부가가치세경정청구거부처분취소

사 건 2020누67072 부가가치세경정청구거부처분취소 원 고 aaa 피 고 bb세무서장 변 론 종 결

2021. 05. 21. 판 결 선 고

2021. 09. 16.

1. 원고의 항소를 기각한다.

비용을 원고가 부담한다.

제1심 판결을 취소한다. 피고가 2016. 7. 28. 원고에 대하여 한 경정거부 처분 중, 2012년 1기 부가가치세 xxx,xxx,xxx원 부분 및 2012년 2기 부가가치세 x,xxx,xxx,xxx원 부분을 각 취소 한다.

아래의 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나, 갑 제1 내지 11, 19, 20호증, 을 제1내지 5, 8호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함)의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하여 인정된다. < 원고와 ccc> [1] 〇 ccc가 부산 연제구 일대에 아파트를 신축하여 분양하는 사업을 시행하였다(이하 ‘연제구 아파트’ 및 ‘연제구 아파트 사업’이라 한다). 〇 원고가 2005. 3. 3. ccc와 사이에 연제구 아파트 사업에 관하여 협약을 체결하였다(을 제3호증). 이는 ccc를 시행자, 원고를 시공자로 하는 협약이다. 〇 위 협약에서는, 사업의 순매출액에서 ccc의 사업추진비 및 기투입비용을 제외한 나머지를 분양대금이 납입되는 달에 원고가 공사대금으로 수시 회수한다고 약정하면서(제5조 제5항), 공사대금이 지급되지 않을 경우 ccc는 아파트로 대물변제 하는 등의 방법으로 자금을 확보하여 공사대금을 지급한다고 약정하였다(제10조 제1항). 〇 원고가 2007. 7. 19. 연제구 아파트 사업에 관하여 ccc, ddd, eee과 사이에 토지신탁사업약정을 체결하였다(을 제4호증). 이는 ccc를 시행자 겸 위탁자, 원고를 시공자, ddd을 수탁자, eee을 대출채권의 수탁자로 하는 약정이다. 〇 위 토지신탁사업약정에서는, 자금 집행순서를 신탁재산에 대한 조세, 사업비에 대한 파이낸싱 이자, 설계･감리비용, 신탁보수를 포함한 기타 사업비, 공사대금 순서로 한다고 약정하면서(제20조 제1항), 공사대금은 사업비관리계좌의 잔액 범위 내에서 매월 공정률에 따라 현금으로 지급한다고 약정하였다(제12조 제1항). 〇 원고가 2007. 10. 12. 주식회사 ddd과 사이에 연제구 아파트의 신축공사를 대금 xx,xxx,xxx,xxx원에 도급받는 계약을 체결하였다(을 제1호증). 이 대금은 부가가치세 과세분 공급가액 xx,xxx,xxx,xxx원, 면세분 공급가액 xx,xxx,xxx,xxx원, 부가가치세 x,xxx,xxx,xxx원을 합한 금액이다. 〇 위 도급계약에서는, 공사대금은 위 토지신탁사업약정에 따라 사업비관리계좌의 잔액 범위 내에서 매월 공정률에 따라 현금으로 지급한다고 약정하였다(제26조 제1항). 〇 원고가 2007. 10.경 연제구 아파트의 신축공사에 착수하고, ccc가 2007. 11.경 그 분양을 시작하였다. [2] 〇 한편으로 원고는 연제구 아파트 사업에 관하여 2007. 10. 12.부터 2010. 6. 8.까지 9회에 걸쳐 ccc와 사이에 자금대여계약을 체결하였다(을 제5호증의 1 내지 9). 이는 원고가 ccc에게 분양보증 및 감리계약, PF 이자지급 및 원금상환, 설계 및 감리비 지급 등을 위한 자금을 대여하는 계약이다. 〇 위 자금대여계약에서는, 분양수입금에서 최우선으로 대여금을 상환한다고 약정하였다(제2조). 〇 원고는 위 자금대여계약에 따라 ccc에게 합계 xx,xxx,xxx,xxx원을 대여하였고, 2010. 6.경까지 ccc에게 x,xxx,xxx,xxx원 정도를 추가로 대여하였으며, 2011. 3. 18. ccc에게 xx,xxx,xxx,xxx원을 또다시 대여하였다. [3] 〇 연제구 아파트가 2010. 12.경 준공되었으나 분양이 저조하여 원고가 ccc로 부터 위 공사대금과 위 대여금을 변제받지 못하였고, 원고가 2011. 9. 26. ccc 및 fff 사이에 신탁수익의 정산에 관하여 합의하였다(갑 제4호증). 〇 위 합의 당시 원고는 ccc로부터 위 공사대금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원, 위 대여금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원을 변제받지 못하고 있었다. 