주요업종이 바뀐 경우에 해당하므로, 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액을 기초로 순손익가치를 평가하여 이루어진 이 사건 처분은 위법함

사 건 2019누38832 증여세부과처분취소 원 고 권○○ 피 고

○○세무서장 변 론 종 결

2019. 8. 19. 판 결 선 고

2019. 9. 11.

1. 제1심판결을 취소한다.

2. 피고가 2016. 12. 1. 원고에 대하여 한 증여세 305,360,580원(가산세 포함)의 부과처분을 취소한다.

2. 소송총비용은 피고가 부담한다. 청구취지 주문 제1, 2항 기재와 같다.

이 법원이 이 부분에 관하여 쓸 이유는, 제1심판결문 제2면 10행부터 16행까지의“ 상속세 및 증여세법 … 통보하였고” 부분을 “구 상속세 및 증여세법(2011. 12. 31. 법률 제11130호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증세법’이라 한다) 제63조 제1항, 구 상속세 및 증여세법 시행령(2010. 12. 30. 대통령령 제22579호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증세법 시행령’이라 한다) 제54조 제1항의 보충적 평가방법에 따라 순손익가치와 순자산가치를 가중평균하여(그 손손익가치는 구 상증세법 시행령 제56조 제1항 제1호에 따라 산정하였다) 이 사건 주식의 1주당 가액을 338,350원으로 산정한 다음, 이를 근거로 원고가 이 사건 주식을 저가양수한 것이라고 보아 과세자료를 피고에게 통보하였다.”로 고치는 것을 제외하고는 제1심 판결이유 제1항 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 그대로 인용한다.

• 가. 원고의 주장 및 관계법령 이 법원이 이 부분에 관하여 쓸 이유는, 제1심 판결문 제3면 15행부터 16행까지의 “ 상속세 및 증여세법 시행규칙 … 제17조의3 제1항 제3호”를 “구 상속세 및 증여세법 시행규칙(2011. 7. 26. 기획재정부령 제223호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증세법 시행규칙’이라 한다)”로 고쳐 쓰는 것을 제외하고는 제1심 판결이유 제2의 가. 나.항 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 그대로 인용한다.
• 나. 인정사실

1. AA의 기계장치 매각 등

• 가) AA은 건설업을 영위하는 회사들에게 붙박이 신발장, 아파트 가구 등을 제조·판매하는 ‘가구제조업’을 영위하여 왔다. 그런데 AA은 가구 제조에 필요한 기계장치를 2009. 6. 30. 주식회사 BB에 전부 매각하였고, 그에 따라 AA의 대차대조표에 계상된 기계장치 가액은 2008. 12. 31. 현재 170,915,000원에서 2009. 12. 31. 현재 0원으로 변경되었다.
• 나) CC시장은 2010. 3. 11. AA의 가구제조 시설로 사용되던 CC시 〇〇구 〇〇면 〇〇리 〇〇 소재 공장(이하 ‘이 사건 공장’이라 한다)에 대하여 공장이전을 이유로 하여 공장등록을 취소하였다.
• 다) 한편 AA의 대표이사였던 박DD는 2010. 3. 26. 퇴사하였고, AA의 직원들(이EE 외 6명)도 2010. 4. 30.까지 모두 퇴사하였다. 그 이후부터 AA에는 원고와 2010. 11. 2.에 입사한 직원 1명(함FF)이 근무하였을 뿐이다.

2. 사업자등록상의 업종변경 내역 등

• 가) 사업자등록상 AA의 업종변경 내역은 아래 [도표 1] 기재와 같다. 한편 AA의 법인등기부에는 2010. 9. 30. 기존의 목적사업인 금속제품 제조 및 조립업, 목제품 제조 및 조립업 등 이외에 ‘인터넷 쇼핑몰 운영, 전자 상거래업’이 그 목적사업으로 추가되었다. [도표 1] 생략
• 나) AA이 법인세 신고시 제출한 법인세 과세표준 및 세액신고서상에 기재된 업종 내역은 아래 [도표 2] 기재와 같다. [도표 2] 생략

