증여 당시 지가 급등 상황이 있었던 이 사건 토지를 평가기간 이후 소급감정 한 가액이 시가인지의 여부

사 건 2018누67239 원고, 항소인 AAA외3 피고, 피항소인 BB세무서장 제1심 판 결 수원지방법원 2018. 9. 5. 선고 2018구합61629 판결 변 론 종 결

2019. 11.01. 판 결 선 고

2019. 12.20.

1. 제1심판결을 다음과 같이 변경한다.

• 가. 피고가 2017. 5. 2. 원고 AAA에 대하여 한 증여세 151,092,640원(가산세 포함) 의 부과처분 중 34,596,290원(가산세 포함)을 초과하는 부분을, 원고 CCC에 대 하여 한 증여세 156,659,410원(가산세 포함)의 부과처분 중 34,593,860원(가산세 포함)을 초과하는 부분을, 원고 DDD에 대하여 한 증여세 151,092,640원(가산세 포함)의 부과처분 중 34,596,290원(가산세 포함)을 초과하는 부분을, 원고 EEE 에 대하여 한 증여세 160,075,270원(가산세 포함)의 부과처분 중 34,195,966원(가 산세 포함)을 초과하는 부분을 각 취소한다.
• 나. 원고들의 나머지 청구를 각 기각한다.

2. 소송총비용 중 20%는 원고들이, 나머지는 피고가 부담한다. 청구취지 및 항소취지 제1심판결을 취소한다. 피고가 2017. 5. 2. 원고 AAA에 대하여 한 증여세 151,092,640원(가산세 포함)의, 원고 CCC에 대하여 한 증여세 156,659,410원(가산세 포함)의, 원고 DDD에 대하여 한 증여세 151,092,640원(가산세 포함)의, 원고 EEE 에 대하여 한 증여세 160,075,270원(가산세 포함)의 각 부과처분을 모두 취소한다..

• 가. FFF은 개발제한구역으로 지정된 과천시 문원동 산35 임야 102,089㎡(이하 ‘이 사건 종전 토지’라고 한다)를 소유하고 있었고, 원고들은 FFF의 아들들 및 그 배우 자들이다.
• 나. FFF은 2014. 11. 4.경 이 사건 종전 토지 중 아래와 같은 가분할도(이하 ‘이 사건 가분할도’라고 한다)에 따른 J구역 16,350㎡(이하 ‘이 사건 토지’라고 한다)를 원 고들에게 4,087.5㎡씩 나누어 각 증여하였고, 원고들은 2014. 11. 14. 이 사건 종전 토 지 중 각 102,089분의 4,087.5 지분에 관하여 2014. 11. 4. 증여를 원인으로 한 각 지 분이전등기를 마쳤다. [이 사건 종전 토지의 가분할도]
• 다. 원고들은 2015. 2. 28. 피고에게 이 사건 토지에 대한 증여세 과세표준을 신고하 면서, 평가기준일 전후 3개월 이내의 매매사례가액 등 시가를 확인할 수 없는 경우로 보아 구 상속세 및 증여세법(2015. 12. 15. 법률 제13557호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증세법’이라고 한다) 제60조 제3항, 제61조 제1항 제1호에서 규정하고 있는 보충 적 평가방법에 따라 이 사건 토지의 시가를 개별공시지가를 기준으로 781,530,000원[= 16,350㎡ × 47,800원(㎡당 공시지가)]으로 평가하여 해당 증여세를 각 신고․납부하였
• 다. 라. 한편 피고는, FFF이 2014. 11. 17. HHH에게 이 사건 종전 토지 중 이 사건 가분할도에 의하여 B5 부분으로 구분․특정된 623.66㎡(이하 ‘이 사건 비교대상토지’라 고 한다)를 대금 110,000,000원[㎡당 176,378원 = 110,000,000원 ÷ 623.66, 원 미만은 버린 수치임, 이하 같다]에 매도한 사실을 확인한 후 이 사건 비교대상토지의 거래가액 인 ㎡당 176,378원을 이 사건 토지의 시가로 판단하였다.
• 마. 그 후 피고는 2017. 5. 2. 원고 AAA에게 증여세 151,092,640원(가산세 포함) 을, 원고 CCC에게 증여세 156,659,410원(가산세 포함)을, 원고 DDD에게 증여세 151,092,640원(가산세 포함)을, 원고 EEE에게 증여세 160,075,270원(가산세 포함)을 각 부과․고지(이하 통틀어 ‘이 사건 각 처분’이라고 한다)하였다.
• 바. 원고들은 이 사건 각 처분에 불복하여 2017. 7. 26. 조세심판원에 심판청구를 제 기하였으나, 조세심판원은 2017. 11. 30. 위 심판청구를 기각하였다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2, 6호증, 을 제1, 2호증(가지번호 있는 것은 가지 번호 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 원고들의 주장 이 사건 토지와 이 사건 비교대상토지는 서로 다른 재산이고, 구 상증세법 시행령 제49조 제5항은 다른 재산의 매매사례가액을 당해 재산의 시가로 인정하기 위해서는 다른 재산의 면적․위치․용도․종목 및 기준시가가 당해 재산과 동일하거나 유사할 것을 그 요건으로 규정하고 있는데, 이 사건 토지는 이 사건 비교대상토지와 면적, 형 태, 위치, 용도, 현황 등이 전혀 다르다고 할 것이어서, 이 사건 비교대상토지의 매매사 례가액을 기초로 이 사건 토지의 시가를 산정하여 이를 기준으로 한 이 사건 각 처분 은 위법하다. 이 법원의 감정결과에 의한 시가를 이 사건 토지의 시가로 보아 정당한 증여세액 을 계산하여야 하고 이 사건 각 처분에서 이를 초과하는 부분은 위법하므로 취소되어 야 한다.
• 나. 피고의 주장 이 사건 토지와 이 사건 비교대상토지는 모두 하나의 필지이고 등기부상 분할등기 가 경료되지 아니하였으므로 서로 다른 재산이라 볼 수 없다. 따라서 구 상증세법 시 행령 제49조 제1항 제1호 ‘해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액’ 이 적용되어야 한다. 설령 이 사건 토지와 이 사건 비교대상토지가 서로 다른 재산이 어서 구 상증세법 시행령 제49조 제5항이 적용된다고 하더라도, 이 사건 비교대상토지 의 거래가액은 이 사건 토지와 면적·위치·용도·종목 및 기준시가가 동일하거나 유사하 므로 이를 이 사건 토지의 시가로 볼 수 있다. 따라서 이 사건 비교대상토지의 매매사 례가액을 기초로 이 사건 토지의 시가를 산정하여 이를 기준으로 한 이 사건 각 처분 은 적법하다. 한편 이 법원의 감정결과에 의한 시가는 일반적이고 정상적인 교환가치를 적정하 게 반영하고 있지 않으므로 이 사건 토지의 시가로 볼 수 없다. 따라서 이 법원의 감정결과에 의한 시가를 기초로 정당한 세액을 계산하여서는 아니 된다.

