이 사건 대체주택의 취득시기는 인적담보(연대보증채무)를 해소한 날임

사 건 2022누47294 양도소득세경정거부처분취소 원고, 항소인

○○ 피고, 피항소인

○○세무서장 제1심 판 결 서울행정법원 2022. 5. 27. 선고 2021구단69267 판결 변 론 종 결

2022. 10. 20. 판 결 선 고

2022. 12. 8.

1. 제1심판결을 취소한다.

2. 피고가 2020. 10. 28. 원고에 대하여 한 2019년도 귀속 양도소득세 125,970,716원의 경정청구 거부처분을 취소한다.

3. 소송총비용은 피고가 부담한다. 청구취지 및 항소취지 주문과 같다.

• 가. 원고는 2003. 4. 10. ○○ ○○구 ○○동 ○○○ ○○아파트 ○동 ○호(이하 ‘이 사건 부동산’이라 한다)를 취득하였다가, 2019. 10. 5. AAA에게 이 사건 부동산을 매매대금 535,000,000원에 매도하면서 계약금 53,500,000원 중 30,000,000원은 계약 시, 나머지 23,500,000원은 2019. 10. 7., 잔금 491,500,000원은 2019. 12. 5. 각 지급받기로 약정하고, 그에 따라 AAA로부터 매매대금을 지급받았으며, 위 잔금 지급일에 AAA에게 이 사건 부동산에 관하여 위 매매를 원인으로 한 소유권이전등기를 마쳐주었다.
• 나. 원고의 배우자인 BBB는 2014. 2. 26. 시행자인 주식회사 CCC(이하 ‘CCC’라 하고, 다른 회사의 경우에도 ‘주식회사’ 표시는 생략한다) 및 DDD, 시공자인 EEE(이하 위 시행자와 시공자를 통틀어 ‘공급자’라 한다)와 ○○ ○○구 ○○동 ○○○○ ○○○○1차아파트 ○동 ○호(이하 ‘이 사건 대체주택’이라 한다)에 관하여 공급금액을 473,000,000원으로 하는 분양계약(이하 ‘이 사건 분양계약’이라 한다)을 체결하였고, 이후 원고가 2016. 10. 12. 공동계약자로 추가되었다. 원고와 BBB는 아래와 같이 분양대금을 납부하였는데, 분양대금 중 중도금 합계 283,800,000원은 ○○은행(이하 ‘○○은행’이라 한다)에서 중도금 대출(이하 ‘이 사건 중도금 대출’이라 한다)을 받아 지급하였고 1), 잔금은 당초 약정일인 2017. 2. 28.보다 빠른 2016. 11. 22. 지급하였다. (단위: 원) 차수 약정일자 약정금액 납입일자 납입금액 계약금1차

