌는데, 참가인은 그 권한을 넘어 이 사건 토지에 원고 명의의 소유권이전청구권가등기를 경료하고, BBB 명의의 소유권이전등기를 경료하였으므로, 위 각 계약은 무효이다. 설령 위 각 계약이 유효하다고 하더라도, 위 가등기는 채권담보의 목적으로 마친 가등기인데, 위 교환계약은 가등기담보 등에 관한 법률이 정하고 있는 적법한 청산절차를 거치지 않고 이루어진 것으로서 무효이다. 위와 같이 원고의 이 사건토지의 취득 내지 위 교환계약은 사법상 무효이므로, 이 사건 처분은 위법하다.
• 나. 관계 법령 -생락-
• 다. 판단

1. 관련 법리 일반적으로 조세부과처분의 취소소송에서 과세요건사실에 관한 증명책임은 과세관청에게 있으므로, 과세관청이 구체적인 소송과정에서 과세요건사실을 직접 증명하거나 경험칙에 비추어 과세요건사실이 추정되는 사실을 밝히지 못하면 당해 과세처분은과세요건을 충족시키지 못한 위법한 처분이 된다(대법원 2013. 3. 28. 선고 2010두20805 판결 등 참조).

2. 구체적 판단 위 법리에 비추어 살피건대, 앞서 본 사실, 갑 제5 내지 8, 15, 18 내지 20호증,을 제3 내지 7, 26호증의 각 기재, 제1심 증인 BBB, CCC, 참가인의 각 증언, 제1심법원의 원고에 대한 당사자본인신문결과에 변론 전체의 취지를 더하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사정을 종합할 때, 피고가 제출한 증거들만으로는 원고가 이 사건 토지를 사실상 취득하여 BBB에게 이 사건 토지를 유상으로 이전하였다는 사실을 인정하기에 부족하고 달리 이를 인정할 증거가 없다(위와 같이 판단하는 이상, 원고가 이사건 토지를 사실상 취득하여 BBB에게 이 사건 토지를 유상으로 이전하였다는 전제하에 가정적으로 피고의 이 사건 처분을 다투는 원고의 나머지 주장은 더 나아가 살피지 아니한다).

• 가) 원고가 이 사건 토지를 사실상 취득한 경위 그 자체가 이 사건 처분의 과세요건사실이라고 보기는 어렵더라도, 원고가 이 사건 토지를 취득하지 않았다고 다투고있는 이상, 원고가 이 사건 토지를 사실상 취득하여 BBB에게 유상으로 이전할 수있는 지위에 있었던 사실은 과세요건사실로서 이에 관한 증명책임은 과세관청인 피고에게 있다. 따라서 위와 같은 과세요건사실이 증명되지 않았다면, 설령 원고가 이 사건토지를 사실상 취득한 것으로 의심이 들거나, AA구 부동산을 취득한 경위에 관하여 일부 납득하기 어려운 주장을 하는 것으로 보이더라도, 이 사건 처분은 위법하다.
• 나) 원고는 이 사건 토지에 소유권이전등기를 마친 바 없다. 이 사건 토지에 관하여 원고 명의의 소유권이전청구권가등기가 존재하기는 했으나, 그 가등기가 담보가등기인지 여부는 그 등기부상 표시나 등기 시 주고받은 서류의 종류에 의하여 형식적으로 결정될 것이 아니고 거래의 실질과 당사자의 의사해석에 따라 결정되므로(대법원1992. 2. 11. 선고 91다36932 판결 등 참조), 위 가등기가 마쳐졌다는 사실만으로는 이사건 토지의 소유권 취득을 목적으로 하는 가등기라고 단정할 수 없으며, 실제로 위가등기는 본등기로 이전되지 않은 상태에서 말소되었다.
• 다) 피고는 원고가 이 사건 토지를 취득한 경위에 관하여, CCC으로부터 매수하였다고 하다가(2. . . 자 준비서면 8면 등), DDD(본명은 EEE)으로부터 대물변제 받았다고 하였고(20. . . 자 준비서면 11면, 20. . . 자 답변서 20면, 20. . . 자 준비서면 14면 등), 다시 CCC으로부터 매매예약계약서가 작성된20. . . 매매예약계약서에 기재된 금액으로 매수하였다고 주장을 변경하였다(20. *. **. 자 준비서면 3면, 이 법원 제3회 변론기일에서의 피고 소송수행자의 진술 등). 위와 같이 피고는 원고가 이 사건 토지를 누구로부터 언제 어떻게 사실상 취득하였는지에 관하여 특정하지 못하고 있다.