3. 관련 법령(제1심 별지2 기재와 같다) 구 상증세법 제60조 제1항 본문은 증여세가 부과되는 재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 따른다고 규정하고 있으며, 같은 조 제2항은 제1항의 규정에 의한 시가는 불특 정 다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되 는 가액으로 하고 수용가격․공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다고 규정하고 있다. 그리고 구 상증세법 시행령 제49조 제1항은 증여일 전후 3개월 이내의 기간 중 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에 는 그 거래가액(제1호)을 시가로 한다고 규정하고 있으며, 같은 조 제5항은 제1항을 적 용함에 있어서 당해 재산과 면적․위치․용도․종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액을 구 상증세법 제60조 제2항 의 규정에 의한 시가로 본다고 규정하고 있고, 구 상증세법 시행령 제49조 제2항은 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까 운 날에 해당하는 가액을 적용한다고 규정하고 있다.

4. 이 사건 각 처분의 적법 여부

• 가. 인정 사실 이 법원이 이 부분에 적을 판결 이유는, 아래에서 추가하는 부분 이외에는 제1심 판결 이유 해당 부분(6쪽 2행~7쪽 마지막 행) 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2 항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 이를 인용한다. [추가하는 부분]

○ 7쪽 두 번째 표 아래에 다음을 추가한다. 「라) 이 사건 토지의 평가기준일인 2014. 11. 14. 전후 3개월 이내의 기간 내에 매매된 구역별 토지 중 계약면적이 1,000㎡를 초과하는 토지의 ㎡당 매도금액은 아래 표와 같다.

