2. 추가 판단
- 가. 쟁점 이 사건은 수입금액에서 공제되는 ‘주요경비’를 어떻게 계산할지 문제 되는 사안인데, 원고들은 과세관청에 이 사건 건물의 신축공사비 등 주요경비에 관한 증빙서류를 제시하지 않았다. 원고들 주장에 따르면, 원고들은 ① 2017년 기초(期初)에는 25채 부동산(기초재고자산)을 소유하다 기말(期末)에는 9채 부동산(기말재고자산)을 소유하였고, ② 2018년 기초에는 9채 부동산(기초재고자산)을 소유하다 기말에는 7채 부동산(기말재고자산)을 소유하였다. 또한, 원고들은 2017년도에 건축비와 취득세 등으로 102,647,625원의 비용을 지출했다고 주장한다. 원고들이 이 사건에 적용되어야 한다고 주장하는 ‘주요경비의 계산’에 관한 이 사건 고시 제4조 제3항은 “직전 과세연도 종료일 이전의 주요경비 지출에 대한 내용과 증명서류가 없어 해당 과세연도 개시일 현재 기초재고자산에 포함된 주요경비를 따로 계산할 수 없으나 해당 과세연도 종료일 현재 기말재고자산에 포함된 주요경비를 따로 계산할 수 있는 경우에는 다음 방법으로 해당 과세연도 개시일 현재 기초재고자산에 포함된 주요경비 금액을 계산할 수 있다.”라고 규정한다. 따라서 해당 규정이 이 사건에 적용되기 위해서는 ‘2017년 및 2018년의 기말재고자산에 포함된 주요경비’는 따로 계산할 수 있어야 한다.
- 나. 판단 다음과 같은 이유로 ‘이 사건에 이 사건 고시 제4조 제3항이 적용되어야 한다’는 원고들 주장은 받아들일 수 없다.
1. 이 사건 고시 제4조 제3항의 의미는 다음과 같이 이해하는 것이 타당하다.
- 가) 문언 내용에 비추어 볼 때, 이 사건 고시 제4조 제3항이 적용되기 위해서는 ① ‘직전 과세연도 종료일 이전의 주요경비 지출에 대한 내용과 증명서류가 없어 해당 과세연도 개시일 현재 기초재고자산에 포함된 주요경비를 따로 계산할 수 없을 것’, ②‘해당 과세연도 종료일 현재 기말재고자산에 포함된 주요경비를 따로 계산할 수 있을 것’의 두 요건이 모두 충족되어야 한다. 이 사건에서는 ‘② 요건’의 충족 여부가 문제되는 것이다. 이 사건 고시 제4조 제3항을 포함하여 이 사건 고시 제4조는 “주요경비 = 해당 과세연도에 지출하였거나 지출할 금액 + 기초재고자산에 포함된 주요경비 – 기말재고자산에 포함된 주요경비”의 산식에 따라 산출하도록 규정한다. 밑줄 친 산식의 경우,‘기초재고자산에는 포함되었으나 기말재고자산에는 포함되지 않는 재고자산’은 해당 과세연도에 매각 등으로 수입 실현이 이루어졌던 자산이므로, 이에 관한 경비(즉, 해당 과세연도에 발생한 수입과 관련하여 지출된 경비)만 해당 과세연도의 주요경비로 인정하겠다는 취지로 이해된다. 따라서 이 사건 고시 제4조 제3항에 의해 ‘기말재고자산에 포함된 주요경비’를 따로 계산하기 위해서는 ‘기말재고자산에 포함되지 않은 주요경비’와 ‘기말재고자산에 포함된 주요경비’를 구분하여 계산할 수 있어야 한다. ‘기말재고자산에 포함된 주요경비’를 명확히 구분해서 특정할 수 있을 때, 비로소 해당 과세연도에 매각 등으로 수익이 실현된 재고자산에 포함된 주요경비를 확인․인정할 수 있기 때문이다.
