지방세법 시행령 제108조 제3항의 철거보상계약이 체결된 주택 여부를 판단함에 있어 재개발조합의 현금청산자분 주택과 달리 조합원분 주택은 철거보상계약 체결된 주택에 해당하지 아니한다.
지방세법 시행령 제108조 제3항의 철거보상계약이 체결된 주택 여부를 판단함에 있어 재개발조합의 현금청산자분 주택과 달리 조합원분 주택은 철거보상계약 체결된 주택에 해당하지 아니한다.
사 건 2023누69925 종합부동산세부과처분취소 원 고 * 피 고
○○ 세무서장 변 론 종 결
2025. 4. 24. 판 결 선 고
2025. 8. 14.
1. 제1심판결을 다음과 같이 변경한다.
2. 소송총비용 중 원고와 피고 사이에 생긴 부분의 90%는 원고가, 나머지는 피고가 각 부담하고, 보조참가로 인한 비용의 90%는 원고가, 나머지는 피고 보조참가인이 각 부담한다. 청구취지 및 항소취지
피고가 2020. 11. 19. 원고에 대하여 한 2020년도 귀속 종합부동산세 621,640,620원 및 농어촌특별세 124,328,120원의 각 부과처분을 모두 취소한다.
제1심판결 중 피고 패소 부분을 취소하고, 그 취소 부분에 해당하는 원고의 청구를 기각한다.
1. 처분의 경위, 원고 주장의 요지 및 관계 법령 이 법원이 이 부분에 관하여 설시할 이유는 다음과 같이 고치는 외에는 제1심판결의 해당 부분 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 약어와 별지를 포함하여 이를 인용한다.
○ 3쪽 7줄의 “한다” 다음에 “. 그리고 이 사건 각 주택의 건물 부분을 제외한 그 부속토지를 ‘이 사건 부속토지’라고 하고, 이 사건 부속토지 중 조합원분과 현금청산자분을 구분할 때에는 ‘조합원분 부속토지’, ‘현금청산자분 부속토지’라고 한다”를 추가한다.
○ 5쪽 10줄의 “이하 같다”를 “이하 ’구 지방세법‘이라 한다”로 고치고, 같은 쪽 11줄의 “이하 같다”를 “이하 ’구 지방세법 시행령‘이라 한다”로 고치며, 같은 쪽 14~15줄의 “지방세법”을 “구 지방세법”으로 고친다.
2. 재산세 부과처분이 확정되었음에도 이 사건 처분을 다툴 수 있는지 여부 이 법원이 이 부분에 관하여 설시할 이유는 제1심판결 11쪽 12~17줄 기재와 같으므로 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 이를 인용한다.
3. 이 사건 각 주택이 종합부동산세 과세대상인지 여부
- 가. 관련 규정
1. 구 종합부동산세법(2020. 8. 18. 법률 제17478호로 개정되기 전의 것, 이하 ’구 종합부동산세법‘이라 한다) 제7조 제1항은 과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자로서 국내에 있는 재산세 과세대상인 주택의 공시가격을 합산한 금액이 6억 원을 초과하는 자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있다고 규정하고 있다. 그리고 구 종합부동산세법 제2조 제3호 는 “주택이라 함은 지방세법 제104조 제3호 의 규정에 의한 주택을 말한다.”라고 규정하고 있고, 구 지방세법 제104조 제3호 는 “주택이란 주택법 제2조 제1호 에 따른 주택을 말한다.”라고 규정하고 있으며, 주택법 제2조 제1호 는 “주택이란 세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며, 단독주택과 공동주택으로 구분한다.”라고 규정하고 있다.
2. 한편 구 지방세법 제109조 제3항 본문은 “다음 각 호에 따른 재산에 대하여는 재산세를 부과하지 아니한다.”라고 규정하면서, 제5호에서 “행정기관으로부터 철거명령을 받은 건축물 등 재산세를 부과하는 것이 적절하지 아니한 건축물 또는 주택(건축법 제2조 제1항 제2호 에 따른 건축물 부분으로 한정한다)으로서 대통령령으로 정하는 것”을 들고 있다. 그 위임에 따른 구 지방세법 시행령 제108조 제3항 은 “법 제109조 제3항 제5호에서 ’대통령령으로 정하는 것‘이란 재산세를 부과하는 해당 연도에 철거하기로 계획이 확정되어 재산세 과세기준일 현재 행정관청으로부터 철거명령을 받았거나 철거보상계약이 체결된 건축물 또는 주택(건축법 제2조 제1항 제2호 에 따른 건축물 부분으로 한정한다)을 말한다.”라고 규정하고 있다.
