출연자와 내국법인 사이에 특수관계가 인정되므로 5%초과하여 주식을 출연한 것에 증여세 부과는 정당함

사 건 2018누41350 증여세등부과처분취소 원고, 항소인 재단법인AAAAAA재단 피고, 피항소인 BBB세무서장 제1심 판 결 수원지방법원 2018. 03. 22. 선고 2017구합69961 판결 변 론 종 결

2018. 6. 27. 판 결 선 고

2018. 7. 25.

1. 원고의 항소를 기각한다.

2. 항소비용은 원고가 부담한다. 청구취지 및 항소취지 제1심 판결을 취소한다. 피고가 원고에 대하여 2016. 11. 1.에 한 증여세 000,000,000원(가산세 포함)의 부과처분을 취소한다 1).

1. 제1심 판결의 인용 등 이 법원이 이 사건에 관하여 설시할 이유는 제1심판결 중 2쪽 본문 아래에서 6행의 “2016. 11. 7.”을 “2016. 11. 1.”로 수정하고, 다음 2항과 같이 이 법원에서의 주장에 대하여 추가 판단을 하는 이외에는 제1심판결의 이유 부분(그 별지를 포함하되, ‘4. 결론’부분 제외) 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 이를 그대로 인용한다.

• 가. 원고의 주장 원고는 구 상속세 및 증여세법(2010. 1. 1. 법률 제9916호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증세법’이라 한다) 제48조 제1항 단서(이하 ‘이 사건 법률조항 2) 이라 한다)가 헌법 제37조가 규정한 과잉금지원칙에 위배하여 공익법인의 재산권(헌법 제23조 제1항)을 침해하고, 평등의 원칙(헌법 제11조 제1항)에 위배된다고 주장한다.
• 나. 판단

