발급사분담금과 관련하여 부가가치세 과세표준에 포함된 법인 원천세는 적법하고 해외이용수수료는 포괄적 역무의 일부임

1. 제1심 판결을 다음과 같이 변경한다.

• 가. 피고 aa세무서장이 원고 AA카드에 대하여, 피고 bb세무서장이 원고 BB카드에 대하여 각 부가가치세 경정거부처분 중 ‘청구 인용 부분’란 기재 부가가치세 경정거부처분을 각 취소한다.
• 나. 원고들의 나머지 청구를 각 기각한다.

2. 원고 AA카드와 피고 aa세무서장 사이에 생긴 소송 총비용 중 xx%는 원고 BB카드가, 나머지는 피고 bb세무서장이 각 부담하고, 원고 BB카드와 피고 bb세무서장 사이에 생긴 소송 총비용 중 xx%는 원고 BB카드가, 나머지는 피고 bb세무서장이 각 부담한다. 청구취지 및 항소취지 제1심 판결을 취소한다. 피고가 201x. x. xx. 원고 AA카드에 대하여, 피고 bb세무서장이 원고 BB카드에 대하여 각 부가가치세 부과처분 중 ‘취소를 구하는 세액’란 기재 부가가치세 경정거부처분을 모두 취소한다(원고들은 당심에서 202x. x. xx.자 준비서면을 통하여 청구취지를 이와 같이 감축하였는바, 항소취지도 그에 따라 감축되었다).

• 가. 원고들(이하 원고들의 명칭 중 주식회사는 생략한다)은 여신전문금융업법 제3조 에 따른 신용카드업을 영위하는 사업자들이다.
• 나. 원고들은

① CC국 법인인 DD가 GG국 지주회사를 통해 100% 지분을 보유한 GG국 법인인 DD사, ② GG국 비영리법인인 HH사가 설립한 CC국 HH사와 아시아·태평양 지역에서 HH사의 사업을 운영하는 GG국 법인인 HH사, ③ CC국 법인인 □□사, II국 법인인 △△사, KK국 ◇◇사(통칭하여 ‘이 사건 해외카드사들’이라 한다)와의 계약에 따라 다음과 같은 돈을 지급하였다.

1. DD카드사: 발급사분담금(Issuer Assessment Service, 원고들이 발급한 마 스터카드 소지자의 국내결제액 중 신용결제금액의 0.0x%, 현금서비스금액의 0.0x%에 해당하는 돈)과 발급사일일분담금(Daily Assessment Service, 원고들이 발급한 DD카드 소지자의 국외결제액 중 신용결제금액과 현금서비스금액의 0.xxx%에 해당하는 돈)

2. HH카드사: 분담금(Issuer Service Fee, Acquirer Merchant Service Fee, 원 고들이 발급한 비자카드 소지자의 국내결제액 중 신용결제금액의 0.0x%, 국외결제액 중 신용결제금액과 현금서비스금액의 0.x%에 해당하는 돈, 위 DD카드사의 발급사 분담금, 발급사일일분담금과 통칭하여 ‘이 사건 분담금’이라 한다)

3. 이 사건 해외카드사들: 개별적인 역무 제공의 대가로 지급한 기타수수료

• 다. 원고들은 201x년 제1기부터 201x년 제2기 과세기간(이하 ‘이 사건 과세기간’이 라 한다)에 이 사건 해외카드사들에 지급한 이 사건 분담금 및 기타수수료에 관한 부 가가치세를 대리납부하였고, 이후 위 분담금 및 기타수수료가 부가가치세 대리납부 대상이 아님을 이유로 ‘경정청구일’란 기재 각 일자에 피고들에게 ‘최초 경정청구액(부과금액)’란 기재 각 금액의 반환을 구하는 경정청구를 하였으나, 피고들은 ‘거부처분일(부과처분일)’란 기재 각 일자에 이를 거부하였다 (이하 통칭하여 ‘이 사건 처분’이라 한다).
• 라. 원고들은 이 사건 처분에 불복하여 ‘심판청구일’란 기재 각 일자에 조세심판원에 심판청구를 하였으나 모두 기각되었다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제x 내지 x 호증, 을 제x 내지 x 호증(가지번호 있는 것은 각 가지번호 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 그로스 업 관련 주장