- 나. 인정사실
1. 2019. 5. 3. 고시된 이 사건 관리처분계획인가에 따르면, 기존 건축물의 철거 예정시기는 ‘이주비 지급개시일로부터 12개월 이내’로 정해져 있다. 이 사건 조합은 2019. 8. 20. 조합원들에게 이주기간을 2019. 9. 23.부터 2019. 12. 22.까지로 정하여 이주계획서를 접수받고 이주개시를 한다고 공고하였고, 2019. 9. 20. 조합원들에게 이주비를 지급하기 시작하였다.
2. 이 사건 조합은 2020. 6. 1. 이전에 현금청산자분 주택에 대한 수용보상금의 지급 또는 공탁을 완료하고, 위 주택에 관한 소유권이전등기를 마쳤다.
3. 이 사건 각 주택 중 상당수 거주자들은 2020. 6. 1. 이전에 이주를 완료하였고, 위 주택에 대해서는 단수가 이루어졌다.
4. 한편, 이 사건 조합은 2010. 2. 1. 주식회사 **건설에 이 사건 각 주택의 철거 및 잔재처리 공사를 도급하였고, 위 회사는 2020. 4. 27. 피고 보조참가인에게 공사실시기간을 2020. 5. 1.부터 2020. 5. 31.까지로 기재하여 소음․진동과 관련된 특정공사 사전신고를 하였다.
5. 이 사건 조합은 2020. 7. 14.부터 2020. 11. 23.까지 이 사건 각 주택 중 일부에 대하여 해체신고를 하고, 2020. 11. 23.부터 2020. 12. 15.까지 나머지 주택에 대하여 철거허가를 받았다. 이 사건 각 주택은 2020. 12. 31.부터 2021. 2. 22.까지 여러 차례에 걸쳐 건축물 멸실신고가 수리되어 건축물관리대장에 멸실처리 되었다.
- 다. 이 사건 각 주택이 주택법상 주택에 해당하는지 여부 재산세와 종합부동산세는 과세대상 재산의 보유라는 동일한 담세력을 바탕으로 부과되는 수익세적 성격을 지닌 보유세로서, 재산가액을 과세표준으로 하고 있어 본질은 재산소유 자체를 과세요건으로 하는 것이다. 그러므로 당해 재산이 훼손되거나 일부 멸실 혹은 붕괴되고 복구가 사회통념상 거의 불가능하게 된 정도에 이르러 재산적 가치를 전부 상실하게 된 때에는 재산세 및 종합부동산세 과세대상이 되지 아니하나, 재산세 및 종합부동산세에 있어 현실적으로 당해 재산을 본래의 용도에 따라 사용․수익 하였는지 여부는 과세요건이 아니다(대법원 2001. 4. 24. 선고 99두110 판결, 대법원 2015. 6. 24. 선고 2012두7073 판결 등 참조). 위 법리에 비추어 보건대, 어떠한 건물이 지붕, 기둥, 벽이 갖추어져 있고 장기간 일정한 수준의 주거생활이 가능한 상태라고 한다면, 해당 건물에 대하여 단전․단수가 있었다거나 사실상 철거가 예정되어 있다거나 과세기준일 이후 주택이 철거되었다는 사정만으로 주택법 제2조 제1호 의 ‘주택’에 해당되지 않는다고 보기 어렵다. 앞서 본 바와 같이 주식회사 **건설이 2020. 4. 27. 피고 보조참가인에게 특정공사 사전신고를 하였으나, 한편 앞서 든 증거에 따르면 이는 소음․진동이 발생하는 특정공사를 시행하기 전에 소음․진동 방지대책을 사전에 신고하도록 한 소음․진동관리법령에 따른 것인데다가, 위 신고서의 실제 작업일수 란에는 ‘323일간’으로 기재되어 있는 사실, 이 사건 각 주택에 관한 해체신고 내지 철거허가는 2020. 7. 14.부터 2020. 12. 15.까지 이루어진 사실을 알 수 있다. 이에 비추어 이 사건 각 주택의 철거는 2020. 7. 14.부터 시작되었다고 할 것인바, 이 사건 각 주택은 2020년 종합부동산세 과세기준일인 2020. 6. 1. 당시 건축물로서의 외관과 기능을 갖추고 있어 사회통념상 주택으로서의 형태를 갖추고 있었다고 인정된다. 따라서 이 사건 각 주택은 2020. 6. 1. 당시 주거용으로서의 잠재적 기능을 보유하고 있는 건축물로서 주택법 제2조 제1호 에 따른 ‘주택’에 해당한다.