〇 위 합의에서는, 원고가 ccc로부터 연제구 아파트의 미분양 69세대와 상가 3실 xx,xxx,xxx,xxx원 상당을 대물변제로 받아 위 대여금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원 중xx,xxx,xxx,xxx원 부분의 변제에 먼저 충당하고, 위 공사대금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원 전액과 위 대여금 채권 잔액 xx,xxx,xxx,xxx원은 각 미변제 채권으로 존속한다고 약정하였다(제3조). 〇 원고는 위 합의와 같이 변제충당을 하였고(이하 ‘2011. 9. 26. 대물변제’라 한다), 2011. 9. 28. ccc로부터 xxx,xxx,xxx원을 추가로 지급받아 이를 위 대여금 채권 잔액 xx,xxx,xxx,xxx원 중 xxx,xxx,xxx원 부분의 변제에 충당하였다. 〇 이에 따라 원고의 ccc에 대한 위 공사대금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원, 위 대여금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원이 각 미변제 채권으로 남게 되었다. 〇 그 후 원고는 ccc로부터 더 이상 변제받지 못하였고, ccc가 자금부족 등으로 사업을 진행하지 못하다가 2012. 4. 30. 폐업하였다. < 원고와 ggg > [1] 〇 ggg가 서울 마포구 일대에 주상복합건물을 신축하여 분양하는 사업을 시행하였다(이하 ‘마포구 주상복합건물’ 및 ‘마포구 주상복합건물 사업’이라 한다). 〇 원고가 2008. 11. 17. ggg와 사이에 마포구 주상복합건물의 신축공사를 대금xx,xxx,xxx,xxx원에 도급받는 계약을 체결하였다(을 제2호증). 이 대금은 부가가치세 과세분 공급가액 xx,xxx,xxx,xxx원과 부가가치세 x,xxx,xxx,xxx원을 합한 금액이다. 〇 위 도급계약에서는, 분양대금 집행순서를 제세공과금, 대출 이자, 필수 사업경비, 대출 원금, 기타 사업비, 공사대금 순서로 한다고 약정하면서(제15조), 공사대금은 2개월마다 기성고에 따라 현금으로 지급하고, 지급을 지체하는 경우에는 연 9%의 이자를가산하여 지급한다고 약정하였다(제16조 제1항, 제3항). 〇 원고가 2008. 11.경 마포구 주상복합건물의 신축공사에 착수하고, ggg가 같은 무렵 그 분양을 시작하였다. [2] 〇 한편으로 원고는 마포구 주상복합건물 사업에 관하여 2011. 8. 19. ggg, hhh, iii, jjj, kkk 등과 사이에 대출약정을 체결하였다(갑 제5호증). 이는 ggg를 차주, hhh와 iii 및 jjj를 대주, kkk를 수탁자로 하는 약정이다. 〇 위 대출약정에서는, hhh 등 대주들이 ggg에게 xx,xxx,xxx,xxx원을 대출한다고 약정하면서(제3조), ggg가 대출금을 상환하지 못하면 원고가 해당 부족금을 ggg에게 대여하여 대출금을 상환해야 한다고 약정하고(제9조 제2항), 원고가 책임준공 의무를 이행하지 못하거나 ggg가 기한의 이익을 상실하는 경우에는 원고가 ggg의 대출금 상환채무를 인수한다고 약정하였다(제9조 제4항, 제5항, 제6항). 〇 원고는 2011. 8. 22. ggg와 사이에 마포구 주상복합건물 사업의 정산에 관하여 합의하였다(갑 제6호증). 〇 위 정산합의에서는, 원고가 위 대출약정에 따라 ggg의 대출금 채무를 인수하여 대위변제하는 경우 등에는 ggg가 채권지급을 위한 대물변제계약을 체결하여야 한다고 약정하면서(제2조 제2항), 이러한 대물변제계약을 체결할 경우 변제충당의 순서는, 원고가 위 대출약정에 따라 ggg의 대출금 채무를 인수하여 대위변제하는 금원을 제1순위로 하고, 공사도급계약에 따른 공사대금 미지급금을 제2순위로 한다고 약정하였다(제2조 제3항). 〇 ggg는 hhh 등 대주들에게 대출금을 상환하지 못하였고, 이에따라 원고가 2012. 9. 18. ggg의 대출금 채무 xx,xxx,xxx,xxx원을 대위변제하였다. [3] 〇 마포구 주상복합건물이 2011. 12. 30. 준공되었으나 분양이 저조하여 원고가 ggg로부터 위 공사대금과 위 대위변제에 따른 구상금을 변제받지 못하였고, 원고가 2012. 9. 18. ggg 및 kkk 사이에 대물변제에 관한 계약을 체결하였다(갑 제9호증). 〇 위 계약 당시 원고는 ggg로부터 위 공사대금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원, 위 대위변제에 따른 구상금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원을 변제받지 못하고 있었다. 