가설건축물의 효용과 편익을 위하여 사용된 토지이므로 종합합산과세대상 토지로 봄이 타당

사 건 2023누44223 재산세등부과처분취소 원 고

○○주식회사 피 고

○○세무서장 외 1 변 론 종 결

2024. 3. 13. 판 결 선 고

2024. 4. 24.

1. 피고들의 항소를 모두 기각한다.

2. 항소비용은 피고들이 부담한다. 청구취지 및 항소취지

• 가. 피고 ○○시장이 2021. 00. 00. 원고에 대하여 한 2021년 귀속 재산세 ,,원 및 지방교육세 ,,원의 부과처분을 취소한다.
• 나. 피고 ○○세무서장이 2020. 00. 00. 원고에 대하여 한 2020년 귀속 종합부동산세 ,,원 및 농어촌특별세 ,,원의 부과처분을 취소한다.

• 가. 피고 ○○시장 제1심판결 중 피고 ○○시장 패소 부분을 취소하고, 그 취소 부분에 해당하는 원고의 피고 ○○시장에 대한 청구를 기각한다.
• 나. 피고 ○○세무서장 제1심판결 중 피고 ○○세무서장 패소 부분을 취소하고, 그 취소 부분에 해당하는 원고의 피고 ○○세무서장에 대한 청구를 기각한다.

1. 처분의 경위, 원고의 주장 요지, 관계 법령 이 법원이 이 부분에 관하여 기재할 이유는, 아래와 같이 일부 추가하는 외에는 제1 심판결의 이유 제1, 2, 3항의 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 약어 및 ‘별지’를 포함하여(다만 이를 이 판결의 ‘별지1’로 한다) 이를 그대로 인용한다.

○ 제1심판결문 3쪽 17행 다음에 아래와 같은 부분을 추가한다. 【 조세심판원은 2023. 00. 00. 원고의 피고 구리시장에 대한 위 조세심판청구를 기각하는 결정을 하였다. 】

○ 제1심판결문 3쪽의 ‘[인정근거]’에 ‘을 제17호증’을 추가한다.

• 가. 원고의 주위적 주장에 대한 판단

1. 관련 법리 지상정착물의 부속토지란 지상정착물의 효용과 편익을 위해 사용되고 있는 토지를 말하고, 부속토지인지 여부는 필지 수나 공부상의 기재와 관계없이 토지의 이용현황에 따라 객관적으로 결정되는 것이므로, 여러 필지의 토지가 하나의 지상정착물의 부속토지가 될 수 있는 반면, 1필지의 토지라도 그 일부가 지상정착물의 효용과 편익을 위해서가 아니라 명백히 별도의 용도로 사용되고 있는 경우에는 그 부분은 지상 정착물의 부속토지라고 볼 수 없다(대법원 1995. 11. 21. 선고 95누3312 판결 등 참 조).

2. 구체적 판단 앞서 든 증거 및 을 제4, 5, 14, 16, 18호증의 각 기재 및 영상에 변론 전체의 취지를 더하여 인정할 수 있는 아래와 같은 사정들을 종합하면, 이 사건 각 토지가 이 사건 근린생활시설의 효용과 편익을 위하여 사용되고 있다고 보기 어렵고, 달리 이를 인정할 증거가 없으므로, 원고의 주위적 주장은 이유 없다(오히려 이 사건 각 토지는 이 사건 근린생활시설이 아닌 이 사건 가설건축물 등 다른 건축물의 효용과 편익을 위하여 사용되고 있다고 보인다). 또한 원고의 주장처럼 이 사건 각 토지를 이 사건 근 린생활시설의 부속토지로 본다고 하더라도, 그것이 별도합산과세대상을 정하고 있는 지방세법 제106조 제1항 제2호 각목의 어느 하나에 해당한다고 볼 만한 아무런 근거가 없다. 따라서 원고의 주위적 주장은 이러한 점에서도 이유 없다.