- 라. 이 사건 각 주택이 구 지방세법 제109조 제3항 제5호 의 비과세대상에 해당하는지 여부
1. 이 사건 각 주택이 2020년 귀속 재산세를 부과하는 해당 연도에 철거하기로 계획이 확정되었는지 여부 이 사건 관리처분계획인가에는 기존 건축물의 철거 예정시기에 관하여 ‘이주비 지급 개시일로부터 12개월 이내’라고 되어 있고, 이 사건 조합은 2019. 9. 20. 이주비 지급을 개시하였다. 이 사건 조합은 2010. 2. 1. 철거회사와 철거공사계약을 체결하였고, 위 회사는 2020. 4. 27. 관할 행정청에 소음․진동이 발생하는 특정공사 시행에 관한 사전신고를 하였으며, 그 무렵 이 사건 각 주택 중 상당부분에 대한 퇴거 및 단수조치가 완료되었다. 이 사건 조합은 2020. 7. 14.부터 2020. 12. 15.까지 이 사건 각 주택에 대하여 해체신고를 하거나 철거허가를 받았고, 이 사건 각 주택은 2020년 말경 전후로 모두 철거되었다. 이러한 사정을 종합하면 이 사건 각 주택은 2020년 귀속 재산세를 부과하는 해당 연도에 철거하기로 계획이 확정된 주택에 해당한다고 봄이 타당하다.
2. 이 사건 각 주택이 2020. 6. 1. 현재 행정관청으로부터 철거명령을 받았거나 철거보상계약이 체결된 주택인지 여부
- 가) 현금청산대상자분 주택에 관한 판단
(1) 사업시행자는 관리처분계획이 인가ㆍ고시된 다음 날부터 90일 이내에 분양신청을 하지 아니한 자나 분양신청기간 종료 이전에 분양신청을 철회한 자 등과 토지, 건축물 또는 그 밖의 권리의 손실보상에 관한 협의를 하여야 하고(도시정비법 제73조 제1항), 그 협의가 성립되었을 때에는 그 소유자 등과 계약을 체결하여야 하며[공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률(이하 ‘토지보상법’이라 한다) 제17조], 이는 사법상의 매매계약에 해당한다(대법원 2012. 2. 23. 선고 2010다91206 판결 등 참조). 그런데 만일 그와 같은 협의가 성립되지 아니한 경우, 사업시행자는 공익사업을 위하여 토지 등을 수용함으로써 그 재산권을 강제적으로 취득할 수 있으나(도시정비법 제63조, 토지보상법 제19조 제1항), 사업시행자는 특별한 경우를 제외하고는 수용 또는 사용의 개시일까지 보상금을 지급하거나 이를 공탁하여야 하며(토지보상법 제40조), 토지소유자나 그 토지에 있는 물건에 관한 권리를 가진 자는 수용의 개시일까지 그 토지나 물건을 사업시행자에게 인도하거나 이전하여야 한다(토지보상법 제43조). 나아가, 사업시행자는 원칙적으로 수용되는 건축물 등 토지에 정착한 물건에 대하여는 이전에 필요한 비용으로 보상하여야 하나, 이전이 어렵거나 이전으로 건축물 등을 종래의 목적대로 사용할 수 없게 된 경우 또는 이전비가 그 물건의 가격을 넘는 경우 등에는 당해 물건가격으로 보상하여야 한다(토지보상법 제75조 제1항). 이러한 관계 규정의 내용 및 법리에 비추어 보면, 도시정비법에 의하여 시행되는 재개발사업에서 사업시행자가 현금청산대상자들이 소유하던 주택을 협의 또는 수용으로 취득하는 경우 그 주택은 사업의 목적 달성을 위해 당연히 철거가 예정되어 있는 것이고, 사업시행자가 그 취득을 위해 현금청산대상자에게 지급ㆍ공탁하는 보상금은 철거에 대한 보상의 성격을 포함하고 있다고 볼 수 있다.