1. 재산권 침해 여부

• 가) 원고는, 증여자가 공익법인을 지주회사로 삼아 출연재산을 변칙적인 탈세나 부의 증식 내지 세습수단으로 악용할 목적이 없는 경우에도, 이 사건 법률조항에 따라, 구 상증세법 제16조 제2항 단서 3) 에 해당하지 않으면, 공익법인이 내국법인의 주식을 출연받은 경우로서 출연받은 주식등과 다음 각 호의 어느 하나의 주식등을 합한 것이 5% 이상이 되면 공익법인이 증여세를 납부할 의무를 부담하게 되어, 공익법인의 재산권이 침해된다고 주장한다.
• 나) 조세법규를 어떠한 내용으로 규정할 것인지는 입법자가 국가재정, 사회경제, 국민소득, 국민생활 등의 실태에 관하여 정확한 자료를 기초로 하여 정책적, 기술적인 판단에 의하여 정하여야 하는 문제이므로, 이는 입법자의 입법형성적 재량에 기초한 정책적, 기술적 판단에 맡겨져 있다고 할 수 있고(헌법재판소 2001. 12. 20. 선고 2000헌바54 결정 참조), 원칙적으로 조세의 부과․징수는 국민의 납세의무에 기초하는 것으로서 재산권의 침해가 되지 않으나, 그에 관한 법률조항이 조세법률주의에 위반되고 이로 인한 자의적인 과세처분권 행사로 납세의무자의 사유재산에 관한 이용․수익․처분권이 중대한 제한을 받는 경우에는 예외적으로 재산권의 침해가 될 수 있다(헌법재판소 1997. 12. 24. 선고 96헌가19 결정 등 참조). 그런데 우리 헌법이 보장하는 재산권의 구체적 모습은 재산권의 내용과 한계를 정하는 법률에 의하여 형성된다. 증여세 부과와 관련하여 증여재산의 가액을 어떻게 산정할 것인가 등 증여와 관련된 법제나 증여의 내용과 관련된 문제는 입법자의 입법형성재량에 기초한 정책적 판단에 맡겨져 있다고 할 것이어서, 그 입법이나 과세당국 또는 법원의 해석 및 적용이 헌법상 규정된 기본권이나 기본 원칙, 기본권제한의 입법 한계, 그리고 당해 법률의 입법목적 등에 비추어 자의적이거나 임의적이 아닌 합리적 범위 내의 것이라면 이를 위헌이라고 할 수 없다(헌법재판소 1998. 8. 27. 선고 96헌가22 결정, 헌법재판소 2001. 12. 20. 선고 2001헌바25 결정, 헌법재판소 2010. 10. 28. 선고 2007헌바140 결정 등 참조).
• 다) 공익법인이란 원래 정부나 지방자치단체가 재정지출을 통하여 수행해야 하지만 그 여력이 없거나 능력이 미치지 못하는 분야에서 학교, 자산, 학술, 장학사업 등의 사업을 대신 운영하고 있는 법인을 뜻한다. 이에 따라 정부는 민간부문이 공익사업에 적극적으로 참여하도록 하기 위해 세제상의 유인정책을 펴서, 공익사업에 상속재산을 출연하는 경우 상속세를 비과세하고, 공익사업 영위자에게는 출연받은 재산을 공익사업에 사용할 것을 전제로 증여세를 비과세하고 있었다. 그러나 재벌 등 고액재산가가 보유주식을 출연하여 공익법인을 설립하고, 자녀 등 그와 특수관계에 있는 자가 공익법인의 이사로 취임하여 그 법인을 통하여 내국법인을 지배하는 등 상속세 납부의 부담없이 기업을 상속받는 등 조세회피에 악용하는 사례가 발생하였다. 이에 출연재산을 변칙적인 탈세나 부의 증식 내지 세습수단으로 악용하는 것을 방지하기 위하여 이러한 우려가 있는 경우에는 비과세 혜택을 배제해야 할 필요성이 커졌다. 이에 대처하기 위하여 1996. 12. 30. 법률 제5193호로 전부 개정된 상증세법 제48조 제1항에서는 공익법인이 출연받은 내국법인의 주식과 출연 당시 당해 공익법인이 보유하는 그 내국법인의 주식이 당해 내국법인의 발행주식총수의 100분의 5를 초과하는 경우 대통령령이 정하는 방법에 의하여 계산한 초과부분에 대하여 증여세를 부과하도록 규정하였다. 그러나 이 규정에 따르면 출연재산이 내국법인의 주식이더라도 경제력 집중이나 부의 세습과는 무관한 경우에까지 증여세를 부과할 수 있게 됨으로써 애초에 달성하려고 하였던 조세정책적 목적에는 전혀 기여하지 못하고 오히려 공익법인이 공익사업을 원활하게 수행하기 위한 재원을 확보하는 데 지장만을 초래하는 사태가 발생하게 되었다. 이에 2000. 12. 29. 법률 제6301호로 개정된 상증세법 제48조 제1항 단서의 괄호부분은 이와 달리 한도를 초과한 주식 출연이라도 ‘출연자와 특수관계에 있지 아니하는 내국법인의 주식’인 경우에는 증여세를 비과세하도록 하였고, 그 시행령은 ‘출연자 또는 그와 특수관계에 있는 자가 주주이거나 임원의 현원 중 5분의 1을 초과하는 내국법인’이라는 요건(이하 ‘주주 요건’이라 한다)과 ‘출연자 및 그와 특수관계에 있는 자가 보유하고 있는 주식의 합계가 가장 많은 내국법인’이라는 요건(이하 ‘최대주주 요건’이라 한다)이 모두 충족되어야 위와 같은 특수관계가 있는 것으로 규정하였다. 현재 원고가 위헌임을 주장하는 이 사건 법률조항은 공익법인에 기부할 수 있는 주식의 출연한도가 확대됨에 따라 기부문화의 활성화 등을 위하여 외부감사, 전용계좌 개설․사용 및 결산서류 등의 공시의무를 이행하는 공익법인(이하 ‘성실공익법인’이라 한다)에 대하여는 동일기업 주식의 보유한도를 발행주식총수의 100분의 5에서 100분의 10으로 확대하였다. 이처럼 이 사건 법률조항은 증여세과세가액 불산입의 축소를 통하여 주식 출연행위가 조세회피 및 부의 세습수단으로 악용되는 것을 방지하는 입법목적을 추구하면서도, 주주 요건 및 최대주주 요건이 모두 충족되어야 특수관계가 있는 것으로 인정하여 증여세과세가액 불산입이 배제되는 범위를 제한하고 있고, 성실공익법인 등에 대한 주식 출연행위에 있어서는 기부문화가 위축되지 않도록 증여세과세가액 불산입이 배제되는 범위를 더욱 제한하였다. 더구나 대법원은 이 사건 법률조항과 관련하여 “비록 주식이 출연되기 전에 최대주주였다고 하더라도 출연에 따라 최대주주로서의 지위를 상실하게 되었다면 출연자는 더 이상 내국법인에 대한 지배력을 바탕으로 공익법인에 영향을 미칠 수 없고 공익법인을 내국법인에 대한 지배수단으로 이용할 수 없기 때문에, ‘최대주주 요건’에 해당하는지는 주식이 출연되기 전의 시점이 아닌 출연된 후의 시점을 기준으로 판단하여야 한다.”라고 판시함으로써 합헌적 법률해석을 하고 있다(대법원 2017. 4. 20. 선고 2011두21447 전원합의체 판결 참조). 또한 위와 같은 입법목적을 달성함으로써 얻게 되는 공익의 증진 효과는 상당히 크다고 할 것이고(헌법재판소 2004. 7. 15. 선고 2002헌바63 결정 참조), 그로 인한 납세의무자의 불이익이 공익에 비해 크다고 보기 어려우며, 이 사건 법률조항은 앞서 본 입법목적을 달성하기 위하여 위에서 본 바와 같은 일정한 기준을 객관적으로 설정하여 증여세과세가액 불산입 혜택을 배제하고 있는바, 납세의무자의 주관적인 목적을 기준으로 증여세 부과여부를 결정하는 규정을 두지 않았다는 사정만으로는 이 사건 법률조항이 자의적이거나 임의적인 것이라고 보기는 어렵다.
• 라) 따라서 이 사건 법률조항은 공익법인의 재산권을 침해하지 아니하므로, 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

