쟁점금액을 귀속이 불분명한 금액으로 보아 원고에게 상여로 소득처분하고 종합소득세를 부과한 처분

사 건 서울고등법원 -2021-누-63735(2021.07.09) 원 고 AAA 피 고 BB세무서장 변 론 종 결

2021. 6. 11 판 결 선 고

2021. 7. 9

1. 원고의 항소를 기각한다.

2. 항소비용은 원고가 부담한다. 청구취지 및 항소취지 제1심 판결을 취소한다. 피고가 2018. 3. 2. 원고에 대하여 한 2012년 귀속 종합소득세 XXX원(가산세포함)의 부과처분을 취소한다.

아래의 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나, 갑 제1 내지 5호증, 을 제1 내지 7호 증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함)의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하여 인정된다. [1] 〇 주식회사 CCC(이하 ‘CCC’라 한다)은 XXX. 9. 4. 설립되어 PC방 체인사업 등을 영위하였는데, 원고가 XXX. 3. 18.부터 대표이사로 재직하였고, DDD이 XXX. 3. 31.부터 감사로 재직하였다. 〇 CCC의 발행주식은 2011. 12. 31. 기준으로 원고, DDD 외 2인이 각 25%씩 보유하였다. 〇 2012. 1. 2. 위 DDD의 배우자 EEE 명의로 국민은행 계좌(XXXX-XX-XXXXXX, 이하 ‘이 사건 계좌’라고 한다)가 개설되었다. 〇 FFF 주식회사(이하 ‘FFF’라 한다)는 XXXX. 2. 28. 설립되어 PC방 체인사업 등을 영위하였는데, DDD이 사내이사로 재직하였다. 〇 이 사건 계좌는 XXXX. 1. 2.부터 XXXX. 11. 27.까지 사용되었는데, 그 기간 동안 이 사건 계좌에 총 XXX원이 입금되었다가 모두 출금되었고, CCC가 XXXX. 12. 26. 폐업하였다. 〇 위 사용기간 동안 이 사건 계좌에서 CCC 명의 계좌로 총 XXX원이 입금되었는데, 그 중 XXX원이 2012. 6. 30. 이전에 입금되고, 나머지 193,461,000원이 XXXX. 6. 30. 이후에 입금되었다. 〇 한편으로 위 사용기간 동안 이 사건 계좌에서 원고 명의 계좌로 총 XXX원이 입금되었다. [2] 〇 GG세무서장은 2017. 3.경 FFF에 대하여 2012년 귀속 법인통합 세무조사를 실시하였다. 〇 GGG세무서장은 이 사건 계좌의 입･출금 내역을 계약서, 주요자재 매입처 등의 자료와 대조한 결과, FFF와 CCC가 이 사건 계좌를 통하여 아래 [표] 기재와 같이 매출누락 및 가공매입을 한 것으로 조사하였다. 〇 GGG세무서장은 FFF의 위와 같은 매출누락 XXX원 및 가공매입 XXX원 합계 XXX원을 익금산입하면서 부외인건비 XXX원 및 부외원가 XXX원을 손금산입하여 법인세 결정을 하고, 차액 XXX원은 귀속이 불분명하다는 이유로 DDD에 대한 상여로 처분하였다. 