증여자와 수증자간 이 사건 주식에 대한 명의개서 및 그 원인과 관련된 묵시적 의사의 합치가 있었다고 보는 것이 타당하므로 명의신탁을 통한 우회증여에 해당함

사 건 2023누31890 각 증여세 부과처분 취소 원고(피항소인) AAA 피고(항소인)

○○세무서장 원 심 판 결 서울행정법원 2022. 12. 27. 선고 2021구합79575 판결 변 론 종 결

2024. 05. 23. 판 결 선 고

2024. 07. 04.

1. 제1심판결 중 원고 부분을 취소한다.

2. 원고의 청구를 기각한다.

3. 원고와 피고 사이에 생긴 소송총비용은 원고가 부담한다. 청구취지 및 항소취지 [청구취지] 피고가 20xx. xx. xx. 원고에 대해 한 증여세 xxx원의 부과처분을 취소한다. [항소취지] 주문과 같다.

• 가. 원고는 AAA(19xx. x. x.생)의 차남이다. 주식회사 ○○○(‘이 사건 회사’)를 실질적으로 운영하는 AAA은 설립 당시 이 사건 회사 발행주식 중 xxx주(지분율 xx%)를 직원인 CCC에게, xxx주(지분율 xx%, ‘이 사건 주식’)를 조카사위인 BBB에게 각각 명의신탁하였다.
• 나. 이 사건 주식과 관련하여, 원고(양수인)와 BBB(양도인) 사이에 매매대금을 x억 xxx만 원으로 하는 내용의 20xx. x. x. 자 매매계약서(‘이 사건 주식매매계약서’)가 작성되었고, 그 무렵 원고 앞으로 명의개서가 이루어졌다. AAA의 장남인 망 DDD(양수인)과 CCC(양도인) 사이에도 20xx. x. x. 자 CCC 명의 주식에 관한 매매계약서가 작성되었고, 그 무렵 망 DDD 앞으로 명의개서가 이루어졌다.
• 다. 00지방국세청장은 20xx. x. x.부터 같은 달 x일까지 이 사건 회사에 대한 주식변동조사를 실시하였다(‘이 사건 세무조사’). 이 사건 세무조사 이후 00지방국세청장은 ‘AAA이 이 사건 주식을 BBB에게 명의신탁하였다가 원고에게 소유권을 이전하는 방법으로 이른바 우회증여를 하였다’고 판단하였다. 00지방국세청장은 20xx. x. x. 원고에게 증여세를 과세예고하는 내용의 세무조사결과를 통지하였다.
• 라. 00지방국세청장은 이 사건 세무조사 결과를 과세관청인 피고에게 통보하였다. 이를 기초로 피고는 20xx. x. x. 이 사건 주식 이전과 관련하여 원고에 대해 증여세 xxx원을 부과하였다(‘이 사건 처분’).
• 마. 원고는 이에 불복하여 감사원에 심사청구를 하였으나, 감사원은 20xx. x. x. 이를 기각하는 결정을 하였다. [인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 3호증, 을 제2, 3, 5, 6 내지 8호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 원고 주장 원고는 이 사건 세무조사 전까지 ‘이 사건 주식이 원고 명의로 명의개서된 사실’을 몰랐다. 이는 ‘AAA이 원고 명의를 도용하였거나 허락 없이 원고 명의로 사실상 명의신탁해 놓은 것’이다. 이 사건 주식의 지급행위가 증여에 해당하기 위해서는, 객관적으로 AAA과 원고 사이에 ‘이 사건 주식을 원고에게 종국적으로 무상 귀속시킨다’는 의사의 합치가 있어야 하는데, 당시 원고는 ‘AAA한테서 이 사건 주식을 증여받는다’는 의사가 없었다. 따라서 이와 전제를 달리하는 이 사건 처분은 위법하므로, 취소되어야 한다.
• 나. 쟁점 정리

1. 이 사건 처분은 ‘AAA이 원고에게 이 사건 주식을 증여하였음’을 전제로 한 것이다. AAA이 BBB에게 명의신탁했던 이 사건 주식의 소유권을 회복하는 과정에서 자신이 아닌 원고 명의로 명의개서하는 방법을 통해 원고에게 이를 증여했고, 이에 관하여 원고와 AAA 사이에 의사의 합치가 있었다는 것이다.