• 라) CCC이 이 사건 토지의 매도대금 억 원을 받았다는 내용의 완불영수증(을제3, 26호증, 수령인의 이름은 기재되어 있지 않다), CCC과 원고를 당사자로 한 이 사건 토지에 관한 매매예약계약서(을 제4호증)가 각 작성되었고, CCC은 20. . .원고로부터 천만 원을 송금 받았으며, 원고가 위 완불영수증 및 매매예약계약서를 과세관청에 제출하였던 사실은 인정된다. 그러나 피고 주장의 이 사건 토지를 원고에게 양도한 CCC은 제1심법원에서 ‘이 사건 토지를 FFF 명의의 ㅇㅇ ㅇㅇ군 ㅇㅇ면 ㅇ리 **- 대 330㎡ 및 그 지상 건물(이하, ‘ㅇㅇ군 부동산’이라 한다)과 교환하는 계약을 참가인을 통하여 하였고, 자신은 원고를 모른다. 상대방(FFF) 측이 세금 및 거래비용 등을 부담한다고 하여 원고 명의로 천만 원이 입금되었다(제1심 증인 CCC에 대한 증인신문녹취서 제2면).‘, ‘완불영수증(을 제3호증)은 원고에게 발행해 준 것이 아니고, (FFF과의) 교환계약의 차액으로 매매계약을 한 것처럼 FFF을 위하여 작성한 것이다(제1심 증인 CCC에 대한 증인신문녹취서 제3, 12면).‘, ’위 매매예약계약서(을 제4호증)는 모르는 서류이다(제1심 증인 CCC에 대한 증인신문녹취서 제 제9면).‘라는 취지로 증언하였다. 위와 같은 CCC의 진술에 비추어 볼 때, 위 완불영수증 및 매매예약계약서는 형식적으로 작성된 것으로 보이고, 원고에게 이 사건 토지의 소유권을 사실상 이전하기 위하여CCC이 그와 같은 문서들을 작성한 것이라고 볼 수는 없다. 또한 위 매매예약계약서는 20. . . 자로 작성되었고, 이는 이 사건 토지에 관한 원고 명의의 소유권이전청구권가등기의 등기원인과 일치한다. 위와 같이 매매예약계약서의 예약자로 기재되어 있는 CCC이 위 계약서가 모르는 문서라며 자신의 의사에 따라 작성된 사실을 스스로 인정하지 않고 있는 이상, 위 계약서가 적법하게 작성된 것인지, 위 가등기가 적법한 등기원인에 따라 마쳐진 것인지 모두 의심이 들고,위 가등기가 이 사건 토지의 소유권 이전을 목적으로 하는 가등기라고 인정하기도 어렵다. 따라서 피고가 제출한 증거들만으로는 원고가 CCC으로부터 이 사건 토지를 사실상 취득하였다고 인정하기 부족하고 달리 이를 인정할 증거가 없다.
• 마) 원고가 DDD으로부터 이 사건 토지를 대물변제로 취득하였다는 주된 증거는 이에 부합하는 참가인의 제1심 증언이다(제1심 증인 참가인에 대한 증인신문녹취서제4면). 그러나 피고는 원고가 CCC으로부터 취득하였다고 주장하고 있을 뿐 아니라, 참가인의 위 증언에 부합하는 객관적인 증거도 없다. 가사 DDD이 GG군 부동산의실질적인 소유자였다고 하더라도, 위 가등기의 등기원인 일자와 CCC 명의의 GG군부동산에 관한 소유권이전등기의 등기원인 일자가 20. *. . 자로 서로 같고, 당시이 사건 토지보다 더 높은 가치를 가지고 있었다고 평가받고 있던 GG군 부동산을 환가하여 DDD이 원고에 대한 채무를 변제할 수 있었을 것으로도 보임에도, DDD이 구태여 GG군 부동산을 이 사건 토지와 교환하여 이 사건 토지로 원고에게 대물변제를 할 합리적인 이유가 있어 보이지도 않는다. 따라서 위와 같은 참가인의 증언은 선뜻 믿기 어렵고, 피고가 제출한 나머지 증거들만으로는 원고가 DDD으로부터 이 사건 토지를 사실상 취득하였다고 볼 수 없다.
