차명계좌를 이용하여 소득을 은닉하고 신고함으로서 조세를 포탈함

사 건 2020노1398 조세범처벌법위반, 특정범죄가중처벌등에관한법률위반 피 고 인 유○○ (64**-*) 검 사 이(기소), 유(공판) 변 호 인 변호사 이, 이, 조, 윤, 이** 판 결 선 고

2021. 5. 12.

피고인과 검사의 항소를 모두 기각한다.

• 가. 피고인

1. 사실오인 및 법리오해

• 가) ★★치과의 진료차트, 전문가의 감정, 대학병원들에 대한 사실조회회신결과 등에 의하면, 적어도 피고인이 양악수술 1건 당 재료비 1,873,151원을 사용하였음을 인정할 수 있다. 위와 같은 재료비를 반영하여 공제되어야 할 주요경비를 계산하면 2010년 귀속 종합소득세의 경우 605,027,773원, 1) 2011년 귀속 종합소득세의 경우 912,224,537원 2) 이고, 이를 반영하여 피고인이 포탈한 조세포탈액을 계산하면 그 포탈세액은 공소사실 기재 금액이 아니라 2010년 귀속 종합소득세의 경우 196,105,195원, 2011년 귀속 종합소득세의 경우 440,130,270원으로 한정된다.
• 나) 피고인이 위 재료비와 관련하여 공제되어야 하는 주요경비에 상응하는 조세액에 대해 조세포탈의 고의가 있다고 할 수 없다.
• 다) 이 사건과 관련된 행정사건에서는 피고인이 이 사건 차명계좌를 통하여 수령한 진료비 등을 반영하여 종합소득세를 재산정하면서 구체적인 증빙이 없다는 등의 이유로 양악수술에 필수적으로 소요되는 재료비를 주요경비로 인정하지 아니하였다. 그러나 형사사건에서 입증책임은 검사에게 있고, 조세 형사사건에서는 검사가 조세 행정사건에서의 과세관청보다 포탈세액 등에 관하여 더 엄격한 증명책임을 부담하므로 관련 행정사건에서 확정된 세액과 조세 형사사건에서 인정되는 포탈세액은 부합하지 않을 수 있다. 더구나 포탈세액에 따라 특정범죄 가중처벌 등에 관한 법률 또는 조세범 처벌법으로 적용법조 및 구성요건이 달라지는 경우에는 죄형법정주의의 원칙이나 책임주의의 원칙상 검사가 더욱 엄격한 증명책임을 부담한다. 나아가 행 정소송법상 취소판결의 기속력은 인용판결이 확정된 경우에 한하여 인정되고 기각판결에는 인정되지 않아, 확정된 납세의무세액보다 적은 금액으로 포탈세액을 인정하거나 무죄를 선고하는 것은 취소판결의 기속력에 반하지 않는다. 이 사건에서 양악수술에 재료비가 소요된 사실은 분명하므로, 검사가 소요된 재료비 액수를 입증하여 결과적으로 포탈세액을 입증하여야 하며, 재료비 지출에 대한 증빙이 없다는 이유로 조세 행정사건에서와 같이 추계방식에 의하여 포탈세액을 산정하는 것은 형사사건에서의 입증책임의 원칙이나 책임주의 원칙에 반한다.

2. 양형부당 원심의 형(징역 1년 6월 및 집행유예 3년, 벌금 750,000,000원)은 너무 무거워서 부당하다.

• 나. 검사 (양형부당) 원심의 형은 너무 가벼워서 부당하다.