〇 GGG세무서장은 2017. 5.경 HHH세무서장에게 CCC의 위와 같은 매출누락XXX원 및 가공매입 XXX원 합계 XXX원의 자료를 통보하였다. [3] 〇 HHH세무서장은 GGG세무서장의 위 통보에 따라 CCC에게 소명을 요구하였다. 〇 원고가 CCC의 대표자로서 XXX. 7. 31. HHH세무서장에게 2012사업연도 법인세 수정신고를 하였다. 〇 위 수정신고 내용은, CCC의 매출누락 XXX원 및 가공매입XXX원 합계 XXX원을 익금산입하면서 부외원가 XXX원 및 부가가치세액 XXX원 합계 XXX원을 손금산입하는 것이었다. 〇 CCC는 위와 같이 익금산입한 XXX원에서 손금산입한 부외원가 XXX원을 차감한 나머지 XXX원 가운데, XXX을 원고에 대한 상여로 신고하고, 그 나머지XXX원을 DDD에 대한 상여로 신고하였다. 〇 위와 같이 원고에 대한 상여로 신고한 XXX원은 위에서 본 바와 같이 이 사건 계좌에서 원고 명의 계좌로 입금된 금액이다. 〇 HHH세무서장은 2018. 1.경 위 수정신고에 관하여, CCC가 DDD에 대한 상여로 신고한 XXX원(이하 ‘이 사건 쟁점금액’이라 한다)도 원고에 대한 상여로 처분하여 그 자료를 원고의 주소지 관할 세무서장인 피고에게 통보하였다. 〇 피고는 HHH세무서장의 위 통보에 따라 XXXX. 3. 2. 원고에게 2012년 귀속 종합소득세 1XXX원(가산세 포함)을 부과하는 처분(이하 ‘이 사건 부과처분’이라 한다)을 하였다. [4] 〇 원고가 이 사건 부과처분에 대하여 XXXX. 5. 30. 조세심판원에 심판청구를 하였다. 〇 조세심판원은 XXXX. 9. 27. “이 사건 부과처분은 이 사건 쟁점금액에 대해서는 EEE 명의의 이 사건 계좌를 재조사하여 그 실지 귀속자를 밝혀 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정한다”는 결정(이하 ‘이 사건 심판결정’이라 한다)을 하였다. 〇 이 사건 심판결정의 이유는, 이 사건 쟁점금액을 포함한 CCC의 매출누락 및 가공매입 금액이 전액 이 사건 계좌에 입금되고, 2012년 당시 원고를 포함한 4명이 각 지분율 25%로 CCC를 공동으로 운영하였으며, 이 사건 계좌의 자금흐름을 파악하면 이 사건 쟁점금액의 실질 귀속자 확인이 가능할 것으로 보여, 그 귀속에 따라 소득처분을 하는 것이 합리적이라는 것이었다. 〇 이에 따라 HHH세무서장이 2018. 11. 6.부터 2018. 11. 25.까지 CCC에 대하여 법인세 재조사를 하였는데, 이 사건 쟁점금액을 원고에 대한 상여로 처분한 이 사건 부과처분은 정당하다고 조사한 다음, 이를 피고에게 통보하였다. 〇 이에 따라 피고가 2018. 12. 13. 원고에게 “HHH세무서 재조사 결과 당초 처분 정당한 것으로 통보됨”이라는 이유로 이 사건 부과처분을 그대로 유지한다고 통지하였다.

