이 사건 처분은 비과세 관행, 신회보호의 원칙에 어긋나므로 위법함

사 건 2018누43806 종합소득세부과처분취소 원 고 박○○ 피 고

○○세무서장 변 론 종 결

2018. 6. 14. 판 결 선 고

2018. 8. 23.

1. 피고의 항소를 기각한다.

2. 항소비용은 피고가 부담한다. 청구취지 및 항소취지

피고가 2016. 11. 1. 원고에 대하여 한 2011년 귀속 종합소득세 ○○○원(가산세 포함)의 부과처분을 취소한다.

제1심 판결을 취소한다. 원고의 청구를 기각한다.

1. 제1심판결서 이유의 인용 이 법원이 이 사건에 관하여 적을 이유는, 제2항과 같이 고쳐 쓰거나 추가 및 삭제하는 것 외에는 제1심판결서 이유의 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 사소송법 제420조 본문에 따라 이를 인용한다(이하에서 사용하는 약어의 의미는 제1심판결의 그것과 같다).

2쪽 2줄의 “원고는” 부분 앞에 다음의 내용을 추가한다. 원고는 대한민국 국적자로 1999년부터 미국 ○○주 ○○에 거주하다가 미국의 반도체 업체인 AA에서 아날로그 반도체 연구원으로 근무하던 중 2004년 미국 영주권을 취득하였다. 그 후 원고는 2007년 국내 반도체 업체인 주식회사 BB의 신임 부사장으로 채용되어 국내에서 근로를 제공하기 시작한 이후 현재까지 국내 반도체 업체에서 근무하고 있다. 2쪽 12줄의 “갑 제1호증”을 “갑 제1, 13호증”이라고 고친다. 2쪽 밑에서 7줄부터 3쪽 2줄까지의 부분을 다음과 같이 고친다.

1. 2010. 1. 1. 법률 제9921호로 개정된 구 조특법 부칙 제70조(이하 ‘이 사건 부칙조항’이라 한다)가 위 법 시행 전에 국내에서 최초로 근로를 제공한 외국인기술자에 대하여는 같은 법 제18조의 개정규정에도 불구하고 종전규정에 따르도록 규정하고 있으므로, 위 법 제18조의 개정규정과 2010. 2. 18. 대통령령 제22037호로 개정된 구 조특법 시행령 제16조 제1항(이하 ‘이 사건 쟁점조항’이라 한다)은 원고에게 적용되지 않는다. 따라서 원고는 2010. 2. 18. 대통령령 제22037호로 개정되기 전의 것인 구 조특법 시행령 제16조 제1항에 따른 외국인기술자에 해당하므로 근로소득세를 면제받아야 한다.

2. 설령 원고에게 이 사건 쟁점조항이 적용된다고 할지라도, 이 사건 처분은 다 음과 같은 이유에서 위법하다.

• 가) 피고는 오랜 기간에 걸쳐 대한민국 국적을 가진 외국 영주권자도 조특법상 근로소득세를 면제받는 외국인기술자에 해당한다는 공적 견해를 표명해왔으므로 위와 같은 취지의 비과세 관행이 성립하였다. 이에 반하여 이루어진 이 사건 처분은 비과세 관행 존중 원칙에 어긋나므로 위법하다.
• 나) 이 사건 처분은 피고의 위 나)항과 같은 공적 견해 표명에 위배되어 모순되는바, 원고의 정당한 신뢰이익을 침해하여 신뢰보호의 원칙에 어긋나므로 위법하다. 제1심판결의 별지를 이 판결의 별지로 고친다. 4쪽 5줄의 “(2010년 6월)” 부분 뒤에 “및 국세청이 발간한『개정세법 해설』(2010)”을 추가한다. 5쪽 12줄 아래에 다음의 내용을 추가한다.
• 마) 조세심판원은 조심-2016-서-3489 결정에서 “2010. 1. 1. 개정된 조특법은감면비율과 감면기간을 줄이면서 부칙으로 경과규정을 두어 개정 전 조특법 및 개정 전 조특법 시행령의 규정에 따라 외국인기술자로서 5년간 소득세가 면제될 것이라는 기대로 국내에 근로를 제공한 납세의무자의 신뢰를 보호하고 있는바, 외국인기술자의 범위를 규정하도록 위임받은 2010. 2. 18. 개정된 조특법 시행령에서 경과규정을 두지 않은 것은 입법미비에 의한 것으로 보인다. 국세청도 예규를 통하여 대한민국 국적자가 개정 전 조특법상 외국인 근로자로서 소득세 면제대상에 해당하는 경우, 2010. 1. 1. 이후의 잔여감면기간에 대하여 개정 전 조특법을 적용하여 소득세를 면제받을 수 있다고 회신하였다. 따라서 청구법인이 2010. 2. 18. 개정된 조특법 시행령을 적용하지 않음으로써 납세의무를 이행하지 않은 데 대한 정당한 사유가 있다고 보는 것이 타당하다 할 것이므로, 청구법인에게 원천징수 납부불성실가산세를 과세한 처분은 잘못이 있다.”라고 판단하기도 하였다. 5쪽 밑에서 4줄의 [인정근거]란에 “을 제2호증”을 추가한다. 7쪽 밑에서 6줄부터 10쪽 밑에서 4줄까지의 부분을 다음과 같이 고친다.