• 가. 피고인의 사실오인 및 법리오해 주장에 관한 판단

1. 원심의 판단

• 가) 관련법리 조세부과처분의 취소판결이 확정된 경우에 그 판결에 의하여 확정된 부과처분 그 자체의 위법 여부 및 부과 금액이 그 후 다른 민사사건이나 형사사건의 선결문제로 되는 경우에 있어서는 이들 민·형사사건에 대하여 재판을 하는 법원으로서도 행정사건의 판결에 따라야 하고 이와 저촉되는 다른 판단을 한다면 취소의 행정판결에 기속력 등이 인정되는 취지가 몰각되는 결과가 되므로 이에 어긋나는 판단은 할 수가 없다고 해석함이 상당하다고 볼 것이다. 따라서 납세의무자에 대한 조세포탈의 형사 피고사건이 계속 중 포탈세액에 관한 부과처분을 취소하는 행정판결이 확정된 이상 형사재판에서 별도로 행정판결과 모순․저촉되는 납세의무의 범위를 확정할 수는 없다 할 것이다(대법원 1982. 3. 23. 선고 81도1450 판결 참조). 이와 같은 법리는 일부 취소의 취지로 처분을 변경하는 내용의 판결이 확정된 경우에도 마찬가지라고 보아야 한다. 또한 일반적으로 조세포탈범에 대한 형사절차에서 확정하여야 할 포탈세액은 결국 당해 포탈범에 대하여 부과되어야 할 세법상의 납세의무액수와 그 범위를 같이 하여야 할 것이다(대법원 1988. 3. 8. 선고 85도1518 판결 참조).
• 나) 판단 원심은 위와 같은 법리를 기초로 원심이 적법하게 채택하여 조사한 증거들에 의하여 인정되는 다음과 같은 사정들에 비추어 보면, 피고인이 포탈한 조세액이 원심 판시 범죄사실 기재와 같이 2010년 귀속 종합소득세의 경우 407,864,916 원, 2011년 귀속 종합소득세의 경우 724,228,449원이라는 사실이 충분히 증명되었고, 이에 대한 피고인의 조세포탈의 고의도 인정되며, 또한 이 사건에서 관련 행정판결에 기초하여 포탈세액을 산정하는 것이 입증책임의 법리나 책임주의 원칙에 반한다고 할 수도 없다는 이유로 피고인과 변호인의 주장을 받아들이지 않았다.

(1) 피고인의 세법상 납세의무의 존재와 범위에 관하여 관련 행정판결이 확정되었다. 관련 행정판결은 당초 검사가 이 사건 공소를 제기할 때 포탈세액을 산정하였던 것과 비교하여, 2010년 귀속 인건비 4,800만 원, 2011년 귀속 인건비 4,800만 원, 2011년 귀속 재료비 100,515,453원을 추가로 필요경비로 인정하여 세액을 산정한 후 그에 따라 이 사건 처분을 변경한다는 내용으로, 관련 행정판결의 결과에 세율 35%를 적용하면, 피고인에 대하여 인정된 세법상의 납세의무에 기한 포탈세액은 판시 범죄사실에 기재된 바와 같이 2010년 귀속 종합소득세의 경우 407,864,916 원, 2011년 귀속 종합소득세의 경우 724,228,449원으로 산정된다. 3)

(2) 이 사건에서 피고인의 범행에 대한 기본적인 적용법조는 조세범 처벌법 제3조 제1항 으로, 그 구성요건은 조세, 즉 세법상 납세의무의 존재와 범위를 전제로 한다. 세법상 납세의무의 존재와 범위가 구성요건의 일부를 이루므로, 검사는 이에 대한 입증책임을 부담한다고 할 것인데, 세법상 납세의무의 존재와 범위에 관한 확정된 행정판결이 있는 경우 검사는 이에 관한 자료를 제출하는 방식으로 세법상의 납세의무의 존재와 범위를 증명할 수 있다. 행정판결에는 기속력이 있으므로 확정된 행정판결에 따라 세법상의 납세의무는 확정되는 것이고, 포탈세액은 원칙적으로 원래 납부했어야 하는 세금과 실제로 납부한 세금 사이의 차액이어서 세법상 납세의무(원래 납부했어야 하는 세금)가 확정됨에 따라 특별한 사정이 없는 한 포탈세액도 함께 결정된다고 볼 수 있기 때문이다.

