할인분담금이 교육세 과세표준에서 제외되는지

1. 원고의 항소를 기각한다.

2. 항소비용은 원고가 부담한다. 청구취지 및 항소취지 제1심판결을 취소한다. 피고가 별지 1 목록 기재 각 ‘처분일자’란 기재 일자에 원고에 대하여 한 같은 목록 기재 2014년 제2기 내지 2017년 귀속분 각 교육세 경정거부처분 중 각 ‘불복제외 세액’란 기재 금액을 초과하는 부분을 모두 취소한다.

이 법원이 이 부분에 관하여 설시할 이유는 제1심판결 3면 표 아래 2행, 4행의 각 “할인비용분담액”을 각 “할인비용액”으로 고치는 외에는 제1심판결 이유 해당 부분 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 약어를 포함하여 이를 그대로 인용한다.

• 가. 원고의 주장 이 법원이 이 부분에 관하여 설시할 이유는 제1심판결 4면 아래 2행, 5면 3행, 7행, 14~17행의 각 “할인비용분담액”을 각 “할인비용액”으로, 5면 2행의 “분담한”을 “부담한”으로 각 고치는 외에는 제1심판결 이유 해당 부분 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 약어를 포함하여 이를 그대로 인용한다.
• 나. 관계 법령 별지 2 기재와 같다.
• 다. 인정사실 앞서 든 증거들, 갑 제12, 18, 19호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지에 의하면 아래와 같은 사실이 인정된다.

1. 원고가 신용카드 회원에게 제공하는 할인·보상제도(이하 통칭하여 ‘할인제도’라 한다) 중 이 사건과 관련된 할인제도의 일반적 내용은 아래와 같다.

2. 위 할인제도는 할인요건, 할인비용 부담 등 구체적 내용에 따라 다양한 형태로 나타날 수 있다. 그중 할인비용 부담자의 관점에서 보면, 할인제도에 소요되는 할인비용 전부를 원고가 부담하는 경우와 할인비용 분담약정에 따라 원고와 제휴사가 할인비용을 분담하는 경우로 구분될 수 있다.

3. 제휴사와 할인비용 분담약정이 있는 현장할인과 청구할인의 경우, 가맹점 수수료 및 할인비용 분담 정산과정은 아래와 같다.

4. 원고는 가맹점으로부터 받는 수수료를 영업수익으로, 원고가 부담하는 할인비용(원고가 전부 부담하는 경우는 전액, 제휴사와 분담하는 경우는 분담액을 의미한다. 이하 같다)을 영업비용으로 회계처리 해왔다.

• 라. 판단

1. 구 교육세법 제5조 제1항 제1호 는 금융·보험업자의 교육세 과세표준은 그 수익금액으로 한다고 규정하면서, 제3항에서 “제1항 제1호의 과세표준이 되는 수익금액이란 금융·보험업자가 수입한 이자, 배당금, 수수료, 보증료, 유가증권의 매각익·상환익(유가증권의 매각 또는 상환에 따라 지급받은 금액에서 법인세법 제41조 에 따라 계산한 취득가액을 차감한 금액을 말한다), 보험료(책임준비금 및 비상위험준비금으로 적립되는 금액과 재보험료를 공제한다), 그 밖에 대통령령으로 정하는 금액을 말하며, 그 계산에 관하여는 대통령령으로 정한다.”고 규정하고 있다. 그리고 그 위임에 따른 구 교육세법 시행령 제4조 는 제1항에서 교육세 과세표준에 포함되는 금융·보험업자의 수익금액을 열거하는 한편, 제2항에서는 금융·보험업자의 교육세 과세표준에 산입하지 아니하는 수익금액을 열거하고 있다. 이러한 규정의 문언 내용 및 체계 등에 비추어 보면, 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익금액으로서 ‘구 교육세법 제5조 제3항, 구 교육세법 시행령 제4조 제1항 각 호에 해당하는 금융·보험업자의 수익금액’은, ‘구 교육세법 시행령 제4조 제2항 각 호에서 교육세 과세표준에 산입하지 아니하도록 규정한 수익금액’에 해당하지 않는 이상 원칙적으로 교육세 과세표준에 산입되어야 한다(대법원 2015. 2. 12. 선고 2014두13140 판결 등 참조). 한편, 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는다(대법원 2009. 8. 20. 선고2008두11372 판결 등 참조).

2. 앞서 인정한 사실 및 변론 전체의 취지에 의하여 알 수 있는 다음과 같은 사정을 위 법리에 비추어 살펴보면, 교육세 과세표준인 ‘수익금액’을 계산할 때 이 사건 할인비용액을 수수료에서 제외(차감)하여야 한다고 볼 수 없다. 원고의 이 부분 주장은 받아들이지 않는다.