2014. 2. 26. 15,000,000

2014. 2. 26. 15,000,000 계약금2차

2014. 3. 28 33,000,000

2014. 3. 28 33,000,000 1차중도금

2014. 7. 18. 47,300,000

2014. 7. 18. 47,300,000 2차중도금

2014. 11. 18. 47,300,000

2014. 11. 18. 47,300,000 3차중도금

2015. 4. 17. 47,300,000

2015. 4. 17. 47,300,000 4차중도금

2015. 8. 18. 47,300,000

2015. 8. 18. 47,300,000 5차중도금

2015. 12. 28. 47,300,000

2015. 12. 28. 47,300,000 6차중도금

2016. 5. 18. 47,300,000

2016. 5. 18. 47,300,000 잔금

2017. 2. 28. 141,200,000

2016. 11. 22. 141,200,000 합계 473,000,000 473,000,000

• 다. 이 사건 대체주택에 관하여는 2016. 11. 30. 사용승인이 이루어졌고, 2017. 1. 16. CCC 앞으로 소유권보존등기가 마쳐졌다가 2017. 3. 9. 원고와 BBB(각 1/2지분) 앞으로 소유권이전등기가 마쳐졌다.
• 라. 원고는 2019. 12. 5. 이 사건 부동산 양도에 관하여 1세대 1주택에 해당한다는 이유로 양도소득세 비과세신고를 하였다. 그러나 피고는 원고가 이 사건 대체주택을 사용승인일인 2016. 11. 30. 취득한 것으로 판단하고, 원고가 이 사건 대체주택을 취득한 때부터 3년이 경과한 후에 이 사건 부동산을 양도하였다고 보아 원고에게 양도소득세를 수정 신고하도록 안내하였으며, 그에 따라 원고는 2020. 7. 30. 이 사건 부동산에 관하여 양도소득세 125,970,710원을 수정 신고․납부하였다.
• 마. 그 후 원고는 2020. 9. 15. ‘이 사건 대체주택을 취득한 시기는 원고가 금융기관에 중도금 대출을 상환하여 주택 공급자의 연대보증채무가 해소된 날인 2016. 12. 7.이므로, 원고는 이 사건 대체주택 취득일로부터 3년 내에 이 사건 부동산을 양도한 것으로 보아야 한다. 따라서 이 사건 부동산의 양도는 1세대 1주택 비과세 감면대상이므로, 피고는 원고가 수정 신고․납부한 양도소득세를 환급하라’는 취지로 경정청구를 하였으나, 피고는 2020. 10. 28. 이를 거부하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).
• 바. 원고는 이에 불복하여 2021. 1. 8. 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 2021. 8. 5. 심판청구가 기각되었다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 4, 6 내지 8호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함), 을 제1 내지 3호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 원고의 주장 이 사건 대체주택의 취득일은 이 사건 분양계약에 따른 공급자가 제공한 인적담보(연대보증채무)가 해소된 때인 2016. 12. 7.이고, 원고가 그로부터 3년 이내인 2019. 12. 5. 이 사건 부동산을 양도하였으므로, 1세대가 일시적으로 2주택을 보유한 경우로서 양도소득세 비과세 대상에 해당한다. 그럼에도 피고가 원고의 이 사건 대체주택 잔금 납부일인 2016. 11. 22.이 대금 청산일이라는 전제 아래 그 사용승인일인 2016. 11. 30.을 취득일로 보아 그로부터 3년이 경과한 후에 이 사건 부동산을 양도하였다는 이유로 1세대 1주택의 비과세 특례 조항의 적용을 배제한 이 사건 처분은 위법하므로 취소되어야 한다.
• 나. 관계 법령 별지 기재와 같다.
• 다. 인정사실 앞서 든 증거들과 갑 제5호증, 을 제4호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하면 다음과 같은 사실이 인정된다.

1. 공급자가 이 사건 대체주택을 비롯하여 ○○ ○○구 ○○동 ○○○○ 일대에서 분양한 ○○○○ ○○○○아파트의 공급대금 납부와 관련해서는 ○○은행 등을 통한 중도금 대출이 집단대출 방식으로 이루어졌고, 위 중도금 대출 채무에 대하여 시공자인 EEE가 연대보증을 제공하였다.

2. 원고와 BBB는 ○○은행으로부터 이 사건 중도금 대출을 받으면서 EEE에 다음과 같은 내용의 대출확약서(이하 ‘이 사건 대출확약서’라 한다)를 작성하여 제출하였다. <표 생략>

3. 원고와 BBB는 2016. 10. 22. 이 사건 대체주택의 공급자로부터 입주예약 접수증(입주예정일 2016. 12. 7.)을 받고, 2016. 12. 7. 이 사건 중도금 대출금을 모두 상환한 후 입주증을 수령하여 이 사건 대체주택에 입주하였는데, 당시 공급자가 교부한 입주안내문(이하 ‘이 사건 입주안내문’이라 한다)에는 다음과 같은 내용이 기재되어 있었다. <표 생략>

4. 한편 원고와 BBB는 이 사건 분양계약에 따른 잔금 약정일보다 빠른 2016. 11. 22. 연 5%의 선납할인을 적용받아 141,045,270원을 잔금으로 납부하였다.

• 라. 판단

1. 관련 규정과 법리 구 소득세법(2018. 12. 31. 법률 제16104호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제98조는 자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기는 원칙적으로 해당 자산의 대금을 청산한 날로 한다고 규정하고 있다. 즉, 대금 청산일이 분명한 경우에는 소유권 변동의 외형적 절차인 소유권이전등기가 이루어지지 아니하였더라도 실제로 대금을 청산한 날이 취득시기 및 양도시기가 되는데, 여기서 ‘대금을 청산한 날’이라 함은 실제로 잔금을 지급하여 사실상의 소유권을 취득하거나 양도한 시점을 말한다. 한편 구 소득세법 제98조 의 위임을 받은 구 소득세법 시행령(2019. 12. 31. 대통령령 제30285호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제162조 제1항에 따르면, 대금을 청산한 날이 분명하지 아니하거나 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기를 한 경우에는 그 등기 등의 접수일(제1호, 제2호), 완성 또는 확정되지 아니한 자산을 양도 또는 취득한 경우로서 해당 자산의 대금을 청산한 날까지 그 목적물이 완성 또는 확정되지 아니한 경우에는 그 목적물이 완성 또는 확정된 날(제8호)이 양도 또는 취득시기가 된다.