• 바) 원고가 AA구 부동산의 소유권이전등기를 마친 사실은 다툼이 없고, 원고가BBB으로부터 AA구 부동산을 양수한다는 취지가 기재된 매매 내지 교환계약서가다수 작성되었으며(을 제7호증의 1 내지 4), AA구 부동산의 소유자였다가 교환계약으로 이 사건 토지를 취득한 BBB이 제1심법원에서 여러 개의 계약서 중 을 제7호증의2가 자신이 작성한 내부 확인용 계약서라고 증언한 사실은 인정된다. 그러나, BBB은 제1심법원에서 “이 사건 토지와 AA구 부동산을 교환하기로 한 계약의 상대방은 참가인이다.”, “참가인이 자신에게 이 사건 토지에 관한 권리가있다고 말했다.”, “계약서 작성은 참가인과 했으나, 참가인이 ’AA구 부동산의 소유권을 넘겨받는 자는 원고로 해달라‘고 말하였다.”, “을 제7호증의 2의 매수자에도 참가인이 기재되어 있는 줄 알았다.”, “이 사건 토지에 관한 원고 명의의 위 가등기를 말소할때 원고를 처음 보았다.”라고 증언하였다. 나아가 BBB이 당시 원고와 참가인에게 보낸 통지서에서 참가인을 지칭할 때는 ’귀하 HHH‘ 또는 ’수신 1. HHH‘으로, 원고를지칭하면서는 ’귀하2(III)‘ 또는 ’수신 2. III‘으로 구분하여, 참가인을 교환계약의 당사자로 전제한 것으로 보이는 점, 참가인은 당시 BBB에게 위와 같은 통지서의내용에 대하여 이의를 제기한 바도 없고, 오히려 BBB에게 참가인이 AA구 부동산에 관한 소유권이전등기를 제때 경료하지 않으면 AA구 부동산에 관한 권리를 포기한다는 취지의 각서를 작성하였던 점, 참가인이 마련한 자금으로 2016. 9. 6. 이 사건 토지에 설정되어 있던 CCC 명의의 근저당권을 말소한 것으로 보이는 점(제1심에서의참가인에 대한 증인신문녹취서 제6, 7면 참조), 참가인은 AA구 부동산에 대한 원고명의의 소유권이전등기가 마쳐지기 전인 2016. 11. 30.경 이미 AA구 부동산의 소유자를 참가인이라고 기재하여 가평 부동산 소유자 임순애와 사이에서 교환계약서를 작성하기도 하였던 점(제1심 증인 참가인에 대한 증인신문녹취서 제9면, 갑 제19호증 참조)등 참가인이 단순히 원고와 BBB 사이의 계약에서 원고의 대리인이라거나 명의대여자 정도에 그치는 것으로 보이지 않는 행위까지 나아간 사정들을, 앞서 본 사실들과종합하여 보면, 피고가 제출한 증거들만으로는 원고가 이 사건 토지를 사실상 취득하여 이 사건 토지를 처분할 수 있는 지위에서 AA구 부동산과 교환하였다고 보기 어렵다.
• 사) 결국 피고가 제출한 증거만으로는 원고가 CCC으로부터 이 사건 토지를 취득하였다고 볼 수 없을 뿐 아니라, 원고가 이 사건 토지에 관한 사실상 소유자의 지위에서 이 사건 토지와 AA구 부동산의 교환계약에 따라 이 사건 토지를 양도한 것으로보기도 어렵다.

그렇다면 피고의 이 사건 처분은 위법하여 취소되어야 하고 원고의 이 사건 청구는 이유 있으므로 이를 인용하여야 한다. 제1심판결은 이와 결론을 달리하여 부당하므로 원고의 항소를 받아들여, 제1심판결을 취소하고 이 사건 처분을 취소하기로 하여 주문과 같이 판결한다.