• 마) FFF은 2014. 9. 5. 과천시장에게 이 사건 종전 토지를 분할한다는 허가 신 청을 하였으나, 과천시장은 2014. 10. 17. 이 사건 종전 토지를 분할하는 것은 ‘개발제 한구역법의 입법 목적에 배치되고, 이 사건 토지 내에 각종 불법행위 등’을 이유로 불 허가 처분을 하였다.
• 바) 이에 따라 FFF은 이 사건 종전 토지에 관하여 이 사건 가분할도에 따른 분할등기를 하지 못하였고, 불특정 다수의 매수인들에게 각 매매계약에서 정한 바에 따라 구역별 토지에 관하여 각 소유권이전등기를 마쳐주지 못하였다. 불특정 다수의 매수인들 중 일부 앞으로 이 사건 종전 토지 중 이 사건 종전 토지의 면적에서 구역별 토지의 면적이 차지하는 비율에 해당하는 지분에 관하여 매매를 원인으로 한 각 소유 권이전등기가 마쳐졌다.
• 사) 이 사건 가분할도에 따른 C-4, C-5 토지를 매수하였던 GGG는 FFF을 상 대로 서울중앙지방법원에 매매대금반환청구의 소를 제기하였다(2016가합567281호). 위 법원은 2017. 8. 17. 원고는 토지 분할이 불가능한 사정을 알았다면 매매계약을 체결하 지 않았을 것이므로 매매계약의 중요 부분에 관한 착오가 존재하고 그에 따라 매매계 약이 취소되었음을 이유로 청구 일부 인용판결을 선고하였고, GGG와 FFF 모두 항소하지 않아 그 무렵 위 판결이 그대로 확정되었다.
• 아) 이 사건 토지는 이 사건 비교대상토지보다 높은 지대에 위치하여 가파른 능 선이다. 이 사건 토지의 면적이 16,350㎡이고 불규칙적인 다각형의 형태를 취하고 있 는 반면 이 사건 비교대상토지는 면적이 623.66㎡로 이 사건 토지의 1/26에 불과하고 사각형의 형태를 취하고 있다. 이 사건 토지는 수목이 우거져 있는 반면 이 사건 비교 대상토지는 과수원, 텃밭으로 이용되고 있다.
• 자) 이 법원의 감정인 권욱일에 대한 감정촉탁결과 2014. 11. 14. 현재 이 사건 토지의 시가는 1,340,700,000원(㎡당 82,000원)이다.
• 차) 원고들은 2015. 4. 13. III에게 이 사건 토지에 대한 원고들의 지분 중 102,089분의 3,306 지분을 7억원(㎡당 211,736원)에 매도하였다.」

○ 7쪽 [인정근거]에 “을 제2호증의 기재, 이 법원의 감정인 권욱일에 대한 감정촉 탁결과”를 추가한다.

• 나. 판단

1. 이 사건 토지와 이 사건 비교대상토지가 같은 재산인지 여부 1필지의 토지의 위치와 면적을 특정하여 2인 이상이 구분소유하기로 하는 약정 을 하고 그 구분소유자의 공유로 등기하는 경우 이를 일반의 공유와 같이 취급할 수는 없고 외부적으로는 공유이나 내부적으로는 구분소유하는 것이다(대법원 2008. 2. 15. 선고 2006다68810,68827 판결 등 참조). 앞서 본 바와 같이 FFF은 이 사건 종전 토지를 이 사건 가분할도에 따라 구 분·특정한 후, 원고들에게 이 사건 토지를 위치와 면적을 특정하여 각 증여하고, HHH에게 이 사건 비교대상토지를 매도하였다. 원고들과 HHH는 이 사건 종전 토지 중 이 사건 종전 토지의 면적에서 각 증여 또는 매수한 토지의 면적이 차지하는 비율에 해당하는 지분에 관하여 각 소유권이전등기를 마쳤다. 따라서 1필지의 이 사건 종전 토지의 위치와 면적을 특정하여 원고들이 이 사건 토지를, HHH가 이 사건 비교대상토지를 각 구분소유하였다. 이 사건 토지와 이 사건 비교대상토지는 분할등기가 경료되지 않았다고 하더라 도 구분하여 소유하는 다른 재산으로 보아야 하므로, 이 사건 비교대상토지가 구 상증 세법 시행령 제49조 제5항을 적용하여 이 사건 토지와 동일하거나 유사한 다른 재산에 해당하는지를 판단하여야 한다. 이와 달리 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 제1호가 적용되어야 한다는 피고의 주장은 이유 없다(피고가 주장하는 대법원 2018. 2. 13. 선 고 2016다245289 판결 등은 집합건물의 구분소유권 성립에 관하여 처분권자의 구분의 사가 객관적으로 외부에 표시되어야 한다는 것으로 이 사건에 원용하기에 적절하지 않 다).