- 나) 다음과 같이 ‘해당 과세연도 종료일 현재 기말재고자산에 포함된 주요경비’는‘객관적인 증빙서류’를 통해 지출 또는 지출 예정이 인정될 수 있어야 한다. (1) 소득세법 제80조 제3항 단서는 납세의무자에게 과세소득이 있다고 볼 개연성이 있는데도 장부와 그에 관계되는 증거자료를 갖추지 않거나 그 신빙성을 인정할 수 없는 경우 대통령령으로 정하는 바에 따라 소득금액을 추계조사 결정하도록 규정한다. 종래 구 소득세법 시행령(2000. 12. 29. 대통령령 제17032호로 개정되기 전의 것) 제143조 제3항은 수입금액에 표준소득률을 곱하는 방법으로 소득을 추계결정하도록하였으나(표준소득률 제도), 소득세법 시행령이 2000. 12. 29. 개정되면서 기준경비율제도가 도입되었다. 이는 ‘필요경비를 주요경비와 기준경비로 나누어 주요경비는 지출이 객관적으로 증명된 경우에 인정하고, 나머지 기준경비는 추계’에 의하는 방식이다. 이와 같이 재료비․임차료․인건비 등 주요경비는 지출 증빙이 있는 경우에만 비용으로 인정하여 소득금액을 계산하도록 하는 ‘기준경비율 제도’는 사업자의 장부기장을 저해하고 고소득 자영업자의 절세수단으로 이용되던 표준소득률 제도의 폐지를 통하여, 기장문화 및 증빙에 의한 근거과세가 이루어지도록 하는 데 있다. 기준경비율 제도하에서는 주요경비의 존재를 객관적인 자료에 의하여 증명하지 않고 통계에 의한 평균치나 감정 등에 의한 추정치로 인정하는 것은 원칙적으로 허용되기 어렵다. 기준경비율 제도와 관련된 이 사건 고시 제4조를 해석할 때에도 위와 같은 입법 경위를 고려할 필요가 있다.
(2) 구 소득세법 시행령 제143조 제3항 제1호 (가)목․(나)목과 이 사건 고시 제4조 제1항의 규정 내용과 그 취지에 의하더라도, 주요경비는 ‘객관적인 증빙서류에 의하여 지출 또는 지출 예정이 인정될 수 있는 것’으로 해석하는 것이 타당하다.
- 다) 정리하면, 이 사건 고시 제4조 제3항에서 정한 ‘해당 과세연도 종료일 현재 기말재고자산에 포함된 주요경비’는 ① 객관적인 증빙서류를 통해 그 지출 등이 인정될 수 있어야 하고, ② 해당 과세연도의 기말재고자산에 관한 것임이 명확히 구분․특정할 수 있어야 한다. ‘원고들은 여기에 해당하는 증빙서류를 제시하지 못했다’는 것이 이 법원의 판단이다.
2. 원고들은 “2017년에 지출한 102,647,625원은 주요경비에 해당한다. 이를 기초재고자산의 면적 대비 기말재고자산의 면적 비율로 계산하면, 2017년 기말재고자산에 포함된 주요경비는 37,798,044원, 2018년 기말재고자산에 포함된 주요경비 29,782,516원이다.”라고 주장한다(원고들은 이를 ‘세법규정상의 방법’이라고 부른다). 다음과 같이 이는 채택될 수 없다.
- 가) 원고들은 2017년 기말재고자산으로 9채 부동산을, 2018년 기말재고자산으로 7채 부동산을 각각 소유하였다. 따라서 이 사건 건물 신축 당시 위 부동산을 건축하는데 들였던 비용은 당연히 해당 과세연도의 기말재고자산에 관한 주요경비로 계상되어야 한다. 하지만 원고들은 이를 전혀 고려하지 않은 채 2017년에 들였던 일부 비용만 2017년도 기말재고자산에 관한 주요경비로 공제되어야 한다고 주장한다. 이에 의하면,① 실제 들였던 중요 비용의 누락에 따라 ‘기말재고자산에 포함된 주요경비’가 지나치게 과소하게 산정되면서, ② 해당 과세연도의 주요경비(= 지출하였거나 지출할 금액 + 기초재고자산에 포함된 주요경비 – 기말재고자산에 포함된 주요경비)는 오히려 지나치게 과다하게 산정되고, ③ 종국적으로 주요경비의 과다계상에 따라 기준소득금액(= 총수입금액 – 주요경비 등 필요경비)이 과소하게 산정되는 부당한 결과가 초래된다.