(3) 피고인은 관련 행정사건에서도 양악수술에 소요된 재료비가 필요경비로 공제되어야 한다는 주장을 하였는데, 관련 행정판결은 기준경비율 제도 하에서 주요경비의 존재를 객관적인 증빙에 의하지 아니하고 통계에 의한 평균치나 감정 등에 의한 추정치로 증명하는 것이 허용될 수 없다는 취지에서 피고인의 주장을 배척하였다. 이와 같은 법리는 조세포탈의 액수가 문제되는 형사사건인 이 사건에서도 마찬가지라고 할 것이다.

(4) 구 소득세법 시행령 제143조 제3항 제1호 가목은 ‘증빙서류에 의하여 지출하였거나 지출할 매입비용’만을 주요경비로 인정하고 있고, 관련 국세청 고시인 매입비용․임차료의 범위와 증빙서류의 종류 고시(2010. 4. 5. 국세청 고시 제2010-16호)는 구 소득세법 시행령 제143조 제5항 에 따른 매입비용에 대한 증빙서류로, 세금계산서, 계산서, 신용카드매출전표(현금영수증포함), 영수증 등 실제 금전거래가 있었음을 직접적으로 ‘증빙’하는 자료만을 들고 있다. 위 규정의 문언적, 체계적 해석 상 사실조회회신결과나 감정결과 등 사후적으로 금전거래를 추정하는 형태의 자료가 위 소득세법 시행령 규정의 ‘증빙서류’에 포함된다고 볼 수 없다.

(5) 확정된 관련 행정판결에 기초하여 피고인이 부담하는 납세의무의 존재와 범위를 인정하는 것이, 검사가 부담하는 입증책임에 반하는 사실인정이라고 할 수 없고, 이 사건 차명계좌를 사용하면서 관련 증빙자료를 제대로 구비하지 않은 것은 피고인의 자발적인 선택과 행위에 의한 것으로, 그에 관한 형사책임을 피고인에게 묻는다고 하여 형벌의 책임주의 원칙 등에 반한다고 볼 수도 없다.

(6) 피고인은 ★★치과를 운영하면서 이 사건 차명계좌를 사용하고 인건비, 재료비에 대한 증빙자료를 제대로 갖추지 아니하면서 그에 터잡아 수입금액을 축소하여 산정된 종합소득세를 신고․납부 하였는바, 피고인이 그 과정에서 비록 구체적인 포탈세액을 인식하지는 못하였을 지라도 4) 정당한 세액을 신고․납부하지 않는다는 점을 인식․인용하였던 것으로 충분히 인정된다.

2. 이 법원의 판단

• 가) 관련법리 과세관청이 실지조사방법에 의하여 거주자 또는 법인의 소득에 대한 과세표준과 세액을 결정하면서 당해 거주자 또는 법인의 당초 신고에서 누락된 수입금액을 발견한 경우에 이에 대응하는 필요경비 또는 손금이 별도로 지출되었음이 장부 기타 증빙서류에 의하여 밝혀지는 등 특별한 사정이 없는 이상 이는 총수입금에 대응하는 총필요경비 또는 총손금에 이미 포함되어 있는 것으로 볼 것이고, 이 경우 누락수입에 대응하는 비용에 관한 신고를 누락하였다고 하여 그 공제를 받고자 한다면 그 비용의 필요경비 또는 손금 산입을 구하는 납세의무자가 스스로 그 누락사실을 주장․입증하여야 한다(대법원 1994. 6. 28. 선고 94도759 판결, 2003. 11. 27. 선고 2002두2673 판결, 대법원 2011. 1. 27. 선고 2010도13764 판결 등 참조).
• 나) 판단 위 법리에 비추어 보건대, 피고인이 2011. 5. 31.경 ☆☆세무서에서 피고인의 2010년도 종합소득세 신고를 하면서 차명계좌를 통하여 2010년에 입금된 4,785,800,900원 의 수입금액을 제외한 채 피고인 명의의 계좌를 통하여 입금된 금액 등을 바탕으로 수입금액을 724,253,700원으로 신고함으로써 위 4,785,800,900원의 수입금액을 누락한 사실, 피고인이 2012. 6. 29.경 ☆☆세무서에서 피고인의 2011년도 종합소득세 신고를 하면서 차명계좌를 통하여 2011년도에 입금된 5,026,642,143원의 수입금액을 제외한 채 피고인 명의의 계좌를 통하여 입금된 금액 등을 바탕으로 수입금액을 1,479,031,510원 으로 신고함으로써 위 5,026,642,143원의 수입금액을 누락한 사실은 앞서 살펴 본 바와 같으므로, 피고인이 2010년 및 2011년 수입금액을 누락한 부분과 관련하여 누락수입에 대응하는 비용에 관한 신고를 누락하였다고 하여 그 공제를 받고자 한다면 그 비용의 필요경비 또는 손금 산입을 구하는 납세의무자인 피고인이 스스로 그 누락사실을 주장․입증하여야 한다. 그런데 원심이 적절하게 설시한 사정들과 원심이 적법하게 채택하여 조사한 증거들에 의하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들에 비추어 보면, 피고인이 제출한 증거들만으로는 피고인이 2010년 및 2011년 누락수입과 관련하여 피고인이 주장하는 바와 같은 양악수술 재료비를 누락하였다고 인정하기에 부족하고, 달리 이를 인정할 증거가 없으므로, 피고인의 위 주장은 받아들이기 어렵다.