3. AA의 매출액 등

• 가) 2007 사업연도부터 2015 사업연도까지 AA의 매출액, 당기순이익은 아래 [도표 3] 기재와 같다. [도표 3] 생략
• 나) 2007 사업연도부터 2015 사업연도까지 AA의 업종별 매출액은 아래 [도표 4] 기재와 같다. 한편 2010년 제조업 매출액 51,401,700원의 구체적인 내역은 아래 [도표 5]의 ㉮항 기재와 같고(드레스룸장 등을 제조하여 납품한 것이다), 도·소매업 매출액 12,630,774원의 구체적인 내역은 아래 [도표 5]의 ㉯항 기재와 같다(마트진열대, 핫팩 등을 판매한 것이다). [도표 4] 생략 [도표 5] 생략
• 다) AA의 계정별원장(계정과목: 원재료)에 의하면, AA이 2010. 1. 1.부터 2010. 12. 31.까지 구입한 원재료 내역은 아래 [도표 6] 기재와 같다. [도표 6] 생략

4. 그 밖의 사정 원고는 이 사건 처분에 불복하여 이의신청을 하였는데, 그 이의신청의 심리과정에서 아래와 같은 내용의 진술서(이하 ‘이 사건 진술서’라 한다)를 제출한 바 있다.

• 사업을 찾고 있던 중에 AA을 친구로부터 소개받았고, 마침 AA의 전임 대표가 건강상 이유로 회사를 넘길 생각을 갖고 있다는 것을 알고 2010. 2. AA의 실상을 점검하였습니다. 마침 결산 시점이라서 2010 사업연도의 결산 업무를 행하는 것을 점검하였습니다. 본인이 결산을 점검하는 과정에서 회사 인수 의사가 있음을 감지한 전임 대표는 본인에게 자신의 건강상 이유로 조속히 영업 일선에서 물러나고 싶다면서 대표 취임을 하고 회사를 운영하면서 주식을 인수할 것을 제안하여 본인은 일단 2010. 3. 30.자로 대표이사 취임을 하고 주식 인수를 조금 더 시간을 갖고 진행하자 하였습니다.

• 업무를 인계받고 시장을 알아 가면서, 성장성은 없으나, 현상유지는 가능할 것이라 여기고 주식을 안수하게 되었는바, 그 시기가 2010. 10. 19.이고, 주식 인수 조건은 액면가 만 원의 보통주 4천 주의 1주당 인수 단가를 75,000원으로 하여(총 발행주식수의 40% 지분율) 인수 금액은 3억 원으로 매매 계약서를 작성하였습니다. 주당 산정가액은 회계법인의 가치평가 절차를 밟지 않고 단순하게 대표로 취임하였던 2010. 3. 말일자로 순자산에서 회수되지 않은 단기대여금(전임 대표의 가지급금)을 차감하고 지분을 감안하여 주당 금액을 75,000원으로 산정하여 계약을 체결하였습니다. 이에 대하여 2016. 10.에 〇〇세무서로부터 세무조사를 받게 되었습니다.

• 본인이 회사를 인수하고 이루어진 매출 상황을 살펴보아도 인수 전 매출에 비해 아주 작습니다. 본인은 AA의 매출을 위하여 기존에 매출이 발생하였던 GG와 접촉하면서 수주를 받으려고 노력하였으나 전임 대표가 유사한 이름으로 영업을 하고 있어서(법인명: 주식회사 AA가구, 2011. 12. 말 폐업하고 다시 개인 명의로 사업장을 AA가구로 열고 영업을 하다가 2013. 12. 말로 건강상 사유로 폐업) GG와의 거래를 성사시킬 수 없었습니다.

• 매출을 올리기 위해 가구 사업을 일시적으로 중단하고 겨울용 지참 손난로인 핫팩 유통도 잠시 하였으며, 통신판매업을 신고하면서 미국에서 ‘HH’라는 상표로 유통되는 장신구(액세서리)를 수입해서 인터넷 판매로 시도하는 등 다각화에 노력하였습니다.

• 매출현황을 보더라도 〇〇세무서에서 판단한 1주당 338,350원에 주식을 인수하여 회사를 운영하여 수익을 낸다는 것은 넌센스이고 본인이 인수할 때 3억 원에 인수를 하게 되면 기초 자산이 있기 때문에 향후 5년 이상 10년까지 본인의 월 3백만 원의 급여 정도는 나올 수 있다고 판단을 하고 3억 원의 주식 매매계약에 이르게 된 것이기에 〇〇세무서에서 판단한 주당 가격에 의한 증여 부분을 판단하여 부과한 증여세 부분은 조정되어야 한다고 봅니다.