〇 위 계약에서는, 원고가 ggg로부터 마포구 주상복합건물의 미분양 56세대xx,xxx,xxx,xxx원 상당을 대물변제로 받아 위 구상금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원 전액의 변제에 먼저 충당하고, 나머지 x,xxx,xxx,xxx원은 위 공사대금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원 중 x,xxx,xxx,xxx원 부분의 변제에 충당하기로 약정하였다. 〇 원고는 위 계약과 같이 변제충당을 하였고(이하 ‘2012. 9. 18. 대물변제’라 한다), 이에 따라 원고의 ggg에 대한 위 공사대금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원이 미변제 채권으로 남게 되었다. 〇 그 후 원고는 ggg로부터 더 이상 변제받지 못하였고, ggg가 자금부족 등 으로 사업을 진행하지 못하다가 2012. 10. 31. 직권으로 폐업 처리되었다. < 원고의 경정청구 > [1] 〇 원고는 2016. 5. 30. 피고에게 매출채권 합계 xxx,xxx,xxx,xxx원이 채무자들의 사업폐지로 회수할 수 없어 대손되었음을 이유로, 그 매출채권에 관한 대손세액에 관련된 2011년 2기 내지 2013년 1기, 2014년 1기 내지 2015년 2기 부가가치세 합계xx,xxx,xxx,xxx원의 환급을 구하는 경정청구를 하였다. 〇 원고는 위 경정청구에서, ccc, ggg를 포함하여 6개 시행자에 대한 원고의 매출채권이 그 시행자들의 사업폐지로 회수할 수 없어 대손되었음을 이유로 하였다. 그 중 ccc의 사업폐지로 대손된 매출채권은 xx,xxx,xxx,xxx원, ggg의 사업폐지로 대손된 매출채권은 xx,xxx,xxx,xxx원이라고 주장하였다. 〇 피고는 2016. 7. 28. 원고 주장의 위 매출채권은 사업무관 대여금이거나, 정당한 채권회수 절차이행 후에도 회수가 불가능한 매출채권이라는 사실이 입증되지 않는다는 이유로 원고의 경정청구를 모두 거부하는 처분을 하였다(이하 ‘이 사건 거부처분’이라한다). [2] 〇 원고는 이 사건 거부처분에 대하여 2016. 9. 26. 조세심판원에 심판청구를 하였고, ccc의 사업폐지로 대손된 매출채권을 xx,xxx,xxx,xxx원으로 감축하여 주장하였다. 〇 조세심판원은 2019. 6. 27. 원고의 ccc에 대한 매출채권 xx,xxx,xxx,xxx원과 ggg에 대한 매출채권 xx,xxx,xxx,xxx원 등을 제외한 나머지 매출채권은 채무자의 사업폐지로 인하여 회수할 수 없는 채권으로 보아 과세표준 및 세액을 경정하라는 결정을 하였다.

원고와 ccc 사이의 2011. 9. 26. 대물변제, 원고와 ggg 사이의 2012. 9. 18. 대물변제는 모두 사법(私法)상 유효하므로 이에 따라 원고의 ccc에 대한 공사대금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원이 미변제 채권으로 남고, 원고의 ggg에 대한 공사대금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원이 미변제 채권으로 남게 되었다. 그런데 ccc가 2012. 4. 30. 폐업하고, ggg가 2012. 10. 31. 직권으로 폐업 처리되면서 원고가 위 공사대금 채권을 회수할 수 없어 대손되었다. 따라서 위 공사대금 채권에 관해서는 모두 대손세액 공제가 인정되어야 함에도, 이 사건 거부처분은 대손세액 공제를 인정하지 않아 위법하다. 조세심판원은 원고의 ccc에 대한 공사대금 채권 중 xx,xxx,xxx,xxx원과 ggg에 대한 공사대금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원에 관하여 대손세액 공제가 인정되지 않는다고 결정하였다. 그러므로 이 사건 거부처분 중, ccc에 대한 공사대금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원에 관한 대손세액에 관련된 2012년 1기 부가가치세 xxx,xxx,xxx원 부분의 취소를 구하고, ggg에 대한 공사대금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원에 관한 대손세액에 관련된 2012년 2기 부가가치세 x,xxx,xxx,xxx원 부분의 취소를 구한다.