2. 비과세 관행 존중 원칙 위배 여부

• 가) 조세법률관계에서 과세관청의 행위에 대하여 국세기본법 제15조, 제18조 제3항의 규정이 정하는 신의칙 내지 비과세의 관행이 성립되었다고 하려면 장기간에 걸쳐 어떤 사항에 대하여 과세하지 아니하였다는 객관적 사실이 존재할 뿐만 아니라 과세관청 자신이 그 사항에 대하여 과세할 수 있음을 알면서도 어떤 특별한 사정에 의하여 과세하지 않는다는 의사가 있고 이와 같은 의사가 대외적으로 명시적 또는 묵시적으로 표시될 것임을 요한다고 해석된다. 같은 법 제18조 제3항 규정에서의 ‘일반적으로 납세자에게 받아들여진 세법의 해석 또는 국세행정의 관행’이란 비록 잘못된 해석 또는 관행이라도 특정납세자가 아닌 불특정한 일반납세자에게 정당한 것으로 이의 없이 받아들여져 납세자가 그와 같은 해석 또는 관행을 신뢰하는 것이 무리가 아니라고 인정될 정도에 이른 것을 말한다(대법원 2010. 4. 15. 선고 2007두19294 판결 참조). 또한 과세관청이 과세할 수 있는 정을 알면서도 어떠한 공익상 필요에서 상당 기간 이를 부과하지 아니한 경우에는 비과세의 관행이 성립되었다고 인정할 여지가 있다(대법원 1980. 6. 10. 선고 80누6 판결, 대법원 1984. 6. 12. 선고 84누53 판결, 대법원 1982. 11. 23. 선고 81누21 판결, 대법원 2009. 12. 24. 선고 2008두15350 판결 등 취지 참조).
• 나) 앞서 본 사실관계 및 갑 제6 내지 11호증, 을 제2 내지 4호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들을 종합하면, 대한민국 국적을 가진 외국 영주권자인 기술자가 2009. 12. 31. 이전에 국내에서 최초로 근로를 제공한 경우에는 잔여감면기간의 근로소득세에 관하여 종전규정에 따라 비과세하는 관행이 이루어졌다고 볼 수 있다. 이 사건 처분은 이러한 비과세 관행에 어긋나므로 위법하다.

① 구 조특법(1998. 12. 28. 법률 제5584호로 개정된 것부터 2010. 1. 1. 법률제9921호로 개정되기 전의 것까지) 제18조 제1항은 “대통령령이 정하는 외국인기술자”에 대하여는 그가 국내에서 최초로 근로를 제공하는 날로부터 5년간 근로소득세를 면제한다고 규정하였다. 위 조특법 규정의 위임에 따른 같은 법 시행령 제16조 제1항은 이 사건 쟁점조항이 “대한민국의 국적을 가지지 아니한 사람”을 외국인기술자의 범위에서 명시적으로 제외하기 전까지, 대한민국 국적을 가진 외국 영주권자도 외국인기술자의 범위에 포함되는지 여부에 관하여 명시적인 규정을 두고 있지 않았다. 그런데 피고의 상급기관인 국세청과 기획재정부는 그동안 오랜 기간 예규와 질의회신, 집행기준과 해설서 등의 발간을 통하여 대한민국 국적을 가진 외국 영주권자도 외국인기술자의 범위에 포함된다고 유권해석을 하여 왔다.