• 다. 판단

1. 사업의 계속이 곤란한 경우에 해당하는지 여부 이 법원이 이 부분에 관하여 쓸 이유는 제1심 판결이유 제2의 라. 1)항 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 그대로 인용한다.

2. 주요업종이 변경되었는지 여부

• 가) 법령의 개관 구 상증세법 제60조, 제63조 제1항 제1호 (다)목, 구 상증세법 시행령 제54조는, 비상장주식의 1주당 가액은 평가기준일인 상속개시일 또는 증여일 현재의 시가에 의하고, 시가를 산정하기 어려운 경우에는 원칙적으로 1주당 순손익가치(1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 ÷ 금융기관이 보증한 3년 만기 회사채의 유통수익률을 감안하여 기획재정부장관이 정하여 고시하는 이자율)와 1주당 순자산가치(당해 법인의 순자산가액 ÷ 발행주식 총 수)를 3과 2의 비율로 가중평균한 가액에 의하도록 규정하고 있다. 그리고 구 상증세법 시행령 제56조 제1항, 제2항은 1주당 순손익가치를 산정할 때 ‘1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액’은 그 제1호의 가액, 즉 ‘[(평가기준일 이전 1년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액 × 3) + (평가기준일 이전 2년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액 × 2) + (평가기준일 이전 3년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액 × 1)] × 1/6’의 산식에 의하여 계산한 가액으로 하되, 해당 법인이 일시우발적 사건으로 최근 3년간의 순손익액이 비정상적으로 증가하는 등 제1호의 가액으로 하는 것이 불합리한 것으로 기획재정부령이 정하는 경우에는 그 제2호의 가액, 즉 둘 이상의 신용평가전문기관, 회계법인 또는 세무법인이 산출한 1주당 추정이익의 평균가액으로 할 수 있되, 제2호의 가액으로 하는 경우는 상속세 또는 증여세 과세표준신고기한 내에 신고한 경우로서 1주당 추정이익의 산정기준일과 평가서 작성일이 해당 과세표준신고의 기한 이내에 속하고, 산정기준일과 상속개시일 또는 증여일이 같은 연도에 속하는 경우로 한정한다고 규정하고 있다. 한편 그 위임에 따른 구 상증세법 시행규칙 제17조의3 제1항은 위 제1호의 가액인 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액으로 평가하는 것이 불합리한 경우로서 ‘평가기준일 전 3년이 되는 날이 속하는 사업연도 개시일부터 평가기준일까지의 기간 중 합병․분할․증자 또는 감자를 하였거나 주요업종이 바뀐 경우(제3호)’, ‘주요 업종(당해 법인이 영위하는 사업 중 직접 사용하는 유형고정자산의 가액이 가장 큰 업종을 말한다)에 있어서 정상적인 매출발생기간이 3년 미만인 경우(제7호)’ 등을 들고 있다.
• 나) 구 상증세법 시행규칙 제17조의3 제1항 각 호에 해당할 경우의 평가방법 구 상증세법 시행규칙 제17조의3 제1항 각 호는 최근 3년간의 순손익액을 산정할 수 없거나 최근 3년간의 순손익액이 비정상적이어서 이를 기초로 1주당 순손익가 치를 산정하는 것이 불합리하다고 보이는 사유들을 규정한 것이므로, 여기에 규정된 사유가 있다면 특별한 사정이 없는 한 구 상증세법 시행령 제56조 제1항 제1호의 가 액인 ‘1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액’을 기초로 1주당 순손익가치를 산정할 수 없고, 이러한 법리는 구 상증세법 시행령 제56조 제1항 제2호의 가액인 ‘1주당 추정이익의 평균가액’이 산정되지 아니하였거나 제2항에서 정한 요건을 갖추지 못함으로써 제2호의 가액을 기초로 1주당 순손익가치를 산정할 수 없더라도 제1호의 가액에 의하는 것이 불합리한 이상 마찬가지이다. 만일 비상장주식의 1주당 가액을 구 상증세법 시행령 제56조 제1항 제1호의 가액 또는 제2호의 가액을 기초로 한 순손익가치와 순자산가치를 가중평균한 금액으로 평가할 수 없는 경우에는, 구 상증세법 제65조 제2항이 구 상증세법에서 따로 평가방법으로 규정하지 아니한 재산의 평가는 같은 조 제1항 및 제60조부터 제64조까지에 규정된 평가방법을 준용하도록 규정하고 있는 점, 구 상증세법이 규정한 보충적 평가방법에 의하더라도 그 가액을 평가할 수 없는 경우에는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가액에 의할 수밖에 없는 점 등에 비추어 볼 때, 순자산가치만에 의하여 평가하도록 한 구 상증세법 시행령 제54조 제4항의 방법 등 구 상증세법이 마련한 보충적 평가방법 중에서 객관적이고 합리적인 방법을 준용하여 평가할 수 있을 것이다(대법원 2012. 4. 26. 선고 2010두26988 판결, 대법원 2012. 5. 24. 선고 2011두9140 판결, 대법원 2013. 11. 14. 선고 2011두31253 판결 등 참조).
• 다) 이 사건의 경우 앞서 본 인정사실과 을 6호증, 갑 34호증의 2의 각 기재에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 아래와 같은 사정들을 모두 종합하여 보면, AA은 구 상증세법 시행규칙 제17조의3 제1항 제3호에서 말하는 ‘평가기준일 전 3년이 되는 날이 속하는 사업연도 개시일부터 평가기준일까지의 기간 중 주요업종이 바뀐 경우’에 해당하는 것으로 판단된다. 원고의 이 부분 주장은 이유 있다.