2. 이 사건 비교대상토지가 이 사건 토지와 면적·위치·용도·종목 및 기준시가가 동 일하거나 유사한 토지에 해당하는지 여부 앞서 인정한 사실과 앞서 든 증거 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정되는 다음 과 같은 사정들을 종합하면, 이 사건 비교대상토지의 매매는 이 사건 토지와 위치·용 도·종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 토지의 매매에 해당하지 않는 것으로 봄이 타당하고, 피고가 제출한 증거만으로 그 매매가액도 객관적인 교환가치를 반영한 정상 적인 거래가액에 해당한다고 보기 부족하므로, 이 사건 비교대상토지의 매매사례가액 을 기초로 이 사건 토지의 시가를 산정하여 이를 기준으로 한 이 사건 각 처분은 위법 하다. 􎳞이 사건 토지와 이 사건 비교대상토지 모두 이 사건 종전 토지에 속하는 토 지라 할지라도 부동산의 가격은 개별성이 매우 강하여 각 토지의 면적·위치·용도 등에 따라 가격차가 생기는 것이 일반적인데, 이 사건 토지와 이 사건 비교대상토지는 면적·위치·용도뿐만 아니라 경사도·현황이 다르다. 􎳟이 사건 종전 토지 중 이 사건 가분할도에 따른 구역별 토지의 대체적인 매 매가액은 이 사건 종전 토지 인근의 이미 도심구역으로 개발된 지역과 인접하거나 가 까운 쪽의 구역들(B, C구역)이 다른 구역들보다 비교적 높게 형성되었고, 도심구역과 멀어지거나 임야로 둘러싸여 있는 구역일수록 낮게 형성되었으며, 도심구역과 반대쪽 인 남서쪽의 임야와 연접하여 있는 구역들(G, H, I구역)은 매매가 거의 이루어지지 않 은 점 등에 비추어, 이 사건 종전 토지 중 이 사건 가분할도에 의하여 구분․특정된 각 부분의 매매가액은 이 사건 종전 토지 인근의 이미 도심구역으로 개발된 지역과 인 접하고 있는지 여부가 가장 큰 영향을 미친 것으로 보인다. 그런데 이 사건 토지는 도심구역과 인접한 C구역, 임야지역인 F, I구역과 연접 하고 있는데, C구역 토지들의 평균 매매가액은 ㎡당 173,188원으로 B구역에 위치한 이 사건 비교대상토지의 거래가액인 ㎡당 176,378원과 유사하지만, F구역 토지들의 평균 매매가액은 ㎡당 133,110원으로 이 사건 비교대상토지의 ㎡당 거래가액과 상당한 차이 를 보이고, I구역은 전혀 매매가 이루어지지 않았다. 􎳠이 사건 종전 토지 중 이 사건 가분할도에 따라 구분·특정된 구역별 토지는 대체로 면적이 넓을수록 ㎡당 분양단가가 낮은 경향이 있는데, 이 사건 토지의 면적은 각 4,087.5㎡로 면적이 넓은 반면, 이 사건 비교대상토지의 면적은 623.66㎡로 면적이 좁다. 그리고 이 사건 토지의 평가기준일 전후 3개월 이내 기간 내 매매된 구역별 토 지 중 면적이 1,000㎡를 초과하는 토지들의 ㎡당 분양단가는 평균 100,205원으로 이 사건 이 사건 비교대상토지의 ㎡당 분양단가보다 낮았다. 􎳡원고들이 III에게 이 사건 토지를 매도한 시점은 구 상증세법 시행령 49 조 1항의 ‘평가기간’인 3개월이 지나서 이루어졌고, 이 사건 증여일부터 III에게 매 도한 시점까지 사이에 이 사건 토지의 시가가 상승하였을 가능성을 배제할 수 없다. 􎳢이 법원의 감정촉탁에서 이 사건 토지의 증여일 현재의 ㎡당 단가가 82,000 원으로 평가된 점 등을 종합하면, 피고가 이 사건 토지와 이 사건 비교대상토지 사이 의 가격결정 요인들에 대한 개별적인 비교과정을 거치지 아니하고 이 사건 비교대상토 지에 대한 단 1회의 매매사례만을 조사한 후 이 사건 토지의 시가로 판단한 것은 구 상증세법 제60조 제2항에서 정한 합리적인 시가산정방법으로 보기 어렵다.