이 사건 계좌는 DDD이 배우자 EEE 명의로 개설하여 사용한 것으로서, 이 사건 쟁점금액은 DDD에게 귀속되었고, 원고에게 귀속된 것이 아니다. 그럼에도 이 사건 부과처분은 이 사건 쟁점금액을 원고에 대한 상여로 소득처분하였으므로 위법하다.이 사건 심판결정에서는 이 사건 계좌를 재조사하여 이 사건 쟁점금액의 실질 귀속자를 밝히라고 하였다. 그럼에도 HHH세무서장은 이 사건 계좌를 제대로 조사하지 않은 채 이 사건 부과처분이 정당하다고 조사하고, 피고도 이에 따라 이 사건 부과처분을 그대로 유지한다고 원고에게 통보하였으므로, 이는 이 사건 심판결정의 기속력에 반하여 위법하다.

• 가. 소득처분 법인세법(2013. 1. 1. 법률 제11603호로 일부 개정되기 전의 것) 제67조는, 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 결정 또는 경정할 때 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여, 배당, 기타 사외유출, 사내유보 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다고 규정하였다. 법인세법 시행령(2013. 2. 15. 대통령령 제24375호로 일부 개정되기 전의 것) 제106조 제1항 제1호는, 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타 소득, 기타 사외유출로 하되, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자에게 귀속된 것으로 본다고 규정하였다. 소득세법(2013. 1. 1. 법률 제11611호로 일부 개정되기 전의 것) 제20조 제1항 제3호는,법인세법에 따라 상여로 처분된 금액은 근로소득으로 한다고 규정하였다.
• 나. 이 사건 쟁점금액 ⑴ 앞서 본 인정사실에 의하면, ▴ GGG세무서장이 이 사건 계좌의 입･출금 내역을 계약서, 주요자재 매입처 등의 자료와 대조한 결과, CCC가 매출누락XXX원 및 가공매입 XXX원을 한 것으로 조사하였고, ▴ GGG세무서장이 HHH세무서장에게 위 조사 자료를 통보한 후, ▴ 원고가 CCC의 대표자로서 HHH세무서장에게 법인세 수정신고를 하면서 매출누락 XXX원 및 가공매입 XXX원으로 신고하였다. 이러한 수정신고 내용은, 매출누락은 GGG세무서장의 조사 내용과 같고, 가공매입은 GGG세무서장의 조사 내용보다 XXX원 적을 뿐으로서, CCC의 대표자인 원고가 CCC의 매출누락 및 가공매입을 인정한 것이다. ⑵ 법인이 매출사실이 있음에도 불구하고 매출액을 장부에 기재하지 아니하거나 가공의 비용을 장부에 계상한 경우, 특별한 사정이 없는 한 그 매출누락액 또는 가공비용 상당의 법인의 수익은 사외로 유출된 것으로 보아야 한다(대법원 2006. 1. 12. 선고 2003두11797 판결 참조). 장부에 기재되지 않고 사외 유출된 법인의 수입금은 그 귀속이 분명하지 않은 한 과세관청이법인세법제67조, 그 시행령 제106조 제1항 제1호 단서의 규정에 의하여 대표자에 대한 상여로 소득처분할 수밖에 없는 것이고, 이 경우 그 귀속이 분명하다는 점에 관한 증명책임은 이를 주장하는 납세의무자에게 있다(대법원 2013. 3. 28. 선고 2010두20805 판결 참조). 따라서 CCC의 매출누락 XXX원 및 가공매입 XXX원은 전액 사외로 유출된 것으로 보아야 하고, 그 귀속이 분명하다는 점에 관한 증명책임은 이를 주장하는 원고에게 있다. ⑶ 앞서 본 인정사실에 의하면, ▴ 위 수정신고에서는 매출누락 XXX원과 가공매입 XXX원 합계 XXX원을 익금산입하면서 부외원가 XXX원 및 부가가치세액 XXX원 합계 XXX원을 손금산입 하였고, ▴ 위와 같이 익금산입한 XXX원에서 손금산입한 부외원가 XXX원을 차감한 나머지 XXX원 가운데XXX원을 원고에 대한 상여로 신고하고, 그 나머지 XXX원을 DDD에 대한 상여로 신고하였으며, ▴ 이와 같이 원고에 대한 상여로 신고한 XXX원은 이 사건 계좌에서 원고 명의 계좌로 입금된 금액이다. 