• 가. 대손세액 공제 ⑴부가가치세법(2013. 1. 1. 법률 제11608호로 개정되기 전의 것) 제17조의2 제1항은, “사업자가 부가가치세가 과세되는 재화 또는 용역을 공급하는 경우 공급을 받는자의 파산･강제집행이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유로 그 재화 또는 용역의 공급에 대한 외상매출금이나 그 밖의 매출채권(부가가치세를 포함한 것을 말한다)의 전부 또는 일부가 대손되어 회수할 수 없는 경우에는 ‘대손금액 × 10/110’의 계산식에 따라 계산한 금액(이하 ’대손세액‘이라 한다)을 그 대손이 확정된 날이 속하는 과세기간의 매출세액에서 뺄 수 있다.”고 규정하였다. 부가가치세법 시행령(2013. 2. 15. 대통령령 제24359호로 개정되기 전의 것) 제63조의2 제1항은, “법 제17조의2 제1항 본문에서 파산･강제집행이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유란 소득세법 시행령제55조 제2항 및 법인세법 시행령제19조의2 제1항에 따라 대손금으로 인정되는 사유를 말한다.”고 규정하였다. 법인세법 시행령(2013. 2. 15. 대통령령 제24357호로 개정되기 전의 것) 제19조의2 제1항은 ’대통령령으로 정하는 사유로 회수할 없는 채권‘이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다고 규정하면서, 제1호부터 제13호까지를 규정하였고, 그 중 제8호는 ’채무자의 파산, 강제집행, 형의 집행, 사업의 폐지, 사망, 실종 또는 행방불명으로 회수할 수 없는 채권‘을 규정하였다. ⑵부가가치세법제2조, 제15조는 사업자가 재화 또는 용역을 공급하는 때에는 그 공급을 받는 자로부터 부가가치세를 징수･납부하여야 한다고 규정하고 있으므로, 원칙적으로는 사업자가 공급을 받는 자로부터 실제로 부가가치세 상당액의 거래징수를 하였는지의 여부에 관계없이 그 납세의무를 부담한다 할 것이나,부가가치세법제17조의2는 사업자가 일정한 사유로 매출채권이 대손되어 부가가치세를 거래징수하지 못한 경우에는 세 부담을 덜어주기 위하여 그 대손세액을 매출세액에서 차감하여 주는 대손세액공제 제도를 규정하였다(대법원 2008. 4. 24. 선고 2006두13855 판결 참조).
• 나. ccc에 대한 공사대금 채권 ⑴ 앞서 본 인정사실에 의하면, 2011. 9. 26. 대물변제 합의를 할 당시 원고는 ccc로부터 공사대금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원, 대여금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원을 변제받지 못하고 있었다. 위 공사대금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원은 원고가 연제구 아파트의 신축공사를 수행하여 ccc로부터 지급받을 채권으로서,부가가치세법제17조의2 제1항이 대손세액공제의 대상으로 규정하는 ‘매출채권’에 해당한다. 한편으로 위 대여금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원은 원고가 ccc에게 연제구 아파트사업의 시행에 필요한 자금을 대여한 채권으로서, 재화나 용역을 공급을 공급한 채권이 아니므로,부가가치세법제17조의2 제1항이 대손세액 공제의 대상으로 규정하는‘매출채권’에 해당하지 않는다. 따라서 위 공사대금 채권이 회수할 수 없어 대손되면, ‘대손금액 × 10/110’인 대손세액을 매출세액에서 공제하여, 원고가 기납부한 부가가치세를 환급받을 수 있다. 반면에 위 대여금 채권이 회수할 수 없어 대손되면, 이는 본래 부가가치세 과세대상이 아니므로, 대손세액을 매출세액에서 공제하거나 원고가 기납부한 부가가치세를 환급받을 것이 아니다. ⑵ 앞서 본 인정사실에 의하면, 2011. 9. 26. 대물변제 당시 원고는 ccc로부터 연제구 아파트의 미분양 69세대와 상가 3실 xx,xxx,xxx,xxx원 상당을 대물변제로 받아 위 대여금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원 중 xx,xxx,xxx,xxx원 부분의 변제에 충당하였고, 이에 따라 위 공사대금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원, 위 대여금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원이 각 미변제 채권으로 남게 되었다. 