납세고지서를 통해 결손금의 감액경정처분의 통지가 이루어졌음

사 건 2023누73030 법인세경정거부처분취소 원고, 항소인 겸 피항소인 AA 주식회사 피고, 피항소인 겸 항소인

○○세무서장 제1심 판 결 인천지방법원 2023. 12. 1. 선고 2021구합54662 판결 변 론 종 결

2024. 8. 28. 판 결 선 고

2024. 10. 23.

1. 제1심 판결 중 피고 패소 부분을 취소하고, 그 취소 부분에 해당하는 원고의 소를 각하한다.

2. 원고의 항소를 기각한다.

3. 소송총비용 중 2/5는 원고가, 나머지는 피고가 각 부담한다. 청구취지 및 항소취지 청구취지 피고가 2019. 5. 30. 원고에게 한, 원고의 2013 사업연도 법인세 결손금경정청구 중 655,953,399원에 대한 거부처분(또는 2012 사업연도 결손금 655,953,399원 증액경정청구에 대한 거부처분), 2013 사업연도 결손금 610,408,492원 증액경정청구 및 2014 사업연도 법인세 297,342,855원 경정청구에 대한 거부처분을 모두 취소한다. 항소취지 원고: 제1심 판결 중 원고 패소 부분을 취소한다. 피고가 2019. 5. 30. 원고에게 한, 원고의 2013 사업연도 법인세 결손금경정청구 중 655,953,399원에 대한 거부처분(또는 2012 사업연도 결손금 655,953,399원 증액경정청구에 대한 거부처분) 및 2014 사업연도 법인세 297,342,855원 중 166,412,175원을 초과하는 130,930,680원 부분 경정청구에 대한 거부처분을 모두 취소한다. 피고: 제1심 판결 중 피고 패소 부분을 취소하고, 그 취소 부분에 해당하는 원고의 청구를 모두 기각한다.

1. 정당한 제1심 판결 인용과 추가 등 원고의 항소이유는 제1심에서의 주장과 크게 다르지 아니하고, 이 사건 변론에 제출된 모든 증거와 소송자료를 원고 주장과 함께 다시 살펴보더라도 제1심의 사실인정과 판단은 정당한 것으로 인정된다. 이에 항소심인 이 법원이 이 사건에 관하여 적을 이유는, 원고가 이 법원에서 강조하거나 추가하는 주장 등에 관하여 제1심 판결 이유 중 해당 부분을 제2항 기재와 같이 일부 고쳐 쓰거나 추가하고, 이 사건 소 중 항소심 변론종결 이후 직권 취소된 행정처분 취소청구 부분이 적법한지에 관하여 제3항 기재 직권 판단을 추가하는 것 외에는 제1심 판결 이유 부분 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 약어 및 별지를 포함하여 이를 인용한다.

○ 제1심 판결문 제6면 [표 2] 표 아래 제4행의 “감액”을 “증액”으로 고친다.

○ 제1심 판결문 제10면 각주 3) 제3행의 “BB세무서장은”부터 제4행의 “보인다.”까지를 다음과 같이 고친다. 『BB세무서장은 위 과세표준(-8,148,166,977원)보다 1,300,000원이 적은 –,149,466,977원으로 과세표준을 경정하였고, 이는 원고의 2013 사업연도 기부금한도초과에 따른 손금불산입액 1,300,000원(갑 제20호증 제2면)을 제외하고 과세표준을 계산함에 따라 발생한 계산상의 차이인 것으로 판단되며[소장 제8, 9면(전자소송기록뷰어상 면수 기준) 참조], 이에 대하여는 원고도 다투지 아니한다[2024. 2. 20.자 준비서면 제8면 각주 6) 참조].』