(2) 이 사건 조합은 2020. 6. 1. 이전에 현금청산대상자분 주택에 대한 수용보상금의 지급 또는 공탁을 완료하고, 위 주택에 관한 소유권이전등기를 마쳤다. 따라서 현금청산대상자분 주택은 구 지방세법 시행령 제108조 제3항 에서 정한 ‘재산세 과세기준일 현재 철거보상계약이 체결된 주택’에 해당한다고 봄이 타당하다.
(3) 이에 대하여 피고는, 구 지방세법 시행령 제108조 제3항 은 행정관청으로부터 철거명령을 받았거나 철거보상계약이 체결된 건축물 또는 주택의 소유자가 과세기준일 현재 그 건축물 또는 주택을 소유하고 있을 때 그 소유자에게 재산세를 과세하지 않겠다는 취지로 해석되는데, 이 사건 조합은 철거보상계약의 주체인 행정관청에 해당하지 아니하고, 현금청산대상자분 주택의 소유권이 종전 소유자들로부터 사업대행자인 원고에게 이전되었으므로, 위 조항이 적용되지 않는다고 다툰다. ㈎ 조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않지만, 법규 상호 간의 해석을 통하여 그 의미를 명확히 할 필요가 있는 경우에는 조세법률주의가 지향하는 법적 안정성 및 예측가능성을 해치지 않는 범위에서 입법 취지 및 목적 등을 고려한 합목적적 해석을 하는 것은 불가피하다(대법원 2008. 2. 15. 선고 2007두4438 판결 참조). 구 지방세법 시행령 제108조 제3항 은 ‘행정관청으로부터 철거명령을 받았거나 철거보상계약이 체결된 건축물 또는 주택’이라고 규정하고 있다. 위 규정은 재산세를 부과하는 당해연도 내에 철거하기로 계획이 확정된 건물 중에서, 재산세 과세기준일 현재 행정관청으로부터 철거명령을 받았거나 철거보상계약이 체결되는 등 구체적인 철거계획 또는 일정이 잡힌 건물에 한하여 비과세 대상이 된다는 뜻으로 해석된다. 그런데 위 문장 자체로는 ‘행정관청으로부터’라는 표현이 바로 뒤의 ‘철거명령’만을 수식하는 것인지, 아니면 그 뒤에 따라오는 ‘철거보상계약’까지 함께 수식하는 것인지 명확하지 아니하나, 위 규정의 문언의 구조와 체계, 입법 취지상 행정관청으로부터 철거명령을 받은 경우와 대등하거나 그에 준하는 철거보상계약이라고 해석된다. 위와 같이 해석하지 않을 경우 매수인이 주택 철거를 목적으로 주택을 매수하는 경우라면 사인간 모든 주택 매매계약이 철거보상계약에 해당할 수 있게 되는데, 사인에 의한 철거계획 확정과 그 진행은 행정관청에 의한 경우와 달리 여러 변수들과 당사자의 의사에 따라 언제든지 쉽게 변경될 수 있는데다가, 당해 연도분 재산세에 대하여는 비과세 요건을 충족한 이상 계획대로 철거되지 아니한 경우 다시 부과대상이 된다거나 추징할 수 있는 규정을 두고 있지도 아니한 점에 비추어, 이러한 해석은 위 비과세 규정의 입법 취지에 부합한다고 보기 어렵다. 2025. 5. 27. 대통령령 제35544호로 개정된 지방세법 시행령 제108조 제3항 은 ‘재산세 과세기준일 현재 행정관청으로부터 철거명령을 받았거나 행정관청과 철거보상계약이 체결된 주택’이라고 명확하게 이를 규정하고 있는데, 이는 이러한 입법 취지와 해석을 반영한 것으로 보인다. 한편 구 지방세법령은 ‘행정관청’의 정의에 대하여 규정하고 있지 아니하다. 