2. 평등원칙 위반 여부

• 가) 원고는 이 사건 법률조항을 근거로 하여 공익법인에 대한 주식 출연의 방법으로 공익법인을 내국법인에 대한 지배수단으로 이용할 우려가 없는 경우에까지 공익법인 등이 출연 받은 재산에 대한 증여세를 납부하도록 정한 것은 입법자가 이 사건 법률규정에 해당하는 방식의 주식을 증여받은 공익법인 등을 합리적인 이유 없이 차별하는 것으로 평등의 원칙 및 조세평등주의에 반한다고 주장한다.
• 나) 평등의 원칙은 본질적으로 같은 것은 같게, 본질적으로 다른 것은 다르게 취급할 것을 요구한다. 그렇지만 이러한 평등은 일체의 차별적 대우를 부정하는 절대적 평등을 의미하는 것이 아니라 입법과법의 적용에 있어서 합리적인 근거가 없는 차별을 배제하는 상대적 평등을 뜻하고 따라서 합리적 근거가 있는 차별은 평등의 원칙에 반하는 것이 아니다. 한편, 평등원칙 심사는 차별근거와 규율영역의 특성 등에 따라 그 심사의 강도를 달리하는데, 이 사건 법률조항은 증여세의 과세 여부에 관한 것인바, 이는 예를 들면 헌법 제32조 제4항에서 “여자의 근로는 특별한 보호를 받으며, 고용․임금 및 근로조건에 있어서 부당한 차별을 받지 아니한다.”라고 규정한 것처럼 헌법이 직접 차별의 근거로 삼아서는 안되는 기준이나 차별을 특히 금지하는 영역을 제시한 경우에 해당하지 아니하므로, 이 사건 법률조항의 평등원칙 위반 여부에 관하여는 완화된 심사척도를 적용하여 그 차별에 관하여 현저한 불합리성이 있는지 여부, 즉 입법자의 자의성이 있는지 여부만을 심사하면 족하다고 할 것이다(헌법재판소 2007. 5. 31. 선고 2006헌바49 결정 등 참조).
• 다) 그런데 이 사건 법률조항은 주식을 공익법인에 출연함으로써 변칙적인 탈세나 부의 증식 내지 세습수단으로 악용하는 사례를 방지하기 위하여 이러한 우려가 있는 일정한 경우에는 이에 대해서 증여세과세가액 불산입 혜택을 배제해야 할 필요성이 커져 마련된 것으로서, 공익법인이 이 사건 법률조항에 따라 증여세 납부의무를 진다고 하여도, 이는 주식을 증여받은 일반적인 증여세 납세의무자와 비교하여 볼 때 동일한 증여세 납부의무를 지게 되었을 뿐 특별히 불리한 부담을 갖게 된 것도 아닐 뿐만 아니라(헌법재판소 2004. 7. 15. 선고 2002헌바63 결정 참조), 위와 같은 입법목적의 달성을 위해 설정된 일정한 기준으로 인해, 공익법인에 주식을 출연하는 경우에는 증여세 과세 여부가 달라질 수 있다는 것만으로는 그에 따른 차별이 자의적인 것으로서 현저하게 불합리하다고 볼 수는 없다. 따라서 이 사건 법률조항은 평등원칙에 위배되지 않으므로, 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