그런데 앞서 본 인정사실에 의하면, 원고가 2005. 3. 3. ccc와 체결한 협약에서는 사업의 순매출액에서 ccc의 사업추진비 및 기투입비용을 제외한 나머지를 분양대금이 납입되는 달에 원고가 공사대금으로 수시 회수한다고 약정하면서, 그 공사대금이 지급되지 않을 경우 ccc는 아파트로 대물변제하는 등의 방법으로 자금을 확보하여 공사대금을 지급해야 한다고 약정하였다. 원고가 2007. 7. 19. ccc, ddd 등과 체결한 토지신탁사업약정에서는, 자금 집행순서를 신탁재산에 대한 조세, 사업비에 대한 파이낸싱 이자, 설계･감리비용, 신탁보수를 포함한 기타 사업비, 공사대금 순서로 한다고 약정하면서, 공사대금은 사업비관리계좌의 잔액 범위 내에서 매월 공정률에 따라 현금으로 지급한다고 약정하였다. 원고가 2007. 10. 12. ddd과 체결한 도급계약에서는, 공사대금은 위 토지신탁사업약정에 따라 사업비관리계좌의 잔액 범위 내에서 매월 공정률에 따라 현금으로 지급한다고 약정하였다. 한편으로 원고가 2007. 10. 12.부터 ccc와 체결한 자금대여계약에서는, 분양수입금에서 최우선으로 대여금을 상환한다고 약정하였다. 이러한 약정들에 의하면, 2011. 9. 26. 대물변제 합의를 할 때에 원고가 ccc의 대물변제를 위 대여금 채권의 변제에 먼저 충당해야만 하는 의무를 부담하고 있는 상황이었다고 볼 수 없고, 원고가 ccc와 합의하여 그 대물변제를 위 공사대금 채권의 변제에 먼저 충당하는 것이 불가능하였다고 보기도 어렵다. ⑶ 앞서 본 인정사실에 의하면, 2011. 9. 26 대물변제에 따라 위 공사대금 채권xx,xxx,xxx,xxx원, 위 대여금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원이 각 미변제 채권으로 남게 되었는데, 원고가 2011. 9. 28. ccc로부터 xxx,xxx,xxx원을 추가로 지급받아 이를 위 대여금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원 중 xxx,xxx,xxx원 부분의 변제에 충당하였고, 그 후 원고가 ccc로부터 더 이상 변제받지 못하였으며, ccc가 자금부족 등으로 사업을 진행하지 못하다가 2012. 4. 30. 폐업하였다. 이러한 사정에 의하면, 2011. 9. 26. 대물변제 이후 ccc는 원고의 채권 금액에 비추어 볼 때 그 채권을 변제할 자력이 거의 없는 상태로서, 원고가 2011. 9. 26. 대물변제 당시 그 대물변제를 위 공사대금 채권의 변제에 먼저 충당하지 않으면 그 채권은 사실상 회수할 수 없게 되는 상황이었다고 할 것이다. ⑷ 법인세법 시행령제19조의2 제1항 제8호는 앞서 본 바와 같이, 대손금의 하나로 ‘채무자의 파산, 강제집행, 형의 집행, 사업의 폐지, 사망, 실종 또는 행방불명으로 회수할 수 없는 채권’을 규정하였다. 여기에서 ‘채무자의 사업의 폐지로 회수할 수 없는 채권’이라 함은 손금에 산입하는 사업연도에 채무자의 사업폐지로 인하여 그 채권 전부의 회수불능 사실이 객관적으로 확정된 채권을 의미한다(대법원 2008. 7. 10. 선고 2006두1098 판결 참조). 대손세액 공제는 앞서 본 바와 같이, ‘일정한 사유’로 매출채권이 대손된 경우 그 대손세액을 매출세액에서 차감하여 주는 것이다. 이는 실질적 소득이 아닌 형식적 거래의 외형에 대하여 세금을 부담한다는 부가가치세의 원칙에 대한 예외로서 조세경감 혜택을 인정한 것으로 볼 수 있다. 채권은 일반적으로 회수가능 여부에 대한 기준이 모호하므로 우리 세법은 대손 사유를 엄격하게 규정하고 있다.부가가치세법은 대손세액 공제의 기준시점을 대손이 ‘확정된 날’로 정하고 있는데, 이와 같이 확정된 날을 기준으로 하는 이유는 대손의 발생, 즉 회수불능이라는 개념이 모호하고 주관적인 개념이므로 대손이 확정된 날을 기준으로 하지 않으면 손익조작이 가능하고 공평과세 원칙 등에 반할 우려가 있기 때문이다(헌법재판소2011. 12. 29. 선고 2011헌바33 결정 참조). 따라서 채무자의 ‘사업폐지로 인하여’ 채권자가 매출채권을 회수할 수 없어 대손된 경우에 대손세액 공제가 인정되는 것으로서, 채무자의 사업폐지가 대손의 원인이 되어야 하고, 채무자의 사업폐지가 있더라도 그 사업폐지가 대손의 원인이라고 볼 수 없는 경우에는 대손세액 공제가 인정되지 않는다고 할 것이다. ⑸ 그런데 위에서 본 바에 의하면, 2011. 9. 26. 