다만, 행정절차에 관한 일반법인 행정절차법은 제2조 제1호에서 행정청을 “행정에 관한 의사를 결정하여 표시하는 국가 또는 지방자치단체의 기관”, “그 밖에 법령 또는 자치법규에 따라 행정권한을 가지고 있거나 위임 또는 위탁받은 공공단체 또는 그 기관이나 사인“이라고 정의하고 있고, 행정소송법은 제2조 제2항에서 ”이 법을 적용함에 있어서 행정청에는 법령에 의하여 행정권한의 위임 또는 위탁을 받은 행정기관, 공공단체 및 그 기관 또는 사인이 포함된다.“라고 규정하고 있다. 이 사안의 경우, ① 이 사건 조합은 조합원에 대한 법률관계에서 적어도 특수한 존립목적을 부여받은 특수한 행정주체로서, 국가의 감독 하에 그 존립 목적인 특정한 공공사무를 행하고 있다고 볼 수 있는 범위 내에서는 공법상의 권리의무 관계에 서 있다는 점(대법원 1996. 2. 15. 선고 94다31235 전원합의체 판결 등 참조), ② 이 사건 조합은 이 사건 사업에 관한 사업시행계획인가 고시가 있을 때 토지보상법 제20조 제1항 의 사업인정을 받고 이에 따른 고시가 이루어진 것이므로, 이러한 사업인정은 수용권을 설정해 주는 행정처분으로서 이에 따라 수용할 목적물의 범위가 확정되고 수용권자가 목적물에 대한 현재 및 장래의 권리자에게 대항할 수 있는 공법상 권한이 생겼다고 할 것이므로(대법원 2018. 7. 26. 선고 2017두33978 판결 등 참조), 사업시행자인 이 사건 조합에게는 토지 등을 수용함으로써 그 재산권을 강제적으로 취득할 수 있는 수용권 등 공법상 권한을 행사할 수 있는 법적 지위가 있는 점, ③ 보상금 액수에 대한 분쟁이 생길 경우 그 상대방 당사자로서 현금청산대상자들은 이 사건 조합을 상대로 행정소송 중 공법상 당사자소송을 통해 다툴 수 있는 점(토지보상법 제85조 제2항, 행정소송법 제3조 제2호) 등을 종합하면, 이 사건 조합은 현금청산대상자들과 철거보상계약을 체결할 당시 행정주체 내지 그와 유사한 지위에 있었다고 볼 수 있다. ㈏ 구 지방세법 제107조 제1항 본문은 ”재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다.“라고 규정하고 있다. 그러므로 철거보상계약을 체결하고 철거보상금을 지급하였다면, 특별한 사정이 없는 한 등기를 이전받지 않더라도 철거보상금 지급완료일에 위 규정에서 정한 해당 주택의 사실상 소유자에 해당할 수 있다. 즉, 구 지방세법 제107조, 제109조를 적용함에 있어 철거보상금의 지급을 완료하였으나 공부상 소유자 명의를 이전하기 전인 자와 철거보상금의 지급을 완료하고 공부상 소유자 명의를 이전받은 자에 차이를 둘 이유가 없으므로, 철거보상계약 체결로 인하여 주택 소유명의자가 변경되었는지 여부는 위 규정에서 정한 철거보상계약이 체결된 주택에 해당하는지 여부를 좌우하는 사유가 되지 못한다. ㈐ 피고의 이 부분 주장은 모두 받아들일 수 없다.
- 나) 조합원분 주택에 관한 판단
(1) 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니한다(대법원 2009. 8. 20. 선고 2008두11372 판결 등 참조).