• 가) 이 사건 근린생활시설은 ○○동 AA번지 토지(면적 ㎡) 지상에 건축면적 ㎡, 연면적 ㎡, 지상층수 2층으로 건축되었고, 이 사건 가설건축물은 ○○시 ○○동 BB번지 전 ㎡ 및 전 ㎡ 토지(이하 각각 ‘BB번지 토지’, ‘CC번지 토지’라고 한다) 지상에 건축면적 ㎡, 연면적 ㎡, 지상층수 2층으로 건축되었다. 이와 같은 위 각 토지 지상의 건축물 현황에 따르면, ○○동 AA번지 토지는 이 사건 근린생활시설의 부속토지로, BB번지 토지, CC번지 토지는 이 사건 가설건축물의 부속토지로 각각 구분될 수 있다.
• 나) ○○시 ○○동 DD번지 전 ***㎡(이하 ‘DD번지 토지’라고 한다)는 적어도 이 사건 각 처분의 과세기준일 무렵에는 그 지상에 별도의 건축물이 존재하고 있다. 따라서 ○○동 DD번지 토지도 이 사건 근린생활시설이 아닌 그 지상 건축물 등의 효용과 편익을 위하여 사용되고 있다고 볼 여지가 있다.
• 다) 원고는 노○○에게 이 사건 각 토지와 ○○동 AA번지 토지 및 이 사건 근린생활시설을 임대하였다. 그런데 노○○은 ‘○○물류’의 사업자등록증상 사업장 소 지인 ○○동 AA번지 토지보다 주로 이 사건 각 토지 지상에 존치기간이 만료된 이 사건 가설건축물과 함께 허가를 받거나 신고를 하지 않은 컨테이너를 적재한 상태로 물류창고업을 운영하고 있다. 즉, 이 사건 각 토지는 이 사건 근린생활시설의 효용과 편익을 위해서가 아니라 별도의 용도로 사용되고 있다.
• 라) 더구나 노○○은 2015. 00. 00. 피고 구리시장에게 BB번지 토지, CC번지 토지 지상의 이 사건 가설건축물에 관하여 축조신고를 하였고, 피고 ○○시장은 같은 날 존치기간을 2017. 00. 00.까지로 정하여 위 축조신고를 수리하였는바, BB번지 토지, CC번지 토지에 관해서는 이 사건 가설건축물의 축조를 위하여 타용도 일시사용 허가가 이루어졌을 뿐이다.
• 마) 원고는 이 사건 각 토지 및 ○○동 AA번지 토지가 외부 토지와 경계가 구분되어 있다는 취지로 주장한다. 그러나 위 각 토지를 임차한 노○○은 2022. 00. 00. CC번지 토지에 인접한 시유지인 ○○시 ○○동 EE번지 토지 일부를 2017. 00.경부터 2022. 00.경까지 무단 점유하였다는 이유로 변상금을 부과 받았다. 이러한 사정과 해당 전경 현황에 비추어 보면, 당시 노○○이 이 사건 각 토지 및 ○○동 AA번지 토지에다가 그에 인접한 다른 토지를 함께 점유·사용하고 있었다고 할 것이어서, 이 사건 각 토지 및 ○○동 AA번지 토지가 인접한 주변 토지와 사이에 뚜렷한 경계가 있다고 보이지 않는다.
• 바) 달리 이 사건 각 처분의 과세기준일 무렵 이 사건 각 토지가 이 사건 근린생활시설의 주차장이나 출입로 등으로 사용되고 있어 위 근린생활시설의 부속토지에 해당된다고 볼 만한 사정은 나타나지 않는다.
• 나. 원고의 예비적 주장에 대한 판단