② 피고의 상급기관인 국세청과 기획재정부는 구 조특법 시행령 제16조 제1항이 2010. 2. 18. 대통령령 제22037호로 개정된 이후에도 예규와 집행기준을 통하여 원고와 같이 대한민국 국적을 가진 외국 영주권자인 기술자가 2009. 12. 31. 이전에 국내에서 최초로 근로를 제공한 경우에는 잔여감면기간의 근로소득세에 관하여 종전규정을 적용된다는 견해를 표명하여 왔고, 이에 따라 2010년과 2011년 당시 원고에 대하여도 위 과세연도의 근로소득세를 부과하지 않았다.

③ 조특법 제18조 제1항 및 같은 법 시행령 제16조 제1항은 국내 기술산업분야를 발전시키기 위하여 해외의 우수 인력을 적극 유치하려는 목적에서 제정된 것으로 보인다. 그런데 조특법 제18조 제1항은 2010. 1. 1. 특례대상 근로소득의 발생기간을 5년에서 2년으로 단축하고, 소득세 감면비율을 면제에서 50%로 감축하는 취지로 개정되면서, 경과규정인 이 사건 부칙조항을 두어 이 법 시행 전에 국내에서 최초로 근로를 제공한 외국인기술자에 대하여는 종전의 규정에 따르도록 하였다. 반면 2010. 2. 18. 개정된 조특법 시행령인 이 사건 쟁점조항은 외국인기술자의 범위를 “대한민국 국적을 가지지 않은 자”로 제한하면서 별도의 경과규정을 두지 않았고, 도리어 같은 시행령 부칙 제3조에서 이 사건 쟁점조항을 이 영 시행일이 속하는 과세연도에 발생하는 소득분부터 적용하도록 하였다. 그 결과 특례대상 근로소득의 발생기간을 5년에서 2년으로 단축하고 소득세 감면비율을 100%에서 50%로 감축하는 내용의 법령개정에 관하여는 경과규정을 두었으면서도, 수년간 소득세를 면제받아온 사람이 아예 면제받지 못하는 결과를 초래하는 내용의 법령개정은 납세자에게 더욱 불리한 조치임에도 불구하고 경과규정을 두지 않는 불합리가 발생하게 되었다. 이러한 불합리는 이 사건 쟁점조항이 외국 영주권자와 비영주권자 사이의 과세형평을 제고하려는 취지에서 개정되었다고 하더라도 정당화 될 수 없다.

④ 피고는 법령 개정에 따라 과세할 수 있었던 과세연도인 2010년, 2011년 무렵에는 근로소득세의 부과를 시도하지 않다가 이미 5년이 지난 2016년에 이르러서야 이 사건 처분을 하였는데, 피고가 그 동안 근로소득세를 부과하지 않았던 것은 단순한 과세누락이 아니라 법령 개정 후에 이루어진 이 사건 쟁점규정에 관한 예규 및 집행기준에 따른 것이다.

⑤ 피고는 과세관청으로서 납세자인 원고에 대하여 우월적 지위와 조사권 등 비교적 수월하게 과세자료를 파악할 수 있는 공권력을 갖고 있고 세법 규정에 관하여 극도로 전문화된 소양을 갖고 있다. 그렇다면 피고는 해외의 우수 인력을 적극 유치하려는 관계 법령의 본래 취지 및 종전 규정에 따라 면세 혜택을 받던 기술자들에 대한 신뢰보호를 감안하여 이 사건 부칙규정을 확대해석하거나 유추해석하여 비과세의 사실 상태를 유지한 것이라고 보아야 할 것이다.