그렇다면 위 수정신고에서 DDD에 대한 상여로 신고한 이 사건 쟁점금액 XXX원은 당초 CCC의 매출누락 및 가공매입에 포함되었다가 사외로 유출된 것이어서, 이 사건 쟁점금액이 DDD에게 귀속된 것이 분명하다고 곧바로 인정할 수는 없다. ⑷ 앞서 본 인정사실에 의하면, ▴ GGG세무서장이 이 사건 계좌의 입･출금 내역을계약서, 주요자재 매입처 등의 자료와 대조한 결과, FFF가 매출누락 XXX원 및 가공매입 XXX원을 한 것으로 조사하였고, ▴ 이에 따라 FFF에 대하여 위 매출누락 및 가공매입 합계 XXX원을 익금산입하면서 부외인건비 XXX원 및 부외원가 XXX원을 손금산입하여 법인세 결정을 하고, 차액 XXX원에 관하여는 귀속이 불분명한 것으로 보고 이를 DDD에 대한 상여로 처분하였다. 앞서 본 인정사실에 의하면, ▴ 이 사건 계좌는 XXXX. 1. 2. 개설되어 XXXX. 11. 27.까지 총 XXX원이 입금되었다가 모두 출금되었고, ▴ 이 사건 계좌에서 CCC 명의 계좌로 총 XXX원이 입금되었는데, 그 중 XXX원은 2012. 6. 30. 이전에 입금되고, 나머지 XXX원은 2012. 6. 30. 이후에 입금되었으며, ▴ 이 사건 계좌에서 원고 명의 계좌로 132,414,228원이 입금되었다. 원고는, DDD이 2012. 6. 30. CCC에서 퇴사하고 배우자 EEE 명의로 이 사건 계좌를 개설하여 사용하면서 FFF를 운영하였으므로 이 사건 쟁점금액은 DDD에게 귀속된 것이라고 주장한다. 그러나 위 인정사실에서 본 바와 같이 2012. 6. 30. 이후에도 이 사건 계좌에서 CCC 명의 계좌로 193,461,000원이 입금되었고, GGG세무서장이 이 사건 계좌의 입･출금 내역을 계약서, 주요자재 매입처 등의 자료와 대조한 결과, FFF의 매출누락 및 가공매입 뿐만 아니라 CCC의 매출누락 및 가공매입도 함께 조사되었으며, 이 사건 계좌에서 원고 명의 계좌로도 132,414,228원이 입금된 사정에 비추어 보면, 이 사건 쟁점금액이 DDD에게 귀속된 것이 분명하다고 보기 어렵다. ⑸ 따라서 이 사건 쟁점금액이 DDD에게 귀속된 것이 분명하다고 할 수 없고, 별도의 사정이 없는 한 이 사건 쟁점금액은 귀속이 불분명하여 CCC의 대표자인 원고에게 귀속된 것으로 볼 것이다. 이에 관한 원고의 주장은 받아들일 수 없다.
• 다. 재조사 ⑴ 심판청구 등에 대한 결정의 한 유형으로 실무상 행해지고 있는 재조사 결정은 재결청의 결정에서 지적된 사항에 관하여 처분청의 재조사 결과를 기다려 그에 따른 후속 처분의 내용을 심판청구 등에 대한 결정의 일부분으로 삼겠다는 의사가 내포된 변형결정에 해당하므로, 처분청은 재조사 결정의 취지에 따라 재조사를 한 후 그 내용을 보완하는 후속 처분만을 할 수 있다고 보아야 한다. 따라서 처분청이 재조사 결정의 주문 및 그 전제가 된 요건사실의 인정과 판단, 즉 처분의 구체적 위법사유에 관한 판단에 반하여 당초 처분을 그대로 유지하는 것은 재조사 결정의 기속력에 저촉된다(대법원 2017. 5. 11. 선고 2015두37549 판결 참조). ⑵ 앞서 본 인정사실에 의하면, 이 사건 심판결정은 ▴ 이 사건 부과처분에서 이 사건 쟁점금액을 CCC의 대표자인 원고에 대한 상여로 처분한 것이 위법하다는 것이 아니라, ▴ 이 사건 쟁점금액을 포함한 CCC의 매출누락 및 가공매입 금액이 이 사건 계좌에 입금되고, 2012년 당시 원고를 포함한 4명이 각 지분율 25%로 CCC를 공동으로 운영하였으며, 이 사건 계좌의 자금흐름을 파악하면 이 사건 쟁점금액의 실질 귀속자 확인이 가능할 것으로 보이므로, 이 사건 계좌를 재조사하여 그 실지 귀속자를 밝혀 과세표준 및 세액을 경정하라는 것이다. 따라서 이 사건 심판결정은 이 사건 계좌를 재조사하여 이 사건 쟁점금액의 실질 귀속자를 확인해 보라는 것이고, 이러한 재조사 과정에 있어서도 이 사건 쟁점금액의 귀속이 분명하다는 점에 관하여는 이를 주장하는 원고가 증명해야 할 것이다. ⑶ 을 제3 내지 8호증, 갑 제7, 8, 9호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함)의 각기재에 변론 전체의 취지를 종합하면 아래의 사실이 인정된다. 