2. 구체적 판단 앞서 본 것처럼 원고가 2014. 2. 26.부터 2016. 11. 22.까지 9회에 걸쳐 공급자에게 이 사건 분양계약에 따른 공급대금을 납부하였고, 실제로 잔금을 최종적으로 지급한 날짜가 2016. 11. 22.이기는 하다. 그러나 위 인정사실 및 앞서 든 증거들에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들을 위 관련 규정과 법리에 비추어 보면, 원고가 위와 같이 공급자에게 잔금을 지급하였다는 것만으로 이 사건 대체주택의 사실상 소유권을 취득하였다고 보기 어렵고, 이 사건 중도금 대출금을 상환함으로써 EEE가 제공한 인적담보(연대보증채무)가 해소된 때인 2016. 12. 7.을 대금 청산일로 봄이 타당하다.

• 가) 원고와 BBB는 이 사건 분양계약에 따른 중도금을 시공자인 EEE의 연대보증 아래 ○○은행으로부터 대출을 받아 지급하였는데, 이 사건 대출확약서 및 이 사건 입주안내문에 따르면 원고와 BBB로서는 위 대출금을 중도금으로 납부해야만 하고, 추후 이를 상환하여 EEE의 인적담보를 해소해야만 입주증을 받을 수 있으며, 이와 같이 입주증을 받은 다음에야 이 사건 대체주택에 관한 소유권이전등기를 마칠 수 있었다. 특히 BBB는 이 사건 대출확약서에 서명 날인하여 EEE에 이를 교부하였고, 원고와 BBB가 이 사건 대체주택에 입주할 무렵에는 EEE로부터 이 사건 입주안내문을 교부받았는데, 위 서류들은 이 사건 분양계약서의 일종의 부속서류로서 그 내용에 관하여 수분양자인 원고와 BBB에게 법적 효력이 있다. 따라서 원고가 이 사건 중도금 대출금을 상환하지 아니하여 EEE의 인적담보를 해소하지 않으면 이 사건 대체주택에 입주하는 것이 불가능하고, 나아가 이 사건 대체주택에 관한 소유권이전등기를 사실상 마칠 수 없게 된다는 점에 비추어 볼 때, 원고가 이 사건 중도금 대출금을 상환하여 위 인적담보를 해소한 2016. 12. 7. 대금을 청산하였다고 봄이 타당하고, 단지 그에 앞서 잔금을 지급하였다는 사정만으로 대금이 청산되었다고 보는 것은 이 사건 분양계약의 실질이나 공급자 및 수분양자의 의사와 동떨어진 것이다.
• 나) 구 소득세법 제98조, 구 소득세법 시행령 제162조 제1항 은 납세자의 자의를 배제하고 과세소득을 획일적으로 파악하여 과세의 공평을 기할 목적으로 소득세법령의 체계 내에서 여러 기준이 되는 자산의 취득시기 및 양도시기를 통일적으로 파악하고 관련 규정들을 모순 없이 해석․적용하기 위하여 세무계산상 자산의 취득시기 및 양도시기를 의제한 규정이기는 하다(대법원 2002. 4. 12. 선고 2000두6282 판결 등 참조). 다만 이 사건 중도금 대출은 원고와 BBB가 이 사건 대체주택을 분양받는 과정에서 집단대출 방식으로 이루어지면서 시공자인 EEE가 연대보증을 제공하였을 뿐만 아니라, 이 사건 대출확약서와 이 사건 입주안내문에 따르면 입주지정기간이 2016. 11. 30.부터 2017. 2. 3.까지로서 원고와 BBB가 이 사건 중도금 대출금을 상환하지 아니하여 EEE의 인적담보를 해소하지 않으면 위 입주지정기간 내에 입주할 수 없고, 향후 소유권이전등기 절차의 지연에 아무런 이의를 제기하지 않는다고 한 점 등에 비추어 볼 때, 납세자가 임의로 대출금 상환일을 조정함으로써 자의적으로 그 취득시기를 결정할 수 있게 될 가능성이 상대적으로 낮다고 볼 수 있다. 따라서 이 사건 대체주택의 취득시기를 이 사건 중도금 대출 상환에 따른 인적담보 해소일로 보더라도 납세자의 자의를 배제하고 과세의 공평을 기하기 위한 구 소득세법 제98조, 구 소득세법 시행령 제162조 제1항 규정의 입법 취지가 몰각된다고 보기 어렵다. 더욱이 이 사건 대체주택의 공급대금 납입의무는 공급자와 수분양자 간 이 사건 분양계약에 따른 것이고, 이 사건 중도금 대출금 상환은 수분양자와 ○○은행 간 이 사건 중도금 대출 약정에 따른 것이라고 하더라도, 앞서 본 이 사건 중도금 대출이 이루어진 경위 및 이 사건 대출확약서와 이 사건 입주안내문의 내용과 효력에 의하면 양자를 별개로 볼 수는 없고, 서로 밀접한 관련이 있으므로 수분양자인 원고와 BBB가 ○○은행에 이 사건 중도금 대출금을 상환하지 못할 경우 이 사건 분양계약에 따른 공급대금을 납부하였다는 것만으로 이 사건 대체주택의 사실상 소유권을 취득한다고 보기는 어렵다.
• 다) 대법원은 양도인과 양수인이 토지 매매대금 중 중도금 지급과 관련하여 양도인의 소유인 다른 부동산에 양수인을 채무자로 하는 근저당권을 설정하고 1억 원을 대출받았는데 위 근저당권설정등기가 잔금 지급일 이후에 말소된 사안에서, 양수인이 양도인에게 위 근저당권설정등기의 말소일 이전에 잔금 명목의 돈을 지급하였다고 하더라도 이로써 그들 사이에 매매대금 전부에 관한 청산이 이루어진 것으로 볼 수 없다고 판시하였다(대법원 1999. 10. 8. 선고 99두7784 판결 참조). 비록 위 대법원 판결이 양도인의 잔금 수령일과 양수인의 잔금 지급일에 관한 주장이 서로 일치하지 않고 달리 이를 증명할 자료가 없어 대금 청산일이 분명하지 아니한 경우에 해당한다고 보아 결과적으로 양도시기를 소유권이전등기 접수일로 보기는 하였지만, 위 판시 내용에 따르면 양수인이 대출을 받아 매매대금을 지급할 수 있도록 양도인이 물적담보를 제공한 경우에는 그 담보가 해소되어야 비로소 대금이 청산된 것으로 볼 수 있다는 점에서 이 사건과 유사한 측면이 있다.
• 라) 한편 원고와 BBB가 2017. 1. 17. 이 사건 대체주택에 관하여 사용승인일인 2016. 11. 30.을 취득일로 하여 취득세 신고를 하였으나(을 제5호증 참조), 이는 등기신청업무와 취득세 신고업무를 함께 위임받은 변호사가 이 사건 대체주택이 속한 아파트의 사용승인일을 일률적으로 취득일로 기재한 것으로 보이므로, 위와 같은 사정만으로 위 사용승인일을 취득시기로 볼 수도 없다.