3. 신뢰보호원칙 위배 여부

• 가) 일반적으로 조세법률관계에서 과세관청의 행위에 대하여 신의성실의 원칙이 적용되기 위해서는, 첫째 과세관청이 납세자에게 신뢰의 대상이 되는 공적인 견해를 표명하여야 하고, 둘째 납세자가 과세관청의 견해표명이 정당하다고 신뢰한 데 대 하여 납세자에게 귀책사유가 없어야 하며, 셋째 납세자가 그 견해표명을 신뢰하고 이에 따라 무엇인가 행위를 하여야 하고, 넷째 과세관청이 위 견해표명에 반하는 처분을 함으로써 납세자의 이익이 침해되는 결과가 초래되어야 한다(대법원 1995. 6. 16. 선고 94누12159 판결 참조).
• 나) 앞서 본 인정사실 및 증거들에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들을 종합하면, 이 사건 처분은 신뢰보호원칙 내지 신의성실의 원칙에 도 위배되어 위법하다.

① 피고는 예규, 질의회신이나 집행기준 및 원고에 대한 근로소득에 관한 비과세를 통하여 묵시적으로 원고의 2011년 귀속 근로소득에 관하여 과세하지 않겠다는 공적 견해를 표명해왔다고 볼 수 있다. 피고는 예규, 질의회신이나 집행기준을 통하여 1994년부터 조특법상 과세특례를 적용받는 외국인기술자에는 대한민국 국적을 가진 외국 영주권자가 포함된다는 점을 일관되게 표명해왔고, 2010년부터 대한민국 국적을 가진 외국 영주권자는 이 사건 부칙조항의 개정에도 불구하고 종전규정에 따라 소득세를 면제받을 수 있다는 점을 표명해왔다. 위와 같은 예규, 질의회신이나 집행기준 등은 2010년부터 2014년에 이르기까지 국민에게 예측가능성을 줄 정도로 구체적으로 상당기간 표명되었고, 조세심판원 결정 등에서 나타나듯이 피고의 상급기관인 국세청은 이에 따라 비과세를 해왔다고 보인다.

② 일반적으로 납세자의 경우 세법 전문가인 과세관청이 행한 해석을 통상 따를 수밖에 없는 점, 조특법 상 외국인에 관한 정의규정이 없으나 세법상 내국인을 국적에 따라 구별하지 않고 거주자인지를 기준으로 판단하고 있는 점 등을 고려하면, 원고가 2007년 귀국 당시 피고의 상급기관이 표명한 유권해석을 신뢰한 데 귀책사유가 있었다고 보기 어렵다.

③ 원고는 대한민국 국적을 가진 미국 영주권자로서 위와 같은 유권해석에 따라 외국인기술자로서 5년간 근로소득세를 면제받을 수 있다는 정당한 신뢰를 가지게 되었다. 원고는 이러한 신뢰를 바탕으로 2007년 미국에서의 직장, 생활기반 등을 포기하고 급여 등 재정적 손실을 감수한 채 국내로 귀국하여 근로를 제공하기 시작하였고, 이 사건 쟁점조항의 개정을 전후하여 피고가 원고에 대하여 2007년 내지 2010년 귀속 근로소득에 관하여 비과세해온 조치를 신뢰하여 2011년 귀속 근로소득에 관한 세금납부신고를 하지 않았다고 보인다. 이러한 원고의 신뢰는 보호할 필요성이 크다.

④ 원고는 2016년 갑작스럽게 이 사건 처분을 받게 되자 ○○은행에서 마이너스 통장을 발급하여 2억 원을 대출받아 2016. 11. 28. 근로소득세 194,270,140원을 납부하였고, 2018. 5. 24. 퇴직금 중간 정산을 통하여 그 중 일부를 변제하는 등, 상당 한 손해를 입었다.

4. 소결론 이 사건 처분은 위법하여 전부 취소되어야 할 것인바, 가산세 부분에 관한 원 고의 주장에 관하여는 더 나아가 판단하지 않는다.

제1심판결은 정당하므로, 피고의 항소는 이유 없어 기각한다.