• 가) 금융·보험업자에 대한 교육세 부과는 부가가치세법 제26조 제1항 제11호 에 따라 금융·보험용역에 대해서는 부가가치세가 면제된다는 점을 감안한 것으로(이는 교육세법 시행령 제4조 제2항 제4호 에서 ‘부가가치세가 과세되는 재화 또는 용역의 가액’을 과세표준이 되는 수익금액에 산입하지 않는 것으로 규정하고 있는 점에서도 알 수있다), 금융·보험업자에 대한 교육세 과세표준은 소득세법상 과세표준인 ‘순소득(총수입금액에서 필요경비를 공제)’이나, 법인세법상 과세표준(익금총액에서 손금총액 공제)과 다르다. 즉, 구 교육세법 제5조 제1항 제1호, 제4항은 원칙적으로 금융·보험업자의 과세기간 내 수익금액 총액을 과세표준으로 하면서, 예외적으로 구 교육세법 시행령 제4조 제2항 에서 과세표준 제외 수익금액을 한정적으로 열거하고 있는바, 교육세는 금융·보험업자의 수익금액에서 비용을 공제한 ‘순이익’이 아닌 ‘수익금액’, 즉 외형 매출 자체를 원칙적인 과세대상으로 하고 있다. 따라서 수익으로 인식될 거래가 발생한 이상, 그 수익과 관련된 비용이 발생하는지 여부를 묻지 아니하고, 과세표준 제외 수익금액에 해당하지 않는 한, 외형 매출 전체가 교육세의 과세표준인 ‘수익금액’에 해당한다.
• 나) 이 사건 가맹점수수료는 금융·보험업자인 원고가 신용카드업을 영위하면서 가맹점에 제공한 용역의 대가로 얻은 수익으로, 구 교육세법 제5조 제3항 이 금융·보험업자의 수익금액 중 하나로 열거한 ‘수수료’에 해당함이 명백하므로, 특별한 사정이 없는 한 그 수수료 전체가 과세표준인 수익금액에 해당한다. 그리고 금융·보험업자의 수익 중 어떠한 수익을 과세표준에서 제외할 것인지는 그 개념에서 당연히 도출되는 것이 아닌 입법정책의 문제이고, 원칙적으로 수익금액 전체를 과세대상으로 하면서 예외적으로 과세표준 제외 수익금액을 열거하고 있는 교육세법령의 취지 및 체재에 비추어 보면, 구 교육세법 시행령 제4조 제2항 의 과세표준 제외 수익금액은 엄격하게 해석되어야 한다. 그렇다면 원고 주장과 같은 이유만으로는 구 교육세법 시행령 제4조 제2항 이 열거한 과세표준 제외 수익금액의 어느 항목에도 해당하지 않는 이 사건 할인비용액을 수익금액에서 제외할 수 없다.
• 다) 한편, 구 교육세법에서는 부가가치세법의 에누리와 같은 규정을 두고 있지않고 관련 규정을 준용하고 있지도 않다. 따라서 교육세 과세표준인 수익금액을 산정함에 있어서도 부가가치세법의 에누리 개념을 적용하여야 한다는 원고의 주장은 조세법규의 엄격해석의 원칙, 유추·확장해석 금지의 원칙상 더 나아가 살필 필요 없이 받아들일 수 없다.
• 라) 나아가 아래와 같은 사정을 종합하면, 위 할인제도로 인하여 원고가 부담하는 이 사건 할인비용액은 모두 가맹점수수료와 직접적인 관련이 없는 영업비용에 해당한다고 볼 것이다.

(1) 원고가 할인비용 전부를 부담하는 할인제도의 경우, 가맹점수수료와 할인비용 사이에는 아무런 법률적·사실적 관련성이 없다. 예컨대 할인제도 중 원고가 비용 전부를 부담하는 ‘무료제공’의 경우, 원고는 신용카드를 일정금액 이상 사용하거나 고액의 연회비를 책정한 신용카드를 발급받은 회원에게 원고의 비용으로 상품권이나 서비스를 제공하는 것이고, 위 회원이 당해 신용카드를 사용함으로 인하여 발생한 가 맹점수수료는 위 비용과 아무런 관련이 없다(원고가 해당 가맹점수수료로 얻은 수익에 서 위 비용을 지출한다고 하더라도 이는 원고 내부의 자금 운용의 문제일 뿐이다).