3. 소결론 그러므로 이 사건 법률조항은 위헌이라고 할 수 없다. 3 결론 그렇다면 원고의 청구는 이유 없어 이를 기각하여야 한다. 제1심 판결은 이와 결론을 같이하여 정당하므로, 원고의 항소는 이유 없어 이를 기각한다. 1) 갑 제1호증의1의 기재에 의하면, 소장 및 항소장에 기재된 2016. 11. 10.(처분일자)은 2016. 11. 1.의 오기로 보인다. 2) 이 사건 법률조항의 내용은 아래 밑줄 그은 부분과 같다. 구 상증세법 제48조 (공익법인등이 출연받은 재산에 대한 과세가액 불산입등) ① 공익법인등이 출연받은 재산의 가액은 증여세과세가액에 산입하지 아니한다. 다만, 공익법인등이 내국법인의 주식등을 출연받은 경우로서 출연받은 주식등과 다음 각 호의 어느 하나의 주식등을 합한 것이 당해 내국법인의 의결권있는 발행주식총수등의 100분의 5(성실공익법인등에 해당하는 경우에는 100분의 10)를 초과하는 경우(제16조 제2항 각호외의 부분 단서의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)에는 대통령령이 정하는 방법에 의하여 계산한 초과부분을 제외한다.

1. 출연자가 출연할 당시 당해 공익법인등이 보유하고 있는 동일한 내국법인의 주식등

자 및 그와 특수관계에 있는 자가 당해 공익법인등외의 다른 공익법인등에 출연한 동일한 내국법인의 주식등 3) 제16조 (공익법인등의 출연재산에 대한 상속세과세가액 불산입) ① 상속재산중 피상속인 또는 상속인이 종교·자선·학술 기타 공익을 목적으로 하는 사업을 영위하는 자(이하 "公益法人등"이라 한다)에게 출연한 재산의 가액에 대하여는 제67조의 규정에 의한 신고기한(相續받은 財産을 出捐하여 公益法人등을 설립하는 경우로서 부득이한 사유가 있는 경우에는 그 사유가 종료된 날이 속하는 달의 말일부터 6月을 말한다) 이내에 출연한 경우에 한하여 상속세과세가액에 산입하지 아니한다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 내국법인의 의결권있는 주식 또는 출자지분(이하 이 條와 第48條, 第49條 및 第78條 第4項·第7項에서 "株式등"이라 한다)을 출연하는 경우로서 출연하는 주식등과 다음 각 호의 어느 하나의 주식등을 합한 것이 당해 내국법인의 의결권있는 발행주식총수 또는 출자총액(이하 이 條와 第48條·第49條 및 第63條 第3項에서 "發行株式總數등"이라 한다)의 100분의 5[대통령령으로 정하는 기준에 해당하는 공익법인등으로서 제50조 제3항에 따른 외부감사, 제50조의2에 따른 전용계좌의 개설 및 사용과 제50조의3에 따른 결산서류등의 공시를 이행하는 공익법인등(이하 "성실공익법인등"이라 한다)에 출연하는 경우에는 100분의 10]를 초과하는 경우에는 그 초과하는 가액을 상속세과세가액에 산입한다. 다만, 제49조 제1항 각호외의 부분 단서에 해당하는 것으로서 독점규제 및 공정거래에 관한 법률 제9조 의 규정에 의한 상호출자제한기업집단(이하 "상호출자제한기업집단"이라 한다)과 특수관계에 있지 아니하는 공익법인등에 당해 공익법인등의 출연자와 특수관계에 있지 아니하는 내국법인의 주식등을 출연하는 경우로서 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.