① 원고의 이 사건 주식 취득과 관련하여 구 상증세법 시행규칙 제17조의3 제1항 제3호가 적용되기 위해서는 평가기준일로부터 3년이 되는 날이 속하는 사업연도 개시일인 2007. 1. 1.부터 평가기준일인 2010. 10. 19.까지의 사이에 AA의 주요업종이 바뀐 경우에 해당하여야 한다. 한편 국세기본법 제14조 소정의 실질과세원칙 등에 비추어 볼 때, 주요업종이 변경되었는지 여부는 실제로 영위하는 업종이 무엇인지에 따라 판단하여야 한다.

② AA은 건설업을 영위하는 회사들에게 붙박이 신발장, 아파트 가구 등을 제조·판매하는 ‘가구제조업’을 주요업종으로 하던 법인으로서, CC시 〇〇구 〇〇면 〇〇리 〇〇에 이 사건 공장을 두고 있었다. 그런데 AA은 2009. 6.경 가구제조에 필요한 기계를 전부 매각하였고, 2010. 3.경에 이르러서는 이 사건 공장에 관한 공장등록마저 취소되었다. 한편 AA의 직원들은 2010. 4. 30.까지 모두 퇴사하였고, 그 이후부터 원고가 이 사건 주식을 취득할 때까지 새로 입사한 직원도 없는 상태였다. 사정이 이와 같다면, 원고가 이 사건 주식을 취득하기 이전에 이미 AA은 가구제조업 영위에 필요한 인적·물적 시설이 모두 결여된 상태였다고 보아야 한다.

③ AA의 2010년도 원재료 구입내역 등에 비추어 보면, AA은 2010. 2. 26. 마지막으로 원재료를 구입한 다음 위 원재료와 전년도 이월 원재료 등을 이용하여 조립 작업 등을 거친 다음 직원들이 모두 퇴사하기 이전인 2010. 4.경까지 II 주식회 사에 대한 가구납품을 완료하였던 것으로 보인다. 한편 AA이 2010년도에 발급한 세금계산서들 중 제조업 관련 세금계산서는 2010. 7. 31.자로 작성하여 2010. 8. 6. II 주식회사에 발급한 것(공급가액 32,465,700원)이 마지막인데, 이는 AA이 2010. 4.경까지 납품한 가구에 대하여 2010. 8. 2. 그 대금을 지급받게 되자 2010. 8. 6. II 주식회사에 발급하였던 것으로 보인다. 이와 같은 사정에다가 위 ②의 사정을 더하여 보면, AA은 이 사건 주식 매매계약이 체결되기 이전에 이미 가구제조업을 사실상 중단하였던 것으로 보인다.