2. 구 상속세 및 증여세법(2020. 12. 22. 법률 제17645호로 개정되기 전의 것, ‘구 상증세법’) 제2조 제6호 본문은 “‘증여’란 그 행위 또는 거래의 명칭․형식․목적 등과 관계없이 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 유형․무형의 재산 또는 이익을 이전(현저히 낮은 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다)하거나 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다.”라고 규정한다. 이는 민법 제554조 의 증여개념, 즉 ‘증여는 당사자 일방이 무상으로 재산을 상대방에 수여하는 의사를 표시하고 상대방이 이를 승낙함으로써 그 효력이 생긴다’는 것보다 폭넓은 것이다. 또한, 이는 구 상증세법이 변칙적인 상속․증여에 사전적으로 대처하기 위하여 세법 고유의 포괄적인 증여개념을 도입하고, 종전의 증여의제 규정을 일률적으로 증여시기와 증여재산가액의 계산에 관한 규정으로 전환한 것이다. 따라서 원칙적으로 어떤 거래․행위가 구 상증세법 제2조 제6호에서 정한 증여의 개념에 해당하는 경우, 과세관청은 같은 법 제4조 제1항에 따른 증여세를 과세할 수 있다(대법원 2015. 10. 15. 선고 2013두13266 판결 등 참조). 그러나 어떠한 ‘지급행위’를 증여로 보기 위해서는 객관적으로 증여자와 수증자 사이에 ‘금전 등을 수증자에게 종국적으로 무상 귀속시킨다’는 의사의 합치가 있어야 한다(대법원 2012. 7. 26. 선고 2012다30861 판결, 대법원 2018. 12. 27. 선고 2017다290057 판결 등 참조). 지급행위가 변칙적인 증여와 무관하게 증여자만의 일방적인 의사에 따라 이루어졌음이 밝혀진 경우까지 구 상증세법상 ‘증여’가 있다고 보기는 어려운 것이다. 따라서 원고 주장과 같이 원고 의사에 반해 AAA이 일방적으로 원고 명의로 이 사건 주식에 관한 명의개서를 마쳤다면, 적어도 구 상증세법 제2조 제6호 본문에서 정한 ‘증여’가 있었다고 보기는 어렵다.

3. 일반적으로 세금부과처분취소소송에서 과세요건 사실에 관한 증명책임은 과세권자에게 있다. 그러나 구체적인 소송과정에서 경험칙에 비추어 과세요건 사실이 추정되는 사실이 밝혀지면 상대방이 문제 된 당해 사실이 경험칙 적용의 대상 적격이 되지 못하는 사정을 증명하지 않는 한, 당해 과세처분이 과세요건을 충족시키지 못한 위법한 처분이라고 단정할 수는 없다(대법원 1998. 7. 10. 선고 97누13894 판결, 대법원 2007. 2. 22. 선고 2006두6604 판결 등 참조).

• 다. 인정 사실

1. AAA은 20xx. x.경부터 토목공사업을 영위하는 주식회사 ●●●(‘●●●’)을 설립․운영하고, 20xx. x.경부터 면직물 제조업 등을 영위하는 주식회사 △△△(‘△△△’)을 설립․운영하였다. △△△은 1997년경 IMF 국가금융위기 당시 부도가 났고, 이로 인해 AAA의 신용에 문제가 생겼다. 원고는 20xx. x. x. ●●●의 대표이사에 취임하였다.

2. 20xx. x. x. 회사분할 절차를 통해 ●●●에서 이 사건 회사가 분할․설립되었다. 원고는 설립 직후인 20xx. x. x.부터 20xx. x. x.까지 이 사건 회사의 대표이사로 등재되었다.

3. 이 사건 주식매매계약서에 따르면 원고가 BBB에게 이 사건 주식에 관한 매매대금으로 x억 x만 원을 지급하는 것으로 기재되었지만, 원고는 BBB에게 매매대금을 지급하지 않은 채 명의개서를 받았다. 이 사건 주식에 관한 명의개서 과정에서 발생한 증권거래세는 AAA이 이 사건 회사 자금으로 부담하였다.

4. 원고는 2005년경까지는 ●●●에서, 2005년 이후부터는 이 사건 회사에서 대표이사에 관한 급여를 받았다. 이 사건 회사가 2014년부터 2021년까지 원고 명의 계좌로 송금한 돈은 1년에 x천만 원을 넘는다.

5. 이 사건 회사는 ▲▲▲과 20xx. x. x. 대출약정, 20xx. x. x., 20xx. x. x., 20xx. x. x., 20xx. x. x., 20xx. x. x. 각 대출변경약정을 체결하였는데, 원고는 이 사건 회사의 대표이사로서 채무자란에 서명 날인하였다. 나아가 원고는 이 사건 회사의 위 대출금채무를 연대보증하면서, ‘연대보증인’란에 직접 서명 날인하였다.