대물변제 당시 원고는 ccc로부터 연제구 아파트의 미분양 69세대와 상가 3실 xx,xxx,xxx,xxx원 상당을 대물변제로 받았으므로 이를 위 공사대금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원의 변제에 먼저 충당하면 그 채권전액을 회수할 수 있었고, 원고가 위 대물변제를 공사대금 채권의 변제에 먼저 충당하지 않으면 그 공사대금 채권은 사실상 회수할 수 없게 되는 상황이었다. 그런데 위 대물변제 합의를 할 때에 원고가 ccc의 대물변제를 위 대여금 채권xx,xxx,xxx,xxx원의 변제에 먼저 충당해야만 하는 의무를 부담하고 있는 상황이었다고 볼 수 없고, ccc와 합의하여 위 대물변제를 위 공사대금 채권의 변제에 먼저 충당하는 것이 불가능하였다고 보기도 어렵다. 그렇다면 2011. 9. 26. 대물변제 이후 ccc가 2012. 4. 30. 사업을 폐지하고, 원고가 위 공사대금 채권을 변제받지 못하였더라도, 원고가 위 공사대금 채권을 회수하지 못하여 대손된 것은 2011. 9. 26. 대물변제 당시 그 대물변제를 위 공사대금 채권의 변제에 먼저 충당하지 않은 채, 당초 대손세액 공제의 대상이 되지 않는 위 대여금 채권의 변제에 먼저 충당하였기 때문이고, 따라서 위 공사대금 채권의 대손에 있어서 ccc의 사업폐지가 대손의 원인이라고 할 수 없다. ⑹ 이에 관하여 원고는 다음과 같이 주장한다. 즉, ▴ 원고는 2011. 9. 26. 대물변제이후 2012. 4. 30.에 이르러 xx,xxx원을 회수한 것 이외에는 ccc에 대한 위 공사대금 채권을 전혀 회수하지 못하였고, ▴ ccc에 대한 위 대여금 채권은 연제구 아파트 사업이 예상 외로 어려워져 ccc에게 사업에 필요한 자금을 대여하였던 것으로서, 이를 최우선적으로 회수하기 위하여 무이자로 대여한 것이며, ▴ 원고의 영업이익을 높이기 위하여는 영업외 비용을 높게 책정할 필요가 있었기 때문에 위 대여금 채권에 대손충당금을 설정하였고, 위 대여금 채권을 회수하지 못하면 대여금을 투입하였다가 공사대금 채권뿐만 아니라 대여금 채권마저 회수하지 못하였다는 경영상 비난을 면치 못할 것이었기 때문에 2011. 9. 26. 대물변제 당시 위 대여금 채권의 변제에 먼저 충당하였으며, ▴ 원고가 위 공사대금 채권을 포기하거나 면제한 것도 아니므로, ▴ 2011. 9. 26. 대물변제는 사법(私法)상 유효한 것으로서 그 후 원고가 위 공사대금 채권을 회수하지 못하고 ccc가 2012. 4. 30. 사업을 폐지한 이상, 위 공사대금 채권에 관해 대손세액 공제가 인정되어야 한다는 것이다. 살피건대, 채무자의 ‘사업폐지로 인하여’ 채권자가 매출채권을 회수할 수 없어 대손된 경우에 대손세액 공제가 인정되는 것으로서, 채무자의 사업폐지가 대손의 원인이 되어야 함은 앞서 본 바와 같다. 원고와 ccc 사이의 2011. 9. 26. 대물변제에 관하여 그 사법(私法)상 효력을 부인할 이유는 없으나, 원고는 앞서 본 바와 같이 2011. 9. 26. 대물변제 당시 그 대물변제를 위 공사대금 채권의 변제에 먼저 충당하지 않은 채, 당초 대손세액 공제의 대상이 되지 않는 위 대여금 채권의 변제에 먼저 충당하였기 때문에 위 공사대금 채권을 회수할 수 없어 대손된 것으로서, 위 공사대금 채권의 대손에 있어서 ccc의 사업폐지가 대손의 원인이라고 할 수 없다.

2011. 9. 26. 대물변제 당시 원고가 그 대물변제를 위 공사대금 채권의 변제에 먼저 충당하였더라면 그 채권 전액을 회수할 수 있었음은 앞서 본 바와 같다. 따라서 원고가 위 주장과 같이 영업외 비용, 경영상 비난 등에 관한 필요에 따라 위 대여금 채권의 변제에 먼저 충당하였다면, 이러한 변제충당 때문에 위 공사대금 채권을 회수할 수 없어 대손된 것으로서, 위 공사대금 채권의 대손에 있어서 ccc의 사업폐지가 대손의 원인이라고 할 수 없다. 따라서 ccc에 대한 위 공사대금 채권에 관하여 대손세액 공제가 인정되어야 한다는 원고의 주장은 받아들일 수 없다. ⑺ 그렇다면 원고의 ccc에 대한 위 공사대금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원에 관하여는 대손세액 공제가 인정되지 않는다. 원고의 이 사건 청구는 위 채권 중 xx,xxx,xxx,xxx원에 관하여 대손세액 공제가 인정된다는 이유로 이 사건 거부처분 중위 채권에 관한 대손세액에 관련된 2012년 1기 부가가치세 xxx,xxx,xxx원 부분의 취소를 구하는 것이므로, 이 부분 청구는 받아들일 수 없다.