○ 제1심 판결문 제22면 제16행과 제17행 사이에 다음 내용을 추가한다. 『⑷ 원고는 대법원 2012. 10. 18. 선고 2010두12347 전원합의체 판결 등을 들면서, ‘행정처분은 근거와 이유를 제시한 문서로 하여야 하고, 이는 세법 영역에서도 당연히 지켜져야 하는 강행규정이어서, 과세관청이 결손금 감액경정을 납세고지와 함께하는 경우 그 결손금 감액경정은 납세자가 문서 자체로 결손금 감액 내용을 알 수 있도록 납세고지와 구분하여 별도로 이루어져야 하므로, BB세무서장이 결손금 감액내용에 대한 기재가 전혀 없는 2013. 6. 17.자 처분 납세고지서 통지를 함으로써 결손금 감액경정 의사를 외부에 표시하였다고 볼 수 없다. 나아가 대법원은 2020. 7. 9. 이전까지는 결손금 감액경정을 항고소송 대상이 되는 행정처분으로 판단하지 아니하다가, 대법원 2020. 7. 9. 선고 2017두63788 판결에서 비로소 결손금 감액경정을 항고소송 대상이 되는 행정처분으로 판단하였는데, 구 법인세법 시행령 제109조 제1항 전단 및 구 법인세 사무처리규정(2013. 12. 27. 국세청훈령 제2026호로 개정되기 전의 것2), 이하 같다) 제77조의 규정 내용은 대법원이 결손금 감액경정을 행정처분으로 판단하지 아니할 때의 규정 내용에 불과하여, 이를 근거로 2013. 6. 17.자 처분 납세고지서 통지가 2012 사업연도 결손금 감액경정처분 통지에 해당한다고 볼 수는 없고, BB세무서장은 2013. 6. 17.자 처분을 하면서 결손금 감액경정이 항고소송 대상이 되는 행정처분이라는 사실조차 인식하지 못하고 있었기 때문에 2010 및 2011 사업연도에 대하여 결손금 감액경정을 하였음에도 그에 대한 통지를 전혀 하지 아니하였던 것이다’라는 취지로 주장한다. 그러나 일반적으로 행정처분이 주체·내용·절차와 형식이라는 내부적 성립요건과 외부에 대한 표시라는 외부적 성립요건을 모두 갖춘 경우에는 행정처분이 존재한다고 할 수 있고, 행정처분의 외부적 성립은 행정의사가 외부에 표시되어 행정청이 자유롭게 취소·철회할 수 없는 구속을 받게 되는 시점을 확정하는 의미를 가지므로, 어떠한 처분의 외부적 성립 여부는 행정청이 행정의사를 공식적인 방법으로 외부에 표시하였는지를 기준으로 판단하여야 한다(대법원 2017. 7. 11. 선고 2016두35120 판결 등 참조). 그와 같이 행정처분이 ‘내부적·외부적으로 성립’하였는지와 그 행정처분의 근거와 이유가 ‘자세하게 통지‘되었는지는 별개 문제이고, 앞서 판단한 것처럼 이 부분 쟁점은 2012 사업연도 결손금 감액경정처분이 원고에게 ’자세하게 통지‘되었는지가 아니라, 2013. 6. 17.자 처분 납세고지서 통지가 내부적으로 이미 성립3)된 2012 사업연도 결손금감액경정처분 통지에 해당하는지, 즉 2013. 6. 17.자 처분 납세고지서 통지를 통하여 2012 사업연도 결손금 감액경정처분이 ’내부적·외부적으로 성립‘하였다고 평가할 수 있는지 여부이다. 원고는 2010 내지 2012 사업연도 법인세를 신고하면서 선순위·후순위대출약정에 따라 지급한 이자를 손금에 산입하였고, 이에 대하여 BB세무서장은 선순위·후순위대출약정에 정해진 이율에 따른 이자와 당좌대출이자율에 따른 이자의 차액을 손금불산입하여 2013. 6. 17.자 처분을 하였다. 2013. 6. 17.자 처분 납세고지서(갑 제11호증)에는 그 납세고지가 ’2012년 귀속 법인세‘에 대한 것이라는 점이 명시되어 있으며, ’고지에 대한 안내말씀‘으로 “부당행위계산부인 감사지적분, 지급이자 시가초과액 익금산입”이라는 내용이 분명하게 기재되어 있다. 결국 2013. 6. 17.자 처분 납세고지서는, BB세무서장이 뒤에서 판단하는 것과 같이 위 처분 당시 판례나 법리상 결손금 감액경정이 항고소송 대상이 되는 행정처분에 해당하는지가 분명하지 아니한 상황에서(또는 항고소송 대상이 되는 행정처분에 해당하지 아니한다고 보기도 하는 상황에서), 앞서 판단한 것처럼 원고가 당초 신고한 2012 사업연도 결손금(662,263,501원)을 초과하는 이자 차액(2,532,213,793원)을 손금불산입함에 따라 2012 사업연도 소득이 결손금 662,263,501원에서 소득 1,869,950,292원으로 경정되었다는 점, 즉 원고가 당초 신고한 결손금을 모두 감액하였다는 내부적 의사를 가능한 한 요약하여 객관적으로 외부에 표시한 것으로서, 이를 통하여 2012 사업연도 결손금 감액경정처분이 외부적으로도(또는 내･외부적으로) 성립하였다고 평가할 수 있고, 원고로서는 당초 스스로 신고한 2012 사업연도 법인세 내용과 2013. 6. 17.자 처분 납세고지서를 비교하여 그 처분 취지를 충분히 알 수 있었을 것으로 판단된다[대법원 2020. 7. 9. 선고 2017두63788 판결에서도 ‘과세관청이 법인세 과세표준의 결손금을 감액경정하였고, 그 이후 과세관청이 가산세 납세고지서로써 위와 같이 경정된 과세표준을 함께 통지하였다’는 사실을 전제로 판단하였으며(피고가 제1심 제2차 변론기일에 진술한 2022. 