6. 이 사건 세무조사 이후 거액의 증여세를 부담할 가능성이 생기자, 원고는 20xx. x. x. BBB을 상대로 ‘이 사건 주식의 명의이전에 원고의 동의가 없었으므로, BBB은 전 명의인으로서 이 사건 주식에 관한 명의를 원상회복하라’는 취지의 통고서를 보냈다. 그 이후 원고는 20xx. x. x. BBB과 이 사건 회사를 상대로 주식명의변경취소절차이행 청구의 소를 제기하였는데(서울중앙지방법원 20xx가합xxxx), 해당 법원은 20xx. x. x. ‘이 사건 주식에 관한 주주권이 BBB에게 있음을 확인한다. 이 사건 회사는 이 사건 주식의 명의를 원고에서 BBB으로 변경하는 명의개서절차를 이행한다’는 내용으로 화해권고결정을 하였고, 이는 그 무렵 그대로 확정되었다(‘관련 민사소송’). 관련 민사소송에 따라, 이 사건 주식의 명의는 원고에서 BBB으로 변경되었다. AAA은 20xx. x. x. BBB과 명의신탁 해지약정을 한 뒤, 자신 앞으로 이 사건 주식에 관한 명의를 이전하였다.

7. 이 사건 회사에서 이사로 근무한 적이 있는 김문기가 원고를 업무상횡령죄로 고소한 적이 있는데, 수사기관은 20xx. x. x. 불송치(혐의없음) 결정을 하였다(‘관련 형사 사건’). [인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제10 내지 14, 23, 44, 49 내지 51, 55호증, 을 제7, 8, 13, 21, 30, 42호증의 각 기재(가지번호 붙은 서증 포함, 이하 같다), 제1심증인 BBB의 일부 증언, 변론 전체의 취지

• 라. 판단

1. AAA이 ‘회장’ 등의 직함을 사용하면서 이 사건 회사를 실질적으로 운영한 사실, BBB은 계속하여 AAA에게 이 사건 주식에 관한 명의이전을 요구하였고, 원고와는 직접 연락하지 않은 채 AAA을 통해 이 사건 주식매매계약서 작성 등 그 명의변경에 필요한 절차를 진행했던 사실은 인정된다.

2. 하지만 앞서 채택한 증거, 을 제35 내지 41호증의 각 기재와 을 9 내지 11호증의 각 일부 기재에 의하면 인정되는 다음 사정에 비추어 볼 때, 원고와 AAA 사이에 ‘이 사건 주식매매계약을 통하여 이 사건 주식을 종국적으로 원고에게 무상 귀속시킨다’는 의사의 합치가 있었다고 보아야 한다. 따라서 위와 같은 명의이전은 구 상증세법에서 정한 증여에 해당한다고 보아야 하므로, 이 사건 처분은 적법하고, 이에 반하는 원고 주장은 받아들일 수 없다.

