과세관청이 평가심의위원회를 거쳐 시가로 인정한 감정가액은 평가방법과 내용을 고려할 때 위법하다고 볼 수 없음

사 건 서울고등법원-2023-누-70826 증여세부 과처분취소 원 고 AAA 외 3명 피 고

○○세무서장 변 론 종 결

2024. 5. 31. 판 결 선 고

2024. 8. 20.

1. 제1심 판결 중 피고 패소 부분을 취소하고, 그 취소 부분에 해당하는 원고들의 각 청구를 모두 기각한다.

2. 원고들의 각 항소를 모두 기각한다.

3. 소송 총 비용은 원고들이 부담한다. 청구취지 및 항소취지

피고가 20**. . . 원고들에게 한, 별지 1 과세처분 명세 기재의 각 증여세 부과처분을 취소한다.

• 가. 원고들 제1심 판결을 청구취지 기재와 같이 변경한다.
• 나. 피고 주문 제1항과 같다.

1. 제1심 판결 이유를 인용하는 부분 이 사건에 관하여 우리 법원이 설시할 이유는, 다음과 같이 고치거나, 지우는 부분및 피고가 항소이유로서 당심에서 추가한 주장에 대하여 아래 제2항과 같이 추가 판단하는 부분을 빼고는, 제1심 판결의 이유 부분 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 별지 2까지 포함하여 이를 인용한다.

○ 제1심 판결 3면 7행의 “별지1 목록 ‘부과세액란 기재 각 금액과 같이”를 “별지 1과세처분 명세 기재와 같이”로, 4면 12행의 “별지2”를 “별지 2 관계 법령”으로, 10면 1행의 “별지2”를 “별지 2”로, 각 고친다.

○ 제1심 판결 6면 하단에서 2행부터 7면 11행까지는 아래와 같이 고친다. “가) 상증세법 제60조 제2항은, 시가가 일반적이고 정상적인 거래에 의하여 형성한 것으로서 객관적인 교환가격을 적정하게 반영한 것이어야 함을 전제로, 시가로 인정할 수 있는 대략적 기준을 제시하면서, 그 구체적인 범위를 대통령령으로 정하도록 위임하고 있으므로, 이로써 대통령령에 규정할 내용의 대강을 충분히 예측할 수 있고, 이는 사회ㆍ경제 현실의 변화에 따른 공정한 과세가액 계산을 위한 것으로서, 조세입법정책상 필요성도 충분히 인정할 수 있다. 위 법 조항의 위임에 따른 상증세법 시행령 제49조 제1항 본문 각 호는 상속․증여재산의 시가로 인정할 수 있는 대표적인 경우를 예시한 것으로서, 모법의 범위에 속한다고 볼 수 있고, 시가란 원칙적으로 정상적인 거래로써 형성한 객관적 교환가치를 의미하지만, 이는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가액도 포함하는 개념이므로, 공신력 있는 감정기관의 감정가액도 시가로 볼 수 있고, 그 가액이 소급감정에 의한 것이라 하여도 달라지지 않는다(대법원 2024. 4. 12.선고 2020두54265 판결 등 참조). 한편, 상증세법 시행령 제49조 제1항 본문은 재산의 시가 산정에 관한 평가기간을 규정하고 있고, 같은 항 단서는 본문에서 규정한 평가기간에 해당하지 않더라도 그 전후 일정한 기간에 매매․감정 등이 있는 경우 납세자․지방국세청장․관할세무서장의 신청에 따라 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 가액을 시가로 인정할 수 있도록 함으로써 평가기간을 확장하고 있는데, 이는 과세관청의 시가 산정의 어려움을 다소나마 경감하고, 상속․증여재산 평가의 합리화를 도모함과동시에, 납세의무자에게 예측가능성을 부여하기 위한 취지로 볼 수 있는 한편, 위 단서규정에 따른 시가 산정을 신청할 수 있는 주체에 납세자도 포함하고 있다는 점에서, 위 규정이 과세관청으로 하여금 증여재산의 시가를 산정할 때 감정가액에 의한 평가방법과 보충적 평가방법 중 어느 하나를 편의적으로 선택할 수 있도록 하는 규정이라고 볼 수 없으므로, 조세법률주의에 반한다고는 볼 수 없다.