(1) 피고인이 제출한 증 제17호, 제18호의 각 기재만으로는 피고인이 주장하는 바와 같이 2010년 및 2011년 누락한 양악수술 건수가 각각 323건 및 487건이라고 인정하기에 부족하고 5), 달리 이를 인정할 객관적인 증거가 없다. (2) 앞서 관련 행정사건에서 구체적인 증빙을 갖춘 것으로 인정되어 2011년 귀속 종합소득세를 추계 과세함에 있어 주요경비로 공제한 재료비 합계 100,515,453원을 제외하고 피고인이 2010년 및 2011년 누락한 양악수술과 관련하여 재료비를 추가로 지출하였음을 뒷받침할만한 구체적인 증빙자료가 존재하지 않는다.

(3) 피고인에게 재료를 공급하였다는 강OO과 ★★치과에 근무하였다는 이OO의 관련 행정사건에서의 각 증언 6) 7) 과 양악수술을 시행하는 대학병원들에 대한 사실조회결과 8) 만으로는 피고인이 누락하였다고 주장하는 양악수술 1건당 지출한 재료비가 최소 1,873,151원임을 인정하기에 부족하 고 9) 10), 달리 이를 인정할 객관적인 증거가 없다.

(4) 피고인은 2010년 및 2011년 누락한 양악수술에 관하여 재료가 필수적으로 소요됨에도 이와 관련한 필요경비를 0원으로 인정하는 것은 위법하다는 취지로도 주장하나, 앞서 본 바와 같이 관할 세무서가 피고인이 신고한 매입비용과 선행 세무조사 시 인정된 매입비용은 모두 주요경비로 인정하였고, 기준경비율에 의한 경비도 인정하였으며, 관련 행정사건에서 피고인이 주장하는 재료비 중 구체적인 증빙자료를 제출한 부분에 대하여 추가로 주요경비로 인정하였으므로, 피고인이 주장하는 재료비를 주요경비로 공제하지 않았다고 하여 소득금액을 추계함에 있어 수입금액에서 경비를 전혀 공제하지 않은 경우와 같다고 볼 수는 없다.

(5) 앞서 본 바와 같이 피고인이 주장하는 바와 같은 2010년 및 2011년 누락 양악 수술 관련 재료비의 존재를 인정하기 어려운 이상 행정판결의 기속력 등에 관한 논의가 이 부분 판단에 어떠한 영향을 미친다고 보기는 어렵다.