• 가) 이 사건 세무조사 당시, AAA 및 그 세무대리인 등은 세무조사 기관인 00지방국세청에 ‘이 사건 주식은 2000년 3월경 원고에게 넘겨주어야 했던 주식이지만, IMF로 인해 AAA의 신용상태가 좋지 않아 조카사위인 BBB의 이름을 빌리게 되었다. 2000년에 원고의 주식을 BBB에게 명의신탁했던 것을 2017년에 명의신탁 해지한 것이다‘는 취지의 소명자료(을 제10, 11호증)를 제출하였다. 이에 따르면 AAA은 2000년 3월경부터 이 사건 주식을 원고에게 증여할 계획이었고, 이를 실현하기 위해 이 사건 주식매매계약서 작성 형식을 통해 명의개서절차를 진행했던 것으로 보인다. AAA이 차남인 원고뿐만 아니라 장남인 망 DDD에 대해서도 유사한 절차를 통해 이 사건 회사의 발행주식에 관한 명의개서절차를 진행했던 점에 비추어 보더라도 그렇다.
• 나) 원고는 매년 이 사건 회사의 대표이사로서 과세관청에 법인세 과세표준 및 세액신고서를 제출하였는데, 여기에는 ’원고가 이 사건 주식을 소유한다‘는 취지의 주식등변동상황명세서가 항상 포함되었다. 원고는 적어도 20xx. x. x. ▲▲▲과의 대출약정 시부터 이 사건 회사의 대출채무를 연대보증하였는데, 20xx. x. x. 자 대출변경약정서 및 20xx. x. x. 자 대출변경약정서에는 ’원고가 이 사건 주식을 소유한다‘는 취지의 주주명부가 포함되었다. 특히 ① ▲▲▲과 사이에 작성된 대출(변경)약정서에 원고가 모두 직접 서명날인하였던 점, ② 20xx. x. x. 자 대출변경약정 체결 당시에는 원고가 직접 자신 명의 인감증명서를 발급받아 ▲▲▲에 제출했던 점 등에 비추어 볼 때, 원고는 이미 ’이 사건 주식이 자신 명의로 되어 있음‘을 알았던 것으로 보인다. 원고가 이에 대해 이의를 제기했다고 볼 만한 정황은 찾기 어렵다.
• 다) 이 사건 주식매매계약서 작성 경위 면에서도 원고 주장은 받아들이기 어렵다. 관련 형사 사건에서 원고는 “2017년경 은행에서 대출연장을 받는데, 은행 측에서는 자신이 이 사건 회사의 주식을 보유하고 있지 않은 점을 문제 삼으며 연장을 해줄 수 없다고 하였다.”라고 진술하였다. AAA 역시 이 사건 세무조사 과정에서 원고 앞으로 이 사건 주식에 관한 명의를 이전한 경위에 관해 ’2017년 10월경 이 사건 회사의 신용평가에서 대표이사(원고)가 이 사건 회사의 주식을 한 주도 가지지 않는다는 이유로 신용평가가 좋지 않게 나온 점’을 그 이유로 들기도 하였다. 금융기관에서 대출연장 거부를 시사하는 취지의 얘기를 듣게 된 원고는 곧바로 AAA에게 “아들(원고)을 연대보증인으로 넣어놓고는 필요한 요건도 갖추지 않았느냐?”라고 하면서 불만을 제기하였고, 이후 원고는 ▲▲▲에 ’대표이사인 원고가 이 사건 회사의 주식을 xx% 소유한다‘는 취지의 주주명부를 제출하면서 대출(변경)약정을 체결하였던 것이다. 20xx. x. x. 자 대출약정에는 주주명부가 포함되지 않았는데, 이 사건 주식매매계약서 작성 이후부터 대출약정서 등에 주주명부가 포함되었던 점에 비추어 보더라도, ▲▲▲ 측의 얘기를 듣고 원고와 AAA이 합의하에 이 사건 주식매매계약서를 작성했던 것으로 보인다. 명시적인 합의가 없었다고 가정하더라도, 적어도 묵시적인 합의는 있었다고 보는 것이 타당하다.
• 라) ① 원고는 실질적으로 이 사건 주식을 소유한 AAA의 아들이다. ② 원고는 2003년경부터 분할 전 회사인 ●●●에 출근하면서 급여를 받았고, 이 사건 회사 설립 후에도 대표이사로서 이 사건 회사에서 적지 않은 급여를 받았다. AAA이 이 사건 회사 운영에 상당한 영향력을 행사한 사실은 인정되지만, 원고 역시 이 사건 회사의 대표이사로서 ’입찰 관련 업무, 다른 업체와의 회의, 대출 관련 업무‘ 등 중요 업무를 처리했던 것으로 보인다. 대표이사로서 원고는 이 사건 회사의 법인카드를 사용하기도 하였다. 이와 같이 원고와 AAA은 실질적인 이해관계를 같이하는 부자관계인 점, 원고가 이 사건 회사의 대표이사로서 일정한 업무를 처리하였던 점, 원고 역시 분할 전 ●●● 또는 이 사건 회사의 경영권을 AAA으로부터 이전받을 생각을 가졌던 것으로 보이는 점 등에 비추어 볼 때, 원고가 이 사건 주식의 취득 사실을 몰랐다거나 AAA이 원고 인장을 도용해서 이 사건 주식매매계약서를 작성했다고는 보기 어렵다.
• 마) 관련 민사소송에 따라 이 사건 주식에 관한 권리가 BBB을 거쳐 AAA에 게 회복되기는 하였다. 이 사건 처분에 따른 원고의 불이익을 해소하고 이 사건 소송에서 원고에게 유리한 소송자료를 수집하기 위해, AAA이 위와 같은 일련의 절차를 주도했던 것으로 보이는 점에서, 이와 같은 사정만으로 위 인정을 뒤집을 수는 없다.

원고의 이 사건 청구는 이유 없어 기각해야 하는데, 제1심판결은 이와 결론을 달리하여 부당하다. 피고의 항소를 받아들여 제1심판결 중 원고 부분을 취소하고, 취소 부분에 해당하는 원고의 청구를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.