• 나) 앞서 본 상증세법 제60조 제1, 2항, 동 시행령 제49조 제1항의 문언 및 관련법리에 드러난 아래의 여러 사정을 고려하여 보면, 거래당사자들이 자유로이 거래하는 과정에서 성립한 가액이 존재하지 않는 상황에서도, 과세관청이 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서에서 정한 요건과 방식에 따라 감정평가를 의뢰할 수 있고, 그에 따른 감정가액이 객관적이고 합리적인 방식으로 이루어진 것으로서 객관적 교환가치를 적정하게 반영하고 있다면, 이 또한 시가로 인정할 수 있는 것이므로, 피고가 이 사건 토지 등 고가의 비주거용 부동산에 대하여만 감정을 실시하였다고 하더라도 이를 조세평등주의 또는 조세법률주의에 반한다고 볼 수 없다.

(1) 증여세는 부과과세 방식의 조세로서, 납세의무자에게 과세표준 및 세액의 신고의무가 있더라도, 이는 과세관청에 대한 협력의무에 불과하여 조세채무 확정의 효력이 없고, 과세관청이 과세표준과 세액을 결정함으로써 조세채무를 확정하는 것이므로, 증여세 신고를 받은 과세관청으로서는 정당한 과세표준 및 세액을 조사․결정 하여야한다. 따라서 부과과세 방식의 조세에서 정당한 과세표준 및 세액을 조사․결정하기 위하여 감정을 의뢰하는 것은 과세관청의 정당한 권한에 속한다.

(2) 상증세법 제60조 제3항은, 같은 조 제1, 2항의 방법으로 시가를 산정하기 어려운 경우 상증세법 제61조부터 제65조까지 규정한 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다고 규정하고 있는데, 이는 매매사례가액․수용가격이나 공매가격 등을 통해 분명한 시가를 발견할 수 없는 경우 구체적 사정에 맞추어 시가를 계산하여 정하되, 그와 같은 산정조차 어려우면, 보충적으로 법정평가방법에 따른 평가액을 재산의 가액으로 삼는다는 취지로 볼 수 있고, 이와 같은 취지에서 법원은 소급감정 등 사후적으로 산정한 가치를 증여 당시의 가액으로 인정해 왔다는 점에서, 기존의 감정가액이 존재하지 않는 경우에 과세관청이 실질과세를 위하여 감정을 의뢰하는 것 또한 상증세법 제60조 제1, 2항에서 정한 시가에 해당한다고 볼 수 있으며, 위 규정에서 말하는‘평가기준일 현재의 시가’가 반드시 평가기준일 당시에 존재하는 가액만을 의미한다고 볼 수 없다.

(3) 아파트 등의 주거용 부동산은 면적․위치․용도 등이 유사한 물건이 많아 그 유사매매사례가액 등을 증여재산의 시가로 인정하기 용이한 반면(상증세법 시행령 제49조 제4항 참조), 비주거용 부동산은 개별적 특성이 강하여 비교의 대상으로 삼을 만한 물건을 찾기 어렵고, 거래량 자체가 많지 않아 유사매매사례가액 등을 확인하기 어렵다. 따라서 대부분의 납세의무자들은 공시가격으로 비주거용 부동산을 평가하여 상속세․증여세를 신고하고 있는데, 비주거용 부동산은 공시가격 현실화율이 현저하게 낮아 그 객관적 교환가격을 제대로 반영하지 못하는 문제가 있었다. 즉, 담세력에 따른 실질과세의 원칙 등에 비추어 볼 때 시가를 확인하기 어려운 토지 등 비주거용 부동산 중 공시가격과 시가의 차이가 지나치게 큰 것으로 보이는 일부 고가의 상속․증여 부동산을 대상으로, 과세관청이 감정을 실시하여 시가를 확인하는 것이 합리적인 이유 없는 차별이라고 볼 수 없고, 그러한 전제에서 이루어진 감정이라도 그 자체에 하자가 없고, 객관적인 교환가치에 부합한다면, 담세력을 초과하는 과세가 이루어진다고 볼 수도 없으므로, 과세관청이 고가의 비주거용 부동산에 관하여만 일부 감정을 실시하였다고 하여 조세평등주의에 반하는 것이라고 볼 수는 없다.

(4) 따라서 매매사례 등이 존재하지 않는 비주거용 부동산 또는 토지 등에 관하여 납세의무자가 별도의 감정을 하지 않은 채 보충적 평가방법을 적용하여 상속세를 신고․납부하였더라도, 과세관청의 조사 결과 시가로 인정하기 어렵다고 볼 만한 상당한 이유가 있다면, 감정을 통하여 확인한 시가를 적용하여 증여․상속재산의 가액을 산정할 수 있다고 보는 것이 조세의 공평뿐 아니라 상증세법 제60조 제1항의 시가주의원칙 및 국세기본법 제14조 의 실질과세 원칙에 오히려 부합한다.”

○ 제1심 판결 6면 2행부터 18행까지, 7면 12행부터 8면 14행까지는 각 지운다.