1. 이 사건의 쟁점 및 관련 법령의 내용 지방세법 제106조 제1항 은 토지에 대한 재산세 과세대상을 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분하고 있는데, 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지를 종합합산과세대상으로 정하고 있다. 지방세법 시행령 제101조 제1항 은 별도합 산과세대상에 해당하는 지방세법 제106조 제1항 제2호 가목의 “공장용 건축물의 부속 토지 등 대통령령으로 정하는 건축물의 부속토지”의 범위를 각 호에 열거하면서 단서에서 “ 건축법 등 관계 법령에 따라 허가 등을 받아야 할 건축물로서 허가 등을 받지 아니한 건축물 또는 사용승인을 받아야 할 건축물로서 사용승인(임시사용승인을 포함 한다)을 받지 아니하고 사용 중인 건축물의 부속토지”는 별도합산과세대상의 범위에서 제외되는 것으로 규정하였다(이하 ‘이 사건 단서 규정’이라고 한다). 지방세법 시행령은 이 사건 단서 규정의 “ 건축법 등 관계 법령에 따라 허가 등을 받아야 할 건축물”에서 말하는 “허가 등”의 범위를 구체적으로 정한 규정이나 예시규정을 두고 있지 않으므로, “허가 등”의 범위에 대한 해석이 문제된다. “ 건축법 등 관계 법령에 따라 허가 등을 받아야 할 건축물”에 이 사건 가설건축물과 같이 건축법 시행 령 제15조의2에 따라 ‘존치기간 연장신고를 하여야 하는 건축물’도 포함되는 것으로 해석한다면 존치기간이 이미 만료된 이 사건 가설건축물의 부속토지인 이 사건 각 토지 는 별도합산과세대상에서 제외되어 종합합산과세대상이 되고, 포함되지 않는 것으로 해석한다면 이 사건 가설건축물의 존치기간이 만료되었더라도 이 사건 각 토지는 여전히 별도합산과세대상이 된다는 결론에 이른다(이 사건 가설건축물은 건축법 시행령 제15조 제5항 제8호에서 정한 임시창고로 사용되는 컨테이너로서 건축법 제20조 제3항 에서 정한 축조신고 대상인 건축물일 뿐이고, 원고가 건축법 제11조, 제14조, 제20조 제1항에 따라 허가를 받았거나 신고를 한 건축물은 아니므로, 건축법 제22조 에서 정하 고 있는 사용승인을 받아야 할 건축물에는 해당하지 않는다).

2. 판단 조세법률주의의 원칙상 과세요건 사실이거나 비과세요건 사실이거나를 막론하고 조세법규의 해석은 엄격하게 하여야 하고 확장해석이나 유추해석은 허용되지 아니한다(대법원 2000. 12. 26. 선고 98두1192 판결 등 참조). 아래 사정들을 종합하면, 이 사건 단서 규정에서 말하는 “ 건축법 등 관계 법령에 따라 허가 등을 받아야 할 건축물”에는 이 사건 가설건축물과 같이 건축법 시행령상 ‘존치기간 연장신고가 이루어져야 하는 건축물’은 포함되지 않는 것으로 해석함이 타당하다.