(2) 도시정비법상 정비사업의 사업시행자는 사업시행계획인가의 고시가 있은 날부터 120일 이내에 분양대상자별 종전자산의 명세 및 가격, 분담금의 추산액 등을 토지 등 소유자에게 통지하여야 하고(도시정비법 제72조 제1항), 분양을 받으려는 토지 등 소유자는 분양신청기간 내에 사업시행자에게 분양신청을 하여야 한다(같은 조 제3항). 그리고 위와 같은 분양신청이 완료되면, 그 현황을 기초로 분양대상자별 분양예정인 대지 또는 건축물의 추산액 등 종후자산의 권리배분 및 귀속과 부담할 비용을 정한 관리처분계획이 수립되고(같은 법 제74조 제1항 제3호), 정비사업의 시행으로 조성된 대지 및 건축물은 관리처분계획에 따라 처분 또는 관리하여야 하며(제79조 제1항), 사업시행자는 건설된 건축물을 인가받은 관리처분계획에 따라 토지 등 소유자에게 공급하여야 한다(같은 조 제2항). 또한 종전의 토지 또는 건축물의 소유자 등 권리자는 관리처분계획 인가의 고시가 있은 때에는 이전고시가 있는 날까지 종전의 토지 또는 건축물을 사용하거나 수익할 수 없고(같은 법 제81조 제1항), 사업시행자는 관리처분계획인가를 받은 후 기존의 건축물을 철거하여야 한다(같은 조 제2항). 이와 같이, 도시정비법상 조합이 사업시행자가 되는 정비사업은 토지 등 소유자가 조합원이 되어 자신의 종전자산을 출자하고 공사비 등을 투입하여 기존 주택 등을 철거한 후 신 주택을 건축한 다음, 신주택 중 일부는 조합원에게 배분하고 나머지는 일반분양을 하여 수입을 얻으며, 정비사업을 시행하여 얻은 총수입과 총비용을 정산하여 그 손익을 조합원의 종전자산 출자비율대로 분배하기 위하여 조합과 조합원 사이에서 종전자산과 종후자산의 차액을 청산금으로 수수하여 정산하는 사업에 해당함을 알 수 있다(대법원 2020. 7. 29. 선고 2016다51170 판결 등 참조). 위 사업의 본질적인 성격은 지정개발자인 신탁회사가 조합 등을 대신하여 정비사업을 시행할 때에도 달라지지 않는다. 이러한 관계 규정의 내용과 법리에 비추어 보면, 원고는 관리처분계획인가를 받은 후에 이 사건 각 주택 등을 철거할 수 있으나, 위 인가로써 곧바로 구체적인 철거의무가 발생하고 이를 불이행할 경우 일정한 행정상 제재가 수반되는 법률효과가 나타난다고 볼 수는 없다. 따라서 원고 주장과 같이 이 사건 관리처분계획인가가 있었다는 이유만으로는 원고 가 행정관청으로부터 철거명령을 받았다고 볼 수 없다.
(3) 또한, 철거보상계약은 건축물 철거에 대한 보상을 목적으로 체결된 계약을 의미한다. 그런데 앞서 본 바와 같이 조합원은 관리처분계획의 인가로 인하여 신 주택을 취득할 수 있는 입주자지위를 취득하고 조합에 종전자산을 출자함으로써 조합으로부터 신 주택을 배분받게 되는바, 재개발사업에서 분양신청을 한 조합원이 재개발조합에 종전자산에 관한 신탁등기를 마쳐주는 것은 조합에 대한 현물출자 이행을 위한 것이다. 이러한 재개발사업 과정에서 이루어지는 조합원의 분양신청, 관리처분계획인가에 따른 입주권 취득, 종전자산의 출자라는 일련의 과정을 두고, 그 사업 목적에 따라 출자한 종전재산이 철거될 것이라는 사정만을 이유로 분양신청 내지 관리처분계획인가를 곧 구 지방세법 시행령 제108조 제3항 에서 정한 주택 철거에 대한 보상 목적으로 체결된 계약이라고 의제할 수는 없다. 그 밖에 조합원분 주택에 관하여 철거보상계약이 체결되었다고 볼 만한 사정을 찾을 수 없다. 따라서 조합원분 주택은 구 지방세법 시행령 제108조 제3항 에서 정한 ‘재산세 과세 기준일 현재 철거보상계약이 체결된 주택’에 해당한다고 볼 수 없다.
- 다) 소결론 이 사건 각 주택 중 현금청산대상자분 주택은 구 지방세법 제109조 제3항 제5호, 구 지방세법 시행령 제108조 제3항 에서 정한 비과세대상에 해당하고, 조합원분 주택은 비과세대상에 해당하지 아니한다.
- 마. 현금청산대상자분 부속토지가 종합부동산세 과세대상인지 여부
1. 피고는 이 법원에 이르러,현금청산대상자분 주택이 구 지방세법 제109조 제3항 제5호, 구 지방세법 시행령 제108조 제3항 에 따라 종합부동산세 비과세대상에 해당한다고 하더라도, 비과세 특례는 건축물인 현금청산대상자분 주택의 건물 부분에 한하여 적용되어야 하고, 그 부속토지 부분은 비과세 특례가 적용되지 아니하므로, ‘주택분 재산세’ 중 주택 부속토지에 해당하는 공시가액으로 주택분 종합부동산세가 과세되어야 한다는 취지의 주장을 예비적으로 추가하였다(2024. 8. 26. 자 피고 준비서면 20쪽 이하 등).