④ AA의 법인등기부에는 2010. 9. 30. ‘인터넷 쇼핑몰 운영, 전자 상거래업’이 추가되었고, AA의 사업자등록에도 2010. 10. 7. 소매업/전자상거래업이 부업종으로 추가되었다. AA은 2010. 11.경부터는 마트진열대, 핫팩 등을 판매하는 도·소매업만을 영위하였고, 그와 같은 사업형태는 2011년은 물론이고 2012년도에도 계속되었다. 이와 같은 사정에다가 위 ③, ④의 사정을 더하여 보면, AA의 주요업종은 이 사건 주식 매매계약이 체결되기 이전인 2010. 9.경에 이미 도·소매업으로 변경되었다고 봄이 상당하고, 도·소매업 영위에 따른 실제 판매내역이 2010. 11.경부터 나타나기 시작하였다는 사정만을 들어 이와 달리 보기는 어렵다.

⑤ AA은 2013년에 이르러 다시 가구제조업 관련 매출액이 발생하기 시작하였고, 2014년의 경우에는 가구제조업이 다시 주된 수입원이 되었던 것으로 보인다. 그러나 이를 들어 AA의 주요업종이 2013년에 이르러 다시 변경되었다고 볼 수 있는지 여부는 별론으로 하더라도, 그와 같은 사정만을 들어 2010. 9.경부터 2012. 12.경까지 AA의 주요업종이 여전히 가구제조업이었다고 볼 수는 없다.

⑥ 이 사건 진술서에 의하더라도, AA이 종전과 동일한 형태의 가구제조업을 그대로 영위하였던 것이라고 보이지는 않는다. 오히려 이 사건 진술서의 전반적인 내용과 취지는, AA이 더 이상 가구제조업을 영위할 수 없게 되자 사업다각화를 위하여 통신판매업 등을 영위하게 되었다는 것으로 보일 따름이다.

• 라) 소결 AA에 대하여는 평가기준일인 2010. 10. 19. 당시 구 상증세법 시행규칙 제17조의3 제1항 제3호에 해당하는 사유가 있으므로, 이 사건 주식을 평가함에 있어서 구 상증세법 시행령 제56조 제1항 제1호의 가액인 ‘1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액’을 기초로 1주당 순손익가치를 산정하고, 이렇게 산정된 순손익가치를 순자산가치와 가중평균하는 방식으로 이 사건 주식의 1주당 가액을 산정할 수는 없다. 따라서 이 사건 주식의 시가를 위와 같은 방식으로 산정한 다음 이를 전제로 원고가 이 사건 주식을 시가보다 저가로 양수하였다는 이유로 이루어진 이 사건 처분은 위법하다. 한편 과세처분 취소소송에서 처분의 적법 여부는 정당한 세액을 초과하느냐의 여부에 따라 판단하는 것으로서, 당사자는 사실심 변론종결 시까지 객관적인 과세표준과 세액을 뒷받침하는 주장과 자료를 제출할 수 있고, 이러한 자료에 의하여 적법하게 부과될 정당한 세액이 산출되는 때에는 그 정당한 세액을 초과하는 부분만 취소하여야 할 것이지만, 그렇지 아니한 경우에는 과세처분 전부를 취소할 수밖에 없으며, 그 경우 법원이 직권에 의하여 적극적으로 부과할 정당한 세액을 계산할 의무까지 지는 것은 아니다(대법원 2015. 9. 10. 선고 2015두622 판결 참조). 그런데 이 사건의 경우, 이 사건 주식의 시가를 산정할 수 있는 객관적이고 합리적인 방법이 무엇인지에 관하여 피고는 아무런 주장·입증을 하지 않고 있는데다가 이 사건 변론 종결 당시까지 제출된 자료만으로는 위와 같은 객관적이고 합리적인 방법이 무엇인지를 알 수도 없다. 따라서 그 정당세액을 산정할 수 없으므로 이 사건 처분을 전부 취소할 수밖에 없다.

그렇다면 원고의 이 사건 청구는 이유 있어 이를 인용할 것인바, 제1심판결은 이와 결론을 달리하여 부당하다. 따라서 제1심판결을 취소하고, 이 사건 처분도 취소하기로 하여 주문과 같이 판결한다.