• 나. 피고인 및 검사의 각 양형부당 주장에 관한 판단

1. 원심과 비교하여 양형의 조건에 변화가 없고 원심의 양형이 재량의 합리적인 범위를 벗어나지 아니하는 경우에는 이를 존중함이 타당하다(대법원 2015. 7. 23. 선고 2015도3260 전원합의체 판결 참조). 2) 피고인이 사후적으로나마 포탈세액과 그 외 가산세를 포함하여 확정된 총결정세액인 2010년 귀속 종합소득세 1,320,285,348원, 2011년 귀속 종합소득세 1,288,332,304원을 모두 납부하였고, 2010. 4.경부터 2012. 12.경까지의 현금매출 누락과 관련한 현금영수증 미발급 과태료 4,012,396,072원까지 납부한 점, 피고인이 초범인 점, 피고인이 일부 법리적인 면을 다투기는 하나 객관적 사실관계는 대체로 인정하면서 반성하는 모습을 보이는 점 은 피고인에게 유리한 정상이다. 반면 조세포탈 범죄는 건전한 상거래 질서를 훼손하고 성실하게 납세의무를 이행하는 일반 국민의 준법의식에 해악을 끼친다는 측면에서 그 죄책이 가볍지 않은 점, 이 사건 범행은 2년에 걸쳐 이 사건 차명계좌의 사용 등으로 거액의 수입금액을 감추거나 증빙자료를 제대로 갖추지 않는 방식으로 종합소득세 합계 약 11억 원을 포탈한 것으로 그 죄질이 가볍지 아니한 점은 피고인에게 불리한 정상이다. 이와 관련하여 검사는, 피고인이 소득세 탈루를 위해 이 사건 차명계좌를 이용하여 수년간 고액의 진료비 수입을 누락하면서 급여를 포함한 지출의 대부분도 현금으로 지급하는 등 치밀하게 준비하여 계획적으로 이 사건 범행을 하였으므로, 이는 조세포탈 범행의 양형기준상 가중인자로서 ‘계획적·조직적 범행’에 해당한다는 취지로 주장하나, 피고인이 행정원장인 주OO의 투명한 매출 공개 요청에 따라 주OO가 제공한 이 사건 차명계좌를 이용하여 현금으로 수술비를 받고 인건비 등을 지출하는 행위를 한 것으로 보이고, 차명계좌에 입금된 수입을 소득세 신고에서 누락한 이외에 사전에 치밀하게 준비하여 이 사건 범행을 조직적으로 저질렀다고까지는 보이지 아니하므로, 검사의 이 부분 주장은 받아들이지 아니한다. 위와 같이 피고인에게 유리한 정상과 불리한 정상을 비롯하여 피고인의 나이, 성행, 환경, 범행의 경위, 수단과 결과, 범행 후의 정황 등 이 사건 변론에 나타난 모든 양형조건을 종합적으로 고려하고, 원심판결 선고 이후 양형 조건과 관련하여 별다른 사정변경을 찾아볼 수 없는 점까지 더하여 보면, 원심이 피고인에게 선고한 형이 재량의 합리적인 범위를 벗어났다고 인정될 정도로 너무 무겁거나 가벼워서 부당하다고 볼 수 없다. 따라서 피고인 및 검사의 양형부당 주장은 모두 받아들이지 않는다.