3. 이 법원의 감정촉탁에 의한 감정평가액을 이 사건 토지의 시가로 볼 수 있는지 여부 상증세법 제60조 제2항의 문언상 시가가 수용·공매가격 및 감정가격 등 대통령 령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것에 한정되는 것은 아니므로, 위 규정의 위임에 의한 시행령 제49조 제1항(2003. 12. 30. 대통령령 제18177호로 개정되어

2005. 1. 1.부터 시행되기 전의 것) 각 호는 증여재산의 시가로 볼 수 있는 대표적인 경우를 예시한 것에 불과하며, 한편, 시가라 함은 원칙적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가격을 의미하지만, 이는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가 액도 포함하는 개념이므로, 거래를 통한 교환가격이 없는 경우에는 공신력 있는 감정 기관의 감정가격도 시가로 볼 수 있고, 그 가액이 소급감정에 의한 것이라 하여도 달 라지지 않는다(대법원 2004. 3. 12. 선고 2002두10377 판결, 대법원 2005. 9. 30. 선고 2004두2356 판결 등 참조). 이 법원의 감정촉탁에서 이 사건 토지의 시가는 1,340,700,000원으로 평가되었

• 다. 이에 대하여 피고는, 2014. 11. 14. 증여 당시 이 사건 토지는 개발제한구역 해제 되어 가격이 상승할 것이라는 기대심리가 컸지만 이 법원의 감정촉탁결과는 감정시점 인 2014. 11. 14.과 개발제한구역 해제가 무산된 실지조사일 2019. 1. 7.의 객관적 상 황이 동일하다는 전제에서 이러한 기대 심리를 배제하였으므로 위 증여 당시 이 사건 토지의 시가를 제대로 반영하지 못하였다고 주장한다. 그러나 위 관련 법리와 이 법원 의 2019. 10. 10.자 감정보완촉탁결과 및 변론 전체의 취지에 인정되는 다음의 사정을 종합하면 이 법원의 감정촉탁에 의한 평가액은 그 산정과정이 모두 적정한 것으로 판 단되어 이 사건 토지의 위 증여일 현재의 시가로 볼 수 있으므로, 피고의 위 주장은 받아들일 수 없다.

① 감정촉탁절차에서 이 사건 토지와 용도지역·이용상황·주변환경 등 제반가격 형성요인이 같거나 비슷하여 비교성이 높은 비교표준지로 과천시 문원동 산17 임야 3,174㎡가 선정되었고, 위 비교표준지의 공시지가를 기준으로 ㈀ 기준시점까지의 시점 수정, ㈁ 지역요인비교, ㈂ 개별요인비교, ㈃ 그 밖의 요인 보정이 종합 평가되었다. ② ㈂ 개별요인은 접근 조건(교통의 편부 등), 자연 조건(일조, 지세, 방위, 토양, 토질), 행 정적 조건(행정상의 조장 및 규제 정도), 기타 조건(장래 동향 등)이 모두 고려되었다.

③ ㈃ 그 밖의 요인에서 비교표준지와 기준시점, 용도지역·이용상황·주변환경 등이 유 사한 2014. 11. 14. 거래된 과천시 문원동 산35-1 임야 3,769㎡을 인근지역의 거래사 례로 선정되어 거래금액 ㎡당 103,000원가 고려되었다. 위 인근지역의 거래사례 토지 는 이 사건 종전토지 중 B16구역에 인접하여 이 사건 종전 토지와 마찬가지로 도시지 역, 자연녹지지역, 개발제한구역, 과밀억제권역 등 토지이용계획관계 및 공법상 제한상 태가 모두 동일하므로, 위 인근지역의 거래사례 토지의 매수인으로서는 이 사건 토지 와 마찬가지로 가격 상승 기대심리를 가지고 있었을 것으로 볼 수 있다.

4. 정당한 세액의 계산 이 사건 토지의 위 증여일 현재의 시가를 1,340,700,000원으로 하여 원고별 정 당한 증여세액(가산세 포함, 이하 같다)을 계산하면 아래 세액계산표와 같이 산정된

• 다. 2) 원고 AAA의 정당한 증여세액은 34,596,290원, 원고 CCC의 정당한 증여세액 은 34,593,860원, 원고 DDD의 정당한 증여세액은 34,596,290원, 원고 EEE의 정당 한 증여세액은 34,195,966원이다. 따라서 이 사건 각 처분 중 위 각 정당한 세액을 초 과하는 부분은 위법하므로 모두 취소되어야 한다

그렇다면 이 사건 각 처분의 취소를 구하는 원고들의 각 청구는 위 인정범위 내에서 이유 있어 이를 모두 인용하고 나머지 청구는 이유 없어 모두 기각할 것이다. 제1심판 결은 이와 결론을 일부 달리하여 부당하므로, 원고들의 각 항소를 모두 일부 받아들여 제1심판결을 주문과 같이 변경한다