2. 앞서 제3의 가.항에서 본 바와 같이, 구 지방세법 제109조 제3항 제5호 및 구 지방세법 시행령 제108조 제3항 은 그 문언상 ‘ 건축법 제2조 제1항 제2호 에 따른 건축물 부분’만이 주택 중 비과세되는 부분에 해당한다고 명시적으로 규정함으로써, ‘주택의 건축물 부분’과 ‘건축물이 아닌 부속토지 부분’을 구분하여 비과세 대상을 ‘주택의 건축물 부분’에 한정하고 있다[원고 또한, 현금청산대상자분 주택과 관련하여 ‘주택이 아닌 토지’로 과세가 이루어져야 한다거나(2022. 9. 13. 자 소장 30쪽), 비과세 부분이 ‘건축물 부분으로 한정’되어 ‘그 부속토지 부분’에 대해서는 여전히 종합부동산세 과세 대상이 된다고 하더라도 개별 조합원별로 과세표준이 산정되어야 한다고 다투고 있을 뿐이다 (2025. 4. 24. 자 원고 준비서면 8쪽)].
3. 현금청산대상자분 주택이 종합부동산세 과세대상에 해당하지 않는다고 하더라도, 구 지방세법 제109조 제3항 제5호, 구 지방세법 시행령 제108조 제3항 에 따른 비과세 특례는 건축물인 현금청산대상자분 주택의 건물 부분에 한하여 적용되어야 하는 것이고, 그 부속토지인 현금청산대상자분 부속토지는 구 종합부동산세법 제7조 제1항 에 따른 종합부동산세 과세대상이 되므로, 피고의 예비적 주장은 이유 있다.
4. 종합부동산세 산정 방법의 적법 여부
- 가. 관련 법리 구 지방세법 제107조 제1항 제3호 는 ‘신탁법에 따라 수탁자 명의로 등기․등록된 신탁재산의 경우 위탁자별로 구분된 재산에 대해서는 그 수탁자를 납세의무자로 보되, 이 경우 위탁자별로 구분된 재산에 대한 납세의무자는 각각 다른 납세의무자로 본다’고 규정하고 있다. 위 규정에 따르면 위탁자별로 구분된 신탁법상 신탁재산인 토지나 주택의 종합부동산세 과세표준의 경우에는 수탁자가 보유한 모든 토지나 주택의 재산세 과세표준을 합산할 것이 아니라, 위탁자별로 구분하여 그 신탁재산의 재산세 과세표준을 합산한 금액에서 각각 일정한 과세기준금액을 공제하는 방법으로 산정하여야 한다고 봄이 타당하므로, 종합부동산세의 납세의무자인 수탁자는 위탁자별로 산정한 각각의 종합부동산세액과 자신의 고유재산에 관하여 산정한 종합부동산세액을 합산한 금액을 납부할 의무가 있다(대법원 2014. 11. 27. 선고 2012두268523 판결 등 참조).
- 나. 판단
1. 이 사건 조합이 2019. 9.경 내지 2020. 5.경 사이에 원고에게, 조합원분 주택에 관해서는 재신탁을 원인으로, 현금청산대상자분 주택에 관해서는 신탁을 원인으로 각 소유권 이전등기를 마쳐주었음은 앞서 본 바와 같다. 따라서 이 사건 각 주택은 모두 신탁법에 따라 수탁자 명의로 등기된 신탁재산으로서 위탁자별로 구분된 재산에 해당하고, 구 지방세법 제107조 제1항 제3호 에 따라 수탁자인 원고에 대한 종합부동산세를 산정함에 있어 그 위탁자는 이 사건 조합이므로, 조합원분 주택과 현금청산대상자분 부속토지에 대해서 이 사건 조합을 기준으로 종합부동산세액을 산정함이 타당하다.