그렇다면 피고인과 검사의 항소는 이유 없으므로, 형사소송법 제364조 제4항 에 따라 이를 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다. 재판장 판사 정&& _________________________ 판사 조&& _________________________ 판사 김&& _________________________ 1) 605,027,773원 ＝ 1,873,151원 × 323건(2010년에 이 사건 차명계좌로 수술비를 수령한 건수) 2) 912,224,537원 ＝ 1,873,151원 × 487건(2011년에 이 사건 차명계좌로 수술비를 수령한 건수) 3) 검사는 원심 제8회 공판기일에서 판시 범죄사실에 기재된 금액으로 포탈세액을 변경하는 취지의 공소장변경허가신청을 하여 공소장변경이 허가되었고, 피고인과 변호인도 관련 행정판결에 따라 산정된 포탈세액이 판시 범죄사실에 기재된 것과 같다는 점을 다투지는 않는다. 4) 구체적인 조세포탈세액까지 인식․인용하여야만 조세포탈의 고의가 인정되는 것은 아니다. 5) 피고인은 양악수술 1건당 치료비가 1,000~1,100만 원 정도임을 전제로 이 사건 차명계좌(피고인 제출 증 제17호, 공판기록 439~470면)에 입금된 입금 명의인, 입금액을 확인한 후 기존에 신고한 2010년 및 2011년 매입비용 관련 환자들의 명단(피고인 제출 증 제18호, 공판기록 471~475면)과 대조하는 방법으로 2010년 및 2011년 누락한 양악수술 건수가 각각 323건 및 487건에 이른다고 주장하나, 수술의 범위(양악인지, 상악 또는 하악인지), 수술 난이도 등에 따라 수술비용에 차이가 있을 것으로 보일 뿐만 아니라 피고인이 2010년 진료차트를 보유하고 있지 아니하는 등 2010년 및 2011년 세무신고를 하면서 제출하였다는 위 환자들의 명단이 정확한 것인지 여부가 확인되지 아니하므로, 위와 같은 방식으로 2010년 및 2011년 누락한 양악수술 건수를 정확하게 파악하기에는 한계가 있을 것으로 보인다. 6) 서울행정법원 2016구합56318 사건에서의 강OO 증언(피고인 제출 증 제20호, 공판기록 560~579면) 7) 서울행정법원 2016구합56318 사건에서의 이OO 증언(피고인 제출 증 제7호, 공판기록 388~399면) 8) 연세대학교 치과대학 병원장(피고인 제출 증 제13호, 공판기록 422면), 한림대학교 성심병원장(피고인 제출 증 제14호, 공판기록 424면), 대한치과의사협회 협회장(피고인 제출 증 제15호, 공판기록 425면), 서울대학교 치과병원장(피고인 제출 증 제16호, 공판기록 429면) 9) 원심 법원이 대한치과의사협회 등에 양악수술에 소요되는 재료와 재료비 등에 대하여 사실조회를 하였는데, 대한치과의사협회 협회장은 2016. 6. 20. “양악수술 과정은 환자 상태, 수술 방법, 마취 방법, 병원 시설 및 규모에 따라 차이가 있어 소모되는 재료를 동일하게 적용하기 어렵고, 재료비는 의료기기를 제공하는 회사에 따라, 병원의 입원시설 및 환경에 따라 다양하게 산정되므로 구체적인 비용을 정확하게 산정하기 어렵다”는 취지로 회신하였고(피고인 제출 증 제15호, 공판기록 425~426면), 서울대학교 치과병원장도 2017. 10. 24. “양악수술과 관련한 재료비는 같은 재료라 하더라도 회사마다 다를 수 있고, 대학병원과 같이 대량으로 구매할 때와 개인의원에 소량으로 구매할 때의 재료비용은 차이가 날 수 있으며, 사용량 또한 수술과정, 수술시간, 입원기간에 따라 다를 수 있다”는 취지로 회신하였다(피고인 제출 증 제16호, 공판기록 429, 433면). 10) 피고인이 ★★치과 병원을 운영하면서 재료비를 포함해 신고한 매입비용은 2010년 95,590,508원, 2011년 131,519,955원이고(공판기록 1751면), 피고인은 2010년에 86건, 2011년 114건의 양악수술을 시행하였다고 주장하는바(피고인 제출 증 제18호, 공판기록 471~475면), 위와 같이 신고한 매입비용을 모두 양악수술 재료비라고 보더라도, 2010년의 경우 양악수술 1건당 재료비는 약 1,111,518원이고(= 매입비용 95,590,508원/86건), 2011년의 경우 양악수술 1건당 재료비는 약 1,153,684원이므로(= 매입비용 131,519,955원/114건), 피고인이 주장하는 양악수술 1건당 재료비와는 상당한 차이가 있다.