• 가) 이 사건 단서 규정은 ‘허가 등을 받아야 할 건축물’이라고만 규정하고 있을 뿐 ‘신고’라는 문언은 사용하고 있지 않고, 지방세법 시행령에 ‘허가 등’의 용어가 ‘신고’를 포함하는 의미로 사용되는 용어임을 알 수 있는 규정도 달리 존재하지 않다. 행정청의 행정행위에 속하는 ‘허가’와 사인의 공법행위에 속하는 ‘신고’가 다른 개념임을 고려하면, 지방세법 시행령에 ‘허가 등’의 범위에 ‘신고’까지 포함되는 것으로 해석할 수 있는 명확한 기재가 없는 이상 ‘신고를 하여야 하는 건축물’은 이 사건 단서 규정에서 제외되는 것으로 해석하는 것이 조세법규의 엄격해석 원칙에 부합한다.
• 나) 이 사건 단서 규정은 “허가 등을 받̌아̌야̌할̌ 건축물로서 허가 등을 받̌지̌ 아̌니̌한̌건축물”이라고 규정하여 해당 건축물과 관련된 별도의 행정행위와 그 상대방의 존재를 예정하고 있다. 그런데, 건축법 시행령 제15조의2 제2항 제2호 에서 정하고 있는 가설건축물의 존치기간 연장 신고는 적법한 요건을 갖춘 신고를 하여 그 신고가 행정기관에 도달하면 신고의무를 이행한 것이 되는 자기완결적 신고로서 그 효력을 발생함에 있어 수리 등 행정청의 별도의 행위나 그 상대방이 필요하지 않다. 따라서 이 사건 단서 규정의 ‘허가 등’의 범위에 ‘신고’까지 포함하는 것으로 해석하는 것은 위 규정에서 사용되고 있는 ‘받아야 할’, ‘받지 아니한’이라는 서술어와도 조화되지 않는다.
• 다) 건축법은 제11조 제3항에서 “제1항에 따라 허가를 받으려는 자는 허가 신청서에 국토교통부령으로 정하는 설계도서와 제5항 각 호에 따른 ‘허가 등’을 받거나 ‘신고’를 하기 위하여 관계 법령에서 제출하도록 의무화하고 있는 신청서 및 구비서류를 첨부하여 허가권자에게 제출하여야 한다.”라고 규정하고, 같은 조 제5항에서 “제1항 에 따른 건축허가를 받으면 다음 각 호의 ‘허가 등’을 받거나 ‘신고’를 한 것으로 보며” 라고 규정하여 ‘허가 등을 받는 행위’라는 용어와 ‘신고를 하는 행위’라는 용어를 서로 대비하여 사용하고 있기도 하다.

3. 소결론

• 가) 그렇다면 이 사건 단서 규정의 “ 건축법 등 관계 법령에 따라 허가 등을 받아야 할 건축물”에 이 사건 가설건축물은 포함되지 않는 것으로 해석하여야 하므로, 이 사건 가설건축물의 부속토지인 BB번지 토지와 CC번지 토지에 관한 이 사건 각 처분은 위법하다.
• 나) 다만, 앞서 인정한 바와 같이 DD번지 토지는 그 지상에 이 사건 가설건축물이 아닌 다른 건축물이 존재하고 있다고 보이는바, 이 사건 가설건축물의 부속토지에 해당하지 않는다고 볼 만한 사정이 있으므로, 이를 반영한 정당한 세액을 산정할 여지가 없는 것이 아니다. 그러나 별지2 기재와 같이 이 사건 각 처분 중 종합부동산세 등 부과처분은 이 사건 각 처분이 적법하다고 인정되는 부분의 토지에 한하여 정당한 세액을 산정하면, 0원이 된다. 그리고 과세처분취소소송에서 처분의 적법 여부는 정당한 세액을 초과하느냐의 여부에 따라 판단되는 것으로서, 당사자는 객관적인 과세표준과 세액을 뒷받침하는 주장과 자료를 제출할 수 있고 이러한 자료에 의하여 적법하 게 부과될 정당한 세액이 산출되는 때에는 그 정당한 세액을 초과하는 부분만 취소하여야 하나, 그렇지 아니한 경우에는 과세처분 전부를 취소할 수밖에 없으며, 그 경우 법원이 직권에 의하여 적극적으로 합리적이고 타당성 있는 과세금액의 산정방법을 찾아내어 부과할 정당한 세액을 계산할 의무까지 지는 것은 아닌데(대법원 1995. 4. 28. 선고 94누13527 판결 등 참조), 이 사건 변론에 나타난 자료만으로는 이 사건 각 처분 중 재산세 등 부과처분에 대하여 정당한 세액을 산정할 수 없다.
• 다) 따라서 이 사건 각 처분을 전부 취소하기로 한다.

제1심판결은 이와 결론을 같이하여 정당하므로, 피고들의 항소는 이유 없어 이를 모두 기각하기로 한다.