원고들과 조사청이 각 의뢰하여 나온 4개 감정가액의 평균액인 이 사건 감정가액을 기준으로 이 사건 토지의 시가를 산정한 것이 위법한지 살펴본다.

• 가. 상증세법 제60조 제5항 전단은 감정가격을 결정할 때에는 대통령령으로 정하는바에 따라 둘 이상의 감정기관에 감정을 의뢰하여야 한다고 규정하고, 그 위임에 따른 상증세법 시행령 제49조 제1항 제2호 본문은 해당 재산에 대하여, 둘 이상의, 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우, 그 평균액을 시가로 인정할 수 있다고 규정하는 한편, 단서에서‘일정한 조건이 충족될 것을 전제로 당해 재산을 평가하는 등 상속세 및 증여세의 납부목적에 적합하지 아니한 감정가액’과 ‘평가기준일 현재 당해재산의 원형대로 감정하지 아니한 경우의 당해 감정가액’은 제외한다고 규정하고 있다. 위 규정들을 종합하여 보건대, 반드시 둘 이상의 공신력 있는 감정기관에 감정을 의뢰하도록 하고, 그 감정가액의 평균액을 시가로 인정하도록 한 것은 그것이 해당 재산의 실제 교환가치에 더욱 가까울 것이라는 고려에 기인한 것이고, 시가 산정에서 제외하는 감정가액을 열거한 것은, 이에 해당하지 않고, 달리 위법사유가 없는 한, 모두 시가산정에 포함하라는 취지로 해석할 수 있는바, 따라서 수개 감정기관의 감정평가가 앞서 본 상증세법 시행령 제49조 제1항 제2호 단서 각 목의 어느 하나에 해당하거나 평가방법이 위법하다는 등의 사정이 없고, 당해 재산의 시가를 적정하게 산정하였다고 볼 수 있으면, 여러 개의 감정평가 결과를 모두 반영함이 타당하다.
• 나. 제1심이 원용한 대법원 2005. 9. 30. 선고 2004두2356 판결은, 해당 사건의 원고들이 의뢰한 감정기관과 법원의 촉탁을 받은 감정기관이 재산의 평가기준일을 달리 하여 감정한 반면, 이 사건의 경우 원고들과 조사청이 각 의뢰한 감정기관이 평가기준일을 동일하게 하여 감정하는 등 전제하는 사실이 다를 뿐만 아니라, 위 대법원 판결 사안에 적용하는 법령을 살펴보면 ‘1999. 12. 28. 법률 제6048호로 개정하기 전의 상속세 및 증여세법’과 ‘1999. 12. 31. 대통령령 제16660호로 개정하기 전의 상속세 및 증여세법 시행령’인데, 그 당시에는 현행 상증세법 제60조 제5항과 같이 시가를 감정가격으로 인정할 때 둘 이상의 감정기관에 감정을 의뢰하여야 한다는 의무규정이 없었고, 현행 상증세법 시행령 제49조 제1항 제2호 단서와 같이 일정한 경우에 해당하는 감정가액을 제외한다는 규정도 없었다. 또한, 이 사건 감정가액을 구성하는 조사청 의뢰 각 감정평가결과는 그저 이 사건 토지의 교환가치를 평가하는 자료로만 기능하는 것이 아니라, 그것이 위법한 감정평가에 해당하지 않는 한, 앞서 본 관계 법령들의 규정상 이 사건 토지에 관한 증여세 과세표준을 결정하는 하나의 인자에 해당한다는 점에서, 단순히 품등비교가 더 적정하게 이루어졌다는 이유만으로 조사청 의뢰 감정평가결과를 배척할 수는 없으므로, 위 대법원 판결의 법리를 이 사건에 그대로 원용할 수는 없다.
• 다. 따라서 조사청 의뢰의 각 감정평가가 상증세법 시행령 제49조 제1항 제2호 단서 각 목의 어느 하나에 해당한다거나, 그 평가방법에 어떠한 위법사유가 있다고 볼 객관적 근거가 없는 이상, 원고들과 조사청이 의뢰하여 나온 4개 감정가액의 평균액인 이사건 감정가액을 이 사건 토지의 시가로 보아 증여세 과세표준을 산정하여야 하는바, 이러한 전제에서 이루어진 피고의 이 사건 처분은 적법하다.

그렇다면 원고들의 각 청구는 이유 없어 모두 기각할 것인데, 제1심 판결은 이와 결론이 일부 달라 부당하다. 피고의 항소는 이유 있으므로, 제1심 판결 중 피고 패소 부분을 취소하고, 그 취소 부분에 해당하는 원고들의 각 청구를 모두 기각하며, 원고들의 각 항소는 이유 없어 이를 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.