- 나) 2017년에 들였다는 102,647,625원 역시 비용 총액만 알 수 있을 뿐, 제출된 증거만으로는 그중 2017년 기말재고자산에 관한 부분이 얼마인지 알 수 없고, 2018년 기말재고자산에 포함된 부분 역시 확인할 수 없다. 또한, 2017년에 들였다는 비용을 원고들 주장과 같이 ‘기초재고자산의 면적 대비 기말재고자산의 면적 비율’로 산정하는 합리적인 근거와 논거도 인정하기 어렵다. 위와 같은 자의적인 방법으로 계산할 경우, 주요경비가 지나치게 과소 또는 과다하게 계산되면서 결과적으로 기준소득금액을 정확히 산정할 수 없는 문제가 생긴다.
3. 원고들은 “ 국세기본법 제20조 에 근거하여 기업회계기준 또는 관행에 따라 기말재고자산에 포함된 주요경비를 계산할 수 있다(원고들은 ‘회계실무에서의 방법’이라고부른다). 기초재고자산에 포함된 주요경비와 당기 지출 주요경비를 먼저 계산한 뒤 위 주요경비에서 당기에 판매되지 않은 재고자산에 포함된 주요경비에 해당하는 부분을 발췌하면, 기말재고자산에 포함된 주요경비를 계산할 수 있다. 이에 따르면 2017년 기말재고자산에 포함된 주요경비는 1,696,782,105원, 2018년 기말재고자산에 포함된 주요경비는 1,203,848,986원이다.”라고 주장한다.2) 다음과 같이 이 방법도 채택될 수 없다.
- 가) 원고들은 기말재고자산에 포함된 주요경비뿐만 아니라 기초재고자산에 포함된 주요경비에 관한 객관적인 증빙서류를 갖추지 못했다. 따라서 이 사건에서는 객관적인 증빙서류를 통해 ‘기말재고자산에 포함된 주요경비’뿐만 아니라 ‘기초재고자산에 포함된 주요경비’ 모두 계산할 수 없다. 이에 원고들은 이 사건 고시 제4조 제3항에서 정한 ‘기초재고자산에 포함된 주요경비’를 추정하는 산식에 따라 기초재고자산에 포함된 주요경비를 추정한 다음, 여기에서 기말재고자산에 포함된 주요경비를 발췌하는 방식에 따라 기말재고자산에 포함된 주요경비를 산출한다. 객관적인 증빙서류 없이 추정에 근거해서 기초재고자산에 포함된 주요경비를 산출한 다음, 다시 추정에 근거해서 그중 기말재고자산에 포함된 주요경비를 산출하는 원고들 주장 방식은 이 사건 고시 제4조 제3항의 문언에 명백히 반한다. 또한, 이 사건고시 제4조 제3항은 객관적인 증빙서류를 통해 기말재고자산에 포함된 주요경비를 산출할 수 있는 경우, 예외적으로 기초재고자산에 포함된 주요경비를 추정할 수 있도록 규정하는데, 원고들 주장 방식은 반대로 기초재고자산에 포함된 주요경비를 추정한 다음 여기에서 기말재고자산에 포함된 주요경비를 추정․발췌하는 식이어서, 해당 규정의 논리적인 적용 순서에도 반하는 것이다.
2. 구체적인 금액 산정 근거와 내용은 2024. 2. 7. 자 항소이유서에 기재되었다. 결국 원고들 주장 방식은 ‘객관적인 증빙서류를 통해 기말재고자산에 포함된 주요경비를 산출할 수 있는 경우’에 관한 이 사건 고시 제4조 제3항 문언과 기준경비율제도의 취지에 명백히 반한다. 또한, 앞서 ‘2017년에 들였다는 102,647,625원의 배분에 관한 문제점’은 여기에서도 그대로 문제 된다. 나) 국세기본법 제20조 는 “세무공무원이 국세의 과세표준을 조사·결정할 때에는 해당 납세의무자가 계속하여 적용하고 있는 기업회계의 기준 또는 관행으로서 일반적으로 공정․타당하다고 인정되는 것은 존중하여야 한다. 다만, 세법에 특별한 규정이 있는 것은 그러하지 아니하다.”라고 규정한다. 구 소득세법 시행령 제143조 제3항 제1호, 제5항은 증빙서류에 의해 주요경비를 산정하는 방법에 관하여 명시적으로 규정한다. 따라서 구 소득세법 시행령 제143조 제3항 제1호, 제5항, 이 사건 고시 제4조 등은 국세기본법 제20조 단서에서 정한 ‘세법에 특별한 규정이 있는 경우’에 해당하므로, 원고들 주장은 받아들일 수 없다.