• 다. ggg에 대한 공사대금 채권 ⑴ 앞서 본 인정사실에 의하면, 2012. 9. 18. 대물변제 계약을 할 당시 원고는 ggg로부터 공사대금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원, 구상금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원을 변제받지 못하고 있었다. 위 공사대금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원은 원고가 마포구 주상복합건물의 신축공사를 수행하여 ggg로부터 지급받을 채권으로서,부가가치세법제17조의2 제1항이 대손세액 공제의 대상으로 규정하는 ‘매출채권’에 해당한다. 한편으로 위 구상금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원은 원고가 ggg의 대출금 채무를 대위변제하여 ggg로부터 상환받을 채권으로서, 재화나 용역을 공급을 공급한 채권이 아니므로,부가가치세법제17조의2 제1항이 대손세액 공제의 대상으로 규정하는 ‘매출채권’에 해당하지 않는다. 따라서 위 공사대금 채권이 회수할 수 없어 대손되면, ‘대손금액 × 10/110’인 대손세액을 매출세액에서 공제하여, 원고가 기납부한 부가가치세를 환급받을 수 있다. 반면에 위 구상금 채권이 회수할 수 없어 대손되면, 이는 본래 부가가치세 과세대상이 아니므로, 대손세액을 매출세액에서 공제하거나 기납부한 부가가치세를 환급받을 것이 아니다. ⑵ 앞서 본 인정사실에 의하면, 2012. 9. 18. 대물변제 당시 원고는 ggg로부터 마포구 주상복합건물의 미분양 56세대 xx,xxx,xxx,xxx원 상당을 대물변제로 받아 위구상금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원 전액의 변제에 먼저 충당한 다음, 나머지 x,xxx,xxx,xxx원을 위 공사대금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원 중 x,xxx,xxx,xxx원 부분의 변제에 충당하였고, 이에 따라 위 공사대금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원이 미변제 채권으로 남게 되었다. 그런데 앞서 본 인정사실에 의하면, 원고가 2008. 11. 17. ggg와 체결한 도급계약에서는, 분양대금 집행순서를 제세공과금, 대출 이자, 필수 사업경비, 대출 원금, 기타 사업비, 공사대금 순서로 한다고 약정하면서, 공사대금은 2개월마다 기성고에 따라 현금으로 지급하고, 지급을 지체하는 경우 연 9%의 이자를 가산하여 지급한다고 약정하였다. 원고가 2011. 8. 19. ggg, hhh 등과 체결한 대출약정에서는, ggg가 대출금을 상환하지 못하면 원고가 해당 부족금을 ggg에게 대여하여 대출금을 상환하거나 원고가 ggg의 대출금 상환채무를 인수한다고 약정하였다. 이러한 약정들에 의하면, 원고가 ggg와 대물변제 계약을 할 때에 ggg의 대물변제를 위 구상금 채권의 변제에 먼저 충당해야만 하는 의무를 부담하고 있는 상황이었다고 볼 수 없고, 원고가 ggg와 합의하여 그 대물변제를 위 공사대금 채권의 변제에 먼저 충당하는 것이 불가능하였다고 보기도 어렵다. 한편으로 앞서 본 인정사실에 의하면, 원고가 2011. 8. 22. ggg와 마포구 주상복합건물 사업의 정산에 관하여 합의하면서, 대물변제계약을 체결할 경우 원고가 대위변제한 금원의 변제에 먼저 충당한 다음, 공사대금의 변제에 충당하기로 약정하였다. 이러한 약정 역시, 원고가 ggg의 대물변제를 구상금 채권의 변제에 먼저 충당해야만 하는 의무를 부담하고 있었기 때문에 불가피하게 약정할 수밖에 없었던 것으로는 볼 수 없고, 원고의 필요에 따라 ggg와 합의한 결과로 보일 뿐이다. ⑶ 앞서 본 인정사실에 의하면, 2012. 9. 18. 대물변제에 따라 위 공사대금 채권xx,xxx,xxx,xxx원이 미변제 채권으로 남게 되었는데, 그 후 원고가 ggg로부터 더이상 변제받지 못하였고, ggg가 자금부족 등으로 사업을 진행하지 못하다가 2012. 10. 31. 직권으로 폐업 처리되었다. 이러한 사정에 의하면, 2012. 9. 18. 대물변제 이후 ggg는 원고의 채권 금액에 비추어 볼 때 그 채권을 변제할 자력이 거의 없는 상태로서, 원고가 2012. 9. 18. 대물변제 당시 그 대물변제를 위 공사대금 채권의 변제에 먼저 충당하지 않으면 그 채권은 사실상 회수할 수 없게 되는 상황이었다고 할 것이다. ⑷ 앞서 본 바에 의하면, 채무자의 ‘사업폐지로 인하여’ 채권자가 매출채권을 회수할 수 없어 대손된 경우에 대손세액 공제가 인정되는 것으로서, 채무자의 사업폐지가 대손의 원인이 되어야 하고, 채무자의 사업폐지가 있더라도 그 사업폐지가 대손의 원인이라고 볼 수 없는 경우에는 대손세액 공제가 인정되지 않는다. ⑸ 그런데 위에서 본 바에 의하면, 2012. 