3. 소결 따라서 원고가 ○○은행에 이 사건 중도금 대출금을 상환하여 EEE가 제공한 인적담보(연대보증채무)를 해소한 2016. 12. 7. 대금을 청산함으로써 같은 날 이 사건 대체주택을 취득하였다고 보아야 하고, 이 사건 대체주택을 취득한 날부터 3년 이내인 2019. 12. 5. 종전 주택인 이 사건 부동산을 양도한 이상 구 소득세법 제89조 제1항 제3호, 구 소득세법 시행령 제155조 제1항 에 따라 1세대 1주택의 특례가 적용되어 이 사건 부동산의 양도는 양도소득세 비과세 대상에 해당한다. 그럼에도 피고가 원고의 경정청구를 거부한 이 사건 처분은 위법하므로 취소되어야 하고, 이를 지적하는 원고의 주장은 이유 있다.

그렇다면 원고의 청구는 이유 있어 인용할 것인데, 제1심판결은 이와 결론을 달리하여 부당하다. 따라서 원고의 항소를 받아들여 제1심판결을 취소하고 이 사건 처분을 취소하기로 하여, 주문과 같이 판결한다. 1) 원래 BBB가 단독으로 이 사건 중도금 대출을 받았다가 원고가 이 사건 분양계약의 공동명의인으로 추가되면서 이 사건 중도금 대출 채무를 병존적으로 인수하였고,

○○ 은행도 위 채무인수에 동의하였다. 이하에서는 원고가 공동명의인으로 추가된 시기를 따로 구분하지 않고 편의상 원고와 BBB가 함께 이 사건 분양계약을 체결하고, 이 사건 중도금 대출 채무를 부담한 것으로 본다.