〇 이 사건 심판결정에 따라 HHH세무서장이 XXXX. 11. 6.부터 XXXX. 11. 25.까지 CCC에 대하여 법인세 재조사를 하였는데, 원고가 XXXX. 11. 8. CCC의 대표자로서 세무대리인과 함께 HHH세무서를 방문하여 재조사 관련 서류를 수령하였다. 〇 DDD이 XXX. 11. 13. HHH세무서에 출석하여 진술하면서, CCC에서 영업업무를 맡았고, 자금 사용 및 관리는 원고가 처리하였기 때문에 이 사건 계좌의 사용내역에 대해서는 잘 모르며, 원고의 부탁으로 이 사건 계좌를 개설하였다고 진술하였다. 〇 한편으로 원고가 2018. 11. 19. HHH세무서에 출석하여 진술하면서, CCC에서 영업업무를 맡았고, 자금 사용 및 관리는 DDD이 처리하였기 때문에 이 사건 계좌의 사용내역에 대해서는 잘 모르며, 이 사건 계좌의 개설에 반대했으나 DDD이 알아서 처리한다고 하였다고 진술하였다. 〇 HHH세무서장은 원고에게 부외원가에 관한 자료 제출을 요구하였는데, 원고는 재조사 범위를 벗어난 요구라면서 그 자료 제출을 거부하였고, 위 세무대리인이 2018. 11. 23. 매출원가에 대해서는 이미 수정신고서에서 시인하였음에도 그에 관한 근거서류를 계속 요구하는 것은 재조사 범위를 벗어난다는 진정서를 제출하였다. 〇 HHH세무서장은 위와 같이 DDD과 원고의 진술이 어긋나고, 이 사건 계좌에서200명 가량의 제3자에게 출금되어 계좌내역만으로는 최종 귀속자를 특정하기 어려운데, 증명책임이 있는 원고가 자료제출을 거부하여 이 사건 쟁점금액의 귀속이 불분명 하므로, 이 사건 쟁점금액을 원고에 대한 상여로 처분한 이 사건 부과처분은 정당하다고 조사하였다. ⑷ 앞서 본 바에 의하면, 원고가 CCC의 대표자로서 법인세 수정신고를 하면서 매출누락 XXX원 및 가공매입 XXX원을 인정하고, 부외원가 XXX원과 이 사건 계좌에서 원고 명의 계좌로 입금된 XXX원을 제외한 이 사건 쟁점금액 XXX원을 DDD에 대한 상여로 신고하였다. 이러한 경우, 이 사건 쟁점금액이 DDD에게 귀속된 것이 분명하다고 하기 위해서는 위와 같이 수정신고한 부외원가가 적정한 것인지, 그 밖의 지출 내역은 없는지 등에 관하여 추가로 조사할 필요가 있었다고 할 것이어서, HHH세무서장이 원고에게 그러한 자료의 제출을 요구한 것이 이 사건 심판결정에 따른 재조사 범위를 벗어난다거나 위법･부당하다고 볼 수 없다. ⑷ 원고는, 재조사청이 이 사건 심판결정에 따른 재조사를 철저히 이행하였더라면이 사건 쟁점금액이 DDD에게 귀속되었다는 사실을 밝힐 수 있었을 것이고, 이에 따라 과세처분이 DDD에게 되었을 것이므로 이 사건 부과처분 등이 위법하다는 취지로 주장한다(원고의 XXXX. 1. 5.자 항소이유서 13쪽, XXXX. 9. 10.자 준비서면 2쪽 등). 그러나 이 사건 심판결정에 따른 재조사 과정에 있어서도 이 사건 쟁점금액의 귀속이 분명하다는 점에 관하여는 이를 주장하는 원고가 증명해야 할 것임은 앞서 본 바와 같고, 이 사건 심판결정 이후 HHH세무서장이 재조사를 하면서 원고에게 부외원가 등에 관한 자료의 제출을 요구한 것이 이 사건 심판결정에 따른 재조사 범위를 벗어난다거나 위법･부당하다고 볼 수 없는데 원고가 그러한 자료 제출을 거부하였음도 앞서 본 바와 같으므로, 이 사건 쟁점금액이 DDD에게 귀속되었다는 사실을 HHH세무서장이 재조사에서 밝히지 못하여 위법하다고는 할 수 없다. ⑸ 따라서 이 사건 심판결정 후 HHH세무서장이 이 사건 부과처분이 정당하다고 재조사한 것이나, 이에 따라 피고가 이 사건 부과처분을 그대로 유지한다고 통지한 것이, 이 사건 심판결정의 기속력에 저촉되어 위법하다고 볼 수 없다. 이에 관한 원고의 주장도 받아들일 수 없다.

그렇다면 이 사건 쟁점금액의 귀속 및 이 사건 심판결정의 기속력 등을 이유로 이사건 부과처분의 취소를 구하는 원고의 청구는 이유 없어 이를 기각할 것이다. 제1심판결은 이와 결론을 같이하였으므로 원고의 항소는 이유 없어 기각한다.