9. 26.자 참고서면 제3, 4면), 원고 주장과 같이 2013. 6. 17.자 처분 납세고지서에 2012 사업연도 법인세 과세표준이 ‘양수(陽數)’로 기재되어 있는 이 사건과 달리 위 대법원 판결은 납세고지서에 해당 사업연도 법인세 과세표준이 ‘음수(陰數)’로 기재되어 있는 사안이라고 하더라도, 위 대법원 판결 사안에서의 결손금 감액경정이 납세고지와 구분하여 별도로 이루어지지 아니한 것은 이 사건과 마찬가지이고, 더군다나 앞서 판단한 것처럼 원고는 당초 스스로 신고한 2012 사업연도 법인세 내용과 2013. 6. 17.자 처분 납세고지서를 비교하여 그 처분 취지를 충분히 알 수 있었을 것으로 판단된다. 나아가 ‘위 대법원 판결은 본세가 아닌 가산세 부과처분에 관한 사안이었다’거나, ‘해당 사건 원고(납세자)는 위 가산세 납세고지를 결손금 감액경정처분으로 받아들여 그 취소를 구하였으며, 해당 사건 피고(과세관청)는 그 결손금 감액경정이 항고소송 대상이 되는 행정처분이 아니라고 주장하였다’는 것 등을 비롯한 원고 주장 사정들(2024. 2. 20.자 준비서면 제23면)만으로는 위 판단을 뒤집기 어렵다]. 따라서 BB세무서장이 2013. 6. 17.자 처분을 하면서 결손금 감액경정이 항고소송 대상이 되는 행정처분이라는 사실을 주관적으로 인식하지 못하고 있었다거나, 그 결손금 감액경정이 납세고지와 구분하여 별도로 이루어지지 아니하였다는 것 등을 비롯한 원고 주장 사정들만으로는 이와 달리 판단하기 어렵다. 그리고 원고 주장 대법원 2020. 7. 9. 선고 2017두63788 판결은, 구 법인세법(2009. 12. 31. 법률 제9898호로 개정된 것, 이하 ‘개정 법인세법’이라 한다)이 시행된 2010. 1. 1. 이후 최초로 과세표준을 신고한 사업연도에 발생한 결손금 등에 대하여 과세관청의 결손금 감액경정이 있는 경우 그 결손금 감액경정이 항고소송 대상이 되는 행정처분에 해당한다고 판시하면서, 개정 법인세법이 시행되기 전 사안인 대법원 2002. 11. 26. 선고 2001두2652 판결 법리를 근거로 위 결손금 감액경정이 항고소송 대상이 되는 행정처분에 해당하지 아니한다고 판단한 원심 판결을 파기환송한 것에 불과할 뿐, 기존에 확립되어 있었던 대법원 판례 입장을 변경하였다거나 완전히 새로운 법리를 선언한 것이라고 판단하기는 어렵다. 따라서 원고 주장처럼 위 대법원 판결이 선고된 2020. 7. 9. 이전에 모든 법원이 ‘개정 법인세법 시행 이후 최초로 과세표준을 신고한 사업연도에 발생한 결손금 등에 대하여 이루어진 결손금 감액경정’을 항고소송 대상이 되는 행정처분으로 판단하지 아니하고 있었다고 단정하기는 어렵고, 모든 과세관청이 원고의 위 주장과 같은 전제에서 업무처리를 하고 있었다고 단정하기도 어렵다. 결국 구 법인세법 시행령 제109조 제1항 전단 및 구 법인세 사무처리규정 제77조가 2013. 6. 17.자 처분이 이루어질 당시 적용되고 있었던 것이 분명한 이상, 앞서 판단한 것처럼 BB세무서장으로서는 2013. 6. 17.자 처분 당시 결손금 감액경정이 항고소송 대상이 되는 행정처분에 해당하는지가 분명하지 아니한 상황에서(또는 항고소송 대상이 되는 행정처분에 해당하지 아니한다고 보기도 하는 상황에서) 위 각 규정에 따라 2012 사업연도 결손금 감액경정을 2013. 6. 17.자 처분 납세고지서를 통하여 고지할 수 밖에 없었을 것으로 판단되고, 위 각 규정이 위 대법원 판결 선고 전의 규정이라는 등 사정들만으로 이와 달리 판단하기 어려우며, 원고가 당초 스스로 신고한 2012 사업연도 법인세 내용과 2013. 6. 17.자 처분 납세고지서를 비교하여 그 처분 취지를 충분히 알 수 있었다고 판단되는 이상 그에 대한 불복 여부 결정과 불복신청에 지장을 받았을 것이라고 단정하기도 어렵다. 나아가 원고 주장 대법원 2012. 10. 18. 선고 2010두12347 전원합의체 판결은 본세와 가산세에 있어 ‘하나의 납세고지서로 본세와 가산세를 함께 부과하거나 여러 종류의 가산세를 함께 부과하는 경우, 그 가산세 종류와 세액 산출근거 등을 전혀 밝히지 아니하고 가산세의 합계액만을 기재한 부과처분은, 납세의무자에게 과세처분 내용을 “자세하게 통지”하여 이에 대한 불복 여부 결정과 불복신청 편의를 주게 하려는 헌법상 적법절차 원칙 등에 비추어 위법하다’는 취지에 불과할 뿐, 앞서 판단한 것처럼 BB세무서장이 2013. 6. 17.자 처분 납세고지서를 통해 원고가 당초 신고한 2012 사업연도 결손금을 모두 감액하였다는 내부적 의사를 객관적으로 외부로까지 표시하여 2012 사업연도 결손금 감액경정처분이 ‘내부적·외부적으로 성립’하였다고 평가할 수 있는 이 사건과는 사안이 다르므로, 위 대법원 판결은 이 사건에 그대로 원용하기에 적절하지 아니하며, 달리 원고 주장과 같이 판단할 만한 근거가 부족하다. 결국 이와 다른 전제에 선 이 부분 원고 주장은 이유 없다.』