(2) 원고가 제휴사와 할인비용을 분담하는 할인제도의 경우에도 가맹점수수료와 원고가 분담하는 할인비용은 서로 다른 별도의 계약관계에서 발생하는 것으로 직접적인 관련이 없다. 즉, 가맹점수수료는 원고와 가맹점이 체결한 가맹점계약에 따라 신용카드 결제대금과 수수료율에 의해 결정되고, 할인비용 분담액은 원고와 제휴사가 체결한 업무제휴계약에 따른 할인율이나 정산방법 등에 의해 결정될 뿐이다 한편 원고는 “가맹점수수료와 할인비용 분담액이 상호 정산되므로 양자는 직접적인 관계가 있다”는 취지로 주장하므로 살피건대, 설사 원고가 가맹점으로부터 받을 가맹점수수료에서 원고가 부담할 할인비용 분담액을 공제한 잔액을 받는 방식으로 사실상의 정산을 하고 있다고 하더라도, 이는 원고, 제휴사, 가맹점 3자 사이에 체결된 별도의 정산약정에 따른 결과일 뿐이고, 이를 가지고 원고와 가맹점 사이에 직접 할인비용 분담약정이 있다고 할 수는 없다(제휴사와 가맹점이 동일인인 경우도 마찬가지이다).

(3) 원고 역시 당초에는 가맹점의 회원에 대한 매출액을 기준으로 산정한 가맹점수수료를 영업상 수익으로, 할인비용액을 영업비용으로 나누어 회계처리를 해왔다.

• 마) 원고는 구 교육세법 제2조, 국세기본법 제20조 에 따라 교육세법상 수익금액을 해석하는 주요한 기준인 기업회계기준서 제1115호(2015. 11. 6. 제정, 2018. 1. 1.이후 전체 적용)에 의해 교육세법상 수익금액을 계산해야 한다고도 주장한다. 그러나 국세기본법 제20조 는 “세무공무원이 국세의 과세표준을 조사·결정할 때에는 해당 납세의무자가 계속하여 적용하고 있는 기업회계기준 또는 관행으로서 일반적으로 공정·타 당하다고 인정되는 것은 존중하여야 한다. 다만 세법에 특별한 규정이 있는 것은 그러하지 아니하다.”라고 규정하고 있는바, 구 교육세법 제5조 제3항 은 명시적으로 금융·보험업자가 수입한 수수료를 교육세 과세표준이 되는 항목 중 하나로 열거하고 있고, 이는 국세기본법 제20조 단서에서 정한 ‘세법에 특별한 규정이 있는 경우’에 해당하므로,이 사건에서는 위 기업회계기준을 보충적으로 적용하거나 고려할 여지가 없다.
• 바) 원고는, 이 사건 전심절차에서 현장할인 관련 할인비용액을 수익금액에서 제외하라는 일부 인용 결정이 있었고 그에 따라 피고가 일부 경정처분을 하였는데, 이사건 경정청구금액 중 당초 현장할인으로 분류해야 할 것을 청구할인으로 잘못 분류한 부분이 있으므로, 이 부분 금액은 전심결정에 따라 수익금액에서 제외되어야 한다는 취지로 주장한다. 앞서 본 증거에 의하면, 이 사건 전심인 조세심판원이 “현장할인은 다른 고객리워드와 다르게, 회원이 가맹점에서 신용카드로 물품 등을 구매하는 시점에 결제금액에서 일정금액을 직접 차감하는 방식을 취하고 있는데, 이러한 경우에는 현장할인 금액이 결제 당시부터 원고의 수익금액 산정의 기초가 되는 가맹점의 매출(수익금액) 총액에서 제외되게 되므로, 교육세 과세표준에 포함되는 수익금액(카드수수료 관련)을 총액주의에 따라 파악한다고 하더라도 이와 같은 현장할인 금액은 교육세 과세표준에 포함되는 수익금액에서 제외하는 것이 합리적이라고 판단된다”는 이유로 “현장할인 관련 할인비용액을 과세표준 수익금액에서 제외하여 과세표준 및 세액을 경정하라”는 주문의 결정을 한 사실을 인정할 수 있다. 그러나 현장할인 금액이 가맹점의 매출에서 제외된다는 사정은, 현장할인 금액(20원)을 청구할인과 달리 가맹점수수료에서 제외하여야 할 합리적 이유가 될 수 없다. 오히려 현장할인은 청구할인과 비교하여 가맹점 매출액이 감소함에 따라 비례하여 가맹점수수료가 감소하는 것일 뿐, 가맹점수수료와의 관 계에서 청구할인과 본질적으로 다르다고 할 수 없다. 또한 위 결정은 이유에서는 현장할인 금액(20원)을 수익금액에서 제외하여야 한다고 하였음에도, 주문에서는 현장할인 관련 할인비용액을 수익금액에서 제외하라고 명함으로써 이유와 주문이 모순되는 등, 선례로서의 가치가 있다고 할 수도 없다. 따라서 비록 위 조세심판원 결정의 기속력으로 인하여 피고가 그 주문에 정한 금액에 부합하는 일부 경정처분을 하였다고 하더라도, 그 기속력이 인정되지 않는 이사건에서 위 조세심판원 결정을 이유로 현장할인 관련 할인비용액을 과세표준 수익금액에서 제외할 수는 없다.

그렇다면 제1심판결은 정당하므로, 원고의 항소는 이유 없어 기각한다.