9. 18. 대물변제 당시 원고는 ggg로부터 마포구 주상복합건물의 미분양 56세대 xx,xxx,xxx,xxx원 상당을 대물변제로 받았으므로 이를 위 공사대금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원의 변제에 먼저 충당하면 그 채권 전액을 회수할 수 있었고, 원고가 위 대물변제를 위 공사대금 채권의 변제에 먼저 충당하지 않으면 그 채권은 사실상 회수할 수 없게 되는 상황이었다. 그런데 위 대물변제 계약을 할 때에 원고가 ggg의 대물변제를 위 구상금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원의 변제에 먼저 충당해야만 하는 의무를 부담하고 있는 상황이었다고 볼 수 없고, ggg와 합의하여 위 대물변제를 위 공사대금 채권의 변제에 먼저 충당하는 것이 불가능하였다고 보기도 어려우며, 원고가 2011. 8. 22. ggg와 사업의 정산에 관하여 합의하면서 대물변제계약을 체결할 경우 원고가 대위변제한 금원의 변제에 먼저 충당하기로 약정한 것도, 원고가 대물변제를 구상금 채권의 변제에 먼저 충당해야만 하는 의무를 부담하고 있었기 때문에 불가피하게 약정할 수밖에 없었던 것으로 볼 수 없다. 그렇다면 2012. 9. 18. 대물변제 이후 ggg가 2012. 10. 31. 직권으로 폐업 처리되고, 원고가 위 공사대금 채권을 변제받지 못하였더라도, 원고가 위 공사대금 채권을 회수하지 못하여 대손된 것은 2012. 9. 18. 대물변제 당시 그 대물변제를 위 공사대금 채권의 변제에 먼저 충당하지 않은 채, 당초 대손세액 공제의 대상이 되지 않는 위 구상금 채권의 변제에 먼저 충당하였기 때문이고, 따라서 위 공사대금 채권의 대손에 있어서 ggg의 사업폐지가 대손의 원인이라고 할 수 없다. ⑹ 이에 관하여 원고는 다음과 같이 주장한다. 즉, ▴ 원고는 2012. 9. 18. 대물변제 이후 ggg에 대한 공사대금 채권을 전혀 회수하지 못하였고, ▴ 원고는 2011. 8. 22. ggg와 변제충당 순서에 관하여 사전에 약정하여, 대물변제를 구상금 채권의변제에 먼저 충당하기로 하였고, 원고의 구상금 채권은 원고가 ggg의 금융기관에 대한 대출금 채무를 대위변제한 채권으로서, 원고가 금융기관의 권리를 이전받아 공사대금 채권에 앞서 변제받을 수 있는 지위에 있으며, ▴ 원고가 공사대금 채권을 포기하거나 면제한 것도 아니므로, ▴ 2012. 9. 18. 대물변제는 사법(私法)상 유효한 것으로서 그 후 원고가 위 공사대금 채권을 회수하지 못하고 ggg가 2012. 10. 31. 직권으로 폐업 처리된 이상, 위 공사대금 채권에 관해 대손세액 공제가 인정되어야 한다는 것이다. 살피건대, 채무자의 ‘사업폐지로 인하여’ 채권자가 매출채권을 회수할 수 없어 대손된 경우에 대손세액 공제가 인정되는 것으로서, 채무자의 사업폐지가 대손의 원인이 되어야 함은 앞서 본 바와 같다. 원고와 ggg 사이의 2012. 9. 18. 대물변제에 관하여 그 사법(私法)상 효력을 부인할 이유는 없으나, 원고는 앞서 본 바와 같이 2012. 8. 18. 대물변제 당시 그 대물변제를 위 공사대금 채권의 변제에 먼저 충당하지 않은 채, 당초 대손세액 공제의 대상이 되지 않는 구상금 채권의 변제에 먼저 충당하였기 때문에 위 공사대금 채권을 회수할 수 없어 대손된 것으로서, 위 공사대금 채권의 대손에 있어서 ggg의 사업폐지가 대손의 원인이라고 할 수 없다.

2012. 9. 18. 대물변제 당시 원고가 그 대물변제를 위 공사대금 채권의 변제에 먼저 충당하였더라면 그 채권 전액을 회수할 수 있었음은 앞서 본 바와 같다. 따라서 원고가 ggg와 변제충당 순서에 관하여 사전에 약정하여 위 구상금 채권의 변제에 먼저 충당하기로 하였다거나, 금융기관의 권리를 이전받아 위 구상금 채권을 먼저 변제받을 수 있는 지위에 있어 위 구상금 채권의 변제에 먼저 충당하였다면, 이러한 변제충당 때문에 위 공사대금 채권을 회수할 수 없어 대손된 것으로서, 위 공사대금 채권의 대손에 있어서 ggg의 사업폐지가 대손의 원인이라고 할 수 없다. ⑺ 그렇다면 원고의 ggg에 대한 위 공사대금 채권 xx,xxx,xxx,xxx원에 관하여는 대손세액 공제가 인정되지 않는다. 원고의 이 사건 청구는 위 채권에 관하여 대손세액 공제가 인정된다는 이유로 이 사건 거부처분 중 위 채권에 관한 대손세액에 관련된 2012년 2기 부가가치세 x,xxx,xxx,xxx원 부분의 취소를 구하는 것이므로, 이 부분청구도 받아들일 수 없다.

따라서 원고의 청구는 이유 없어 기각할 것이다. 제1심 판결은 이와 결론이 같으므로 원고의 항소를 기각한다.