3. 이 사건 소 중 항소심 변론종결 이후 직권 취소된 행정처분 취소청구 부분이 적법한지에 관한 직권 판단 행정처분이 취소되면 그 처분은 효력을 상실하여 더 이상 존재하지 아니하고, 존재하지 아니하는 행정처분을 대상으로 한 취소소송은 소의 이익이 없어 부적법하다(대법원 2012. 12. 13. 선고 2012두18202 판결 등 참조). 피고의 2024. 10. 11.자 절차에 관한 의견서 등을 비롯한 변론 전체 취지에 따르면, 피고는 항소심 변론종결 이후인 2024. 10. 11. 이 사건 처분 중 피고의 제1심 패소 부분인 2013 사업연도 결손금 610,408,492원 증액경정청구, 2014 사업연도 법인세 297,342,855원 중 166,412,175원 부분 경정청구에 대한 거부처분 부분을 직권으로 취소하였고, 원고가 그 통지서를 수령한 사실을 인정할 수 있다. 이 사건 소 중 피고의 제1심 패소 부분인 위 직권 취소 부분의 취소를 구하는 소는 이미 그 효력이 소멸하여 존재하지 아니하는 처분의 취소를 구하는 것으로서 소의 이익이 없어 부적법하다(따라서 피고의 제1심 패소 부분을 다투는 피고 항소이유서 주장에 관하여는 더 나아가 판단하지 아니한다).

이 사건 소 중 위 직권 취소 부분의 취소를 구하는 소는 부적법하여 이를 각하하여야 하고, 나머지 부분에 관한 원고의 청구는 이유 없어 이를 기각하여야 한다. 제1심 판결 중 피고 패소 부분인 위 직권 취소 부분은 이와 결론이 달라 부당하므로 이를 취소하고 위 부분을 각하하며, 제1심 판결 중 나머지 부분은 이와 결론이 같아 정당하므로 원고의 항소는 이유 없어 이를 기각하되, 소송총비용은 행정소송법 제32조 (행정청이 행정처분을 취소함으로 인하여 원고의 행정처분 취소청구가 각하된 경우 소송비용은 피고 부담으로 한다) 등에 따라 원고와 피고가 나누어 부담하기로 하여 주문과 같이 판결한다.