2. 이와 관련하여 원고는, 조합원이 이 사건 조합에 신탁을 하고 다시 이 사건 조합이 원고에게 신탁을 하여 원고가 재신탁을 원인으로 소유권이전등기를 마친 조합원분 주택의 경우, 재개발사업의 특성, 원고의 사업대행자 지위, 조합원별로 구분되어 기재된 신탁계약서상 신탁토지의 내용 등에 비추어 위탁자를 개별 조합원으로 보아야 한다거나, 구 지방세법에서 재신탁의 위탁자에 관하여 별도로 규정하고 있지 않으므로 구 지방세법 제107조 제1항 본문으로 돌아가 조합원분 주택의 실질적 소유자인 개별 조합원별로 종합부동산세 과세표준이 산정되어야 한다고 주장한다(원고는, 현금청산대상자분 부속토지에 대해서는 이 사건 조합을 기준으로 과세표준을 산정하여야 한다는 점에 관하여 다투지 아니한다. 2025. 4. 24. 자 원고 준비서면 9쪽). ㈎ 앞서 본 바와 같이 조세법규는 엄격하게 해석되어야 하고(위 2008두11372 판결 등 참조), 거래당사자가 어느 거래목적을 달성할 수 있는 여러 가지 방식 중 하나를 선택하여 법률관계를 형성하였다면, 그로 인한 조세의 내용이나 범위는 그 법률관계에 맞추어 개별적으로 결정된다 할 것이며, 서로 다른 거래의 궁극적 목적이 동일하다고 하여 그 법적 형식의 차이에도 불구하고 그 실질이 같다고 하거나 조세법상 동일한 취급을 받는 것이라고 할 수는 없다(대법원 1998. 5. 26. 선고 97누1723 판결, 대법원 2014. 3. 13. 선고 2013두21670 판결 등 참조). 도시정비법은 제25조 제1항에서 ‘재개발사업은 조합이 시행하거나 조합이 조합원의 과반수의 동의를 받아 시장․군수등, 토지주택공사등, 건설업자, 등록사업자 또는 대통령령으로 정하는 요건을 갖춘 자와 공동으로 시행할 수 있다’고 규정하고 있고, 제27조 제1항 제3호에서 ‘시장․군수등은 재개발사업의 조합설립을 위한 동의요건 이상에 해당하는 자가 신탁업자를 사업시행자로 지정하는 것에 동의하는 때에 신탁업자를 지정 개발자로서 사업시행자로 지정하여 정비사업을 시행하게 할 수 있다’고 규정하고 있으며, 제28조 제1항 제2호에서는 ‘토지등소유자(조합을 설립한 경우에는 조합원을 말한다)의 과반수 동의로 요청하는 경우 시장․군수등은 해당 조합 또는 토지등소유자를 대신하여 직접 정비사업을 시행하거나 토지주택공사등 또는 지정개발자에게 해당 조합 또는 토지등소유자를 대신하여 정비사업을 시행하게 할 수 있다’고 규정하고 있다. 이처럼 도시정비법은 재개발사업을 시행하는 방식으로 조합이 시행하는 방식, 토지등소유자가 직접 시행자가 되어 사업을 진행하는 방식, 지정개발자인 신탁업자를 사업시행자로 지정하여 정비사업을 시행하는 방식, 지정개발자인 신탁업자를 사업대행자로 지정하는 방식 등을 규정하고 있다. 이 사건 조합은 도시정비법이 정한 여러 재개발사업 방식 중에서 신탁업자를 사업대행자로 지정하는 방식으로 사업을 추진하는 것이 자신에게 유리한 것으로 판단하여 이러한 사업 방식을 채택하고, 조합원으로부터 신탁받은 조합원분 주택을 다시 원고에게 재신탁하였다. 따라서 원고가 수탁자가 되어 체결한 조합원분 주택에 관한 신탁계약의 위탁자는 그 거래의 법적 형식은 물론 그 실질 역시 이 사건 조합이다. ㈏ 또한 조합원분 주택이 신탁법상 신탁재산인 이상 구 지방세법 제107조 제1항 제3호 가 적용될 뿐만 아니라, 원고가 이 사건 조합으로부터 조합원분 주택을 재신탁받아 등기를 마친 이상 그에 관한 소유권은 대내외적으로 원고에게 귀속되었고, 재개발사업에 따른 이익과 비용이 최종적으로 개별 조합원에게 귀속된다는 이유만으로 개별 조합원이 사실상 소유자라고 볼 수도 없다. ㈐ 원고의 이 부분 주장은 모두 받아들일 수 없다.
그렇다면 원고의 청구는 위 인정 범위 내에서 이유 있어 인용하고, 나머지 청구는 이유 없어 이를 기각하여야 한다. 이와 결론을 일부 달리하는 제1심판결은 부당하므로, 피고의 항소를 일부 받아들여 제1심판결을 위와 같이 변경하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.
판결 내용은 붙임과 같습니다.