1. 주위적 주장 원고들은 이 사건 해외카드사들에 지급하는 분담금이 사용료소득에 해당한다 는 전제에서 피고들에게 법인세 및 지방소득세 법인세분(합계 15%)를 원천·특별징수 (이하 ‘원천징수’라 하고, 원천징수하여 납부하는 세액을 ‘원천세’라 한다)하여 납부하였 고, 부가가치세는 이 사건 분담금에 원천세율을 그로스 업(Gross-up)하여 계산한 금액을 과세표준으로 하여 신고하였다. 그런데 위 법인세 등의 납부의무자는 DD카드사 등 해외카드사들이고, 실제로 이 사건 해외카드사들이 원고들이 납부한 원천세 상당액을 원고에게 보전해줌으로써 위 원천세 상당액을 종국적으로 부담하고 있기도 하므로, 결국 위 원천세 상당액은 이 사건 해외카드사들이 원고들에게 공급한 용역의 대가로 지급되었다고 볼 수 없는 것으로서 부가가치세 과세표준에서 제외되어야 한다.

2. 예비적 주장 설령 원천세 상당액이 부가가치세 과세표준에 포함된다고 하더라도, 관련 대법원 판결에 따르면 원고들이 이 사건 해외카드사들에 지급한 분담금 중 발급사일일분 담금은 사업소득에 해당하여 애초에 원천징수대상에 해당하지 않으므로, 발급사일일분 담금에 대한 원천세 상당액은 부가가치세 과세표준에서 제외되어야 한다.

• 나. 해외이용수수료 관련 주장 이 사건 기타수수료 중 신용카드 소지자들이 외국환을 거래할 때 발생되는 해 외승인 및 정산처리 비용 등에 대한 ‘해외이용수수료’는 이 사건 해외카드사들이 신용 카드 소지자들에게 직접 부과하는 성격의 것으로서, 다른 기타수수료와 달리 이 사건 해외카드사들이 신용카드 소지자에게 직접 부과하는 수수료이다. 원고들은 신용카드 소지자로부터 해외이용수수료를 징수하여 이를 이 사건 해외카드사들에 전달하는 역할만 부담할 뿐이므로, 해외이용수수료는 이 사건 해외카드사들이 원고들에게 제공하는 포괄적 역무에 대한 대가에 해당되지 않아 부가가치세 과세표준에서 제외되어야 한다.

법령 별지 관계 법령 기재와 같다.

사건 처분의 적법여부

• 가. 인정사실 1)신용카드 결제 시스템을 이용한 결제 과정
• 가) 신용카드 결제시스템은 아래 그림과 같이 신용카드사, 소비자, 가맹점의 3당사자로 이루어지는 폐쇄형 구조와 카드발급사, 전표매입사, 소비자, 가맹점의 4당사 자로 이루어지는 개방형 구조로 나눌 수 있다(이하 이 사건 해외카드사들이 원고들에 게 제공하는 국제 결제 네트워크 시스템을 통칭하여 ‘이 사건 시스템’이라 한다).
• 나) DD카드사와 HH카드사가 운영하는 이 사건 시스템을 통한 국외 거래는 개방형 구조로, 그 처리 과정은 다음과 같다. 신용카드 소지자가 가맹점에 제시한 신용카드의 정보가 전표를 매입하는 회원사(전표매입사)와 이 사건 시스템을 통해 신용카드를 발급한 회원사(카드발급사)에 전달되고, 신용카드가 유효하고 한도 범위 내의 것인지 등이 확인되면 다시 이 사건 시스템을 통해 전표매입사와 가맹점으로 거래의 승인(authorization) 여부가 통보되며, 승인된 거래에 따라 전표매입사와 카드발급사 사 이에서 정보를 교환하는 정산(clearing) 및 정산을 통해 확정된 금액이 지급되는 결제 (settlement)가 모두 이 사건 시스템을 통해 이루어진다. 이때 DD카드사와 HH카드사 등 이 사건 해외카드사들은 이 사건 시스템을 통한 결제를 보증한다.

2. DD카드사의 이 사건 분담금 및 수수료 관련 규정

• 가) DD카드사는 회원들에게 이 사건 분담금 이외에 매입사일일분담금 (전표매입사가 지급하는 분담금), 거래 처리 수수료(Transaction processing fees)와 기 타 지급 관련 서비스 수수료(Other payment-related service fees)를 부과하고 있다. 이에 관하여 DD카드사에서 작성한 201x년 사업보고서 내용은 다음과 같다. DD카드는 거래 처리 및 기타 지급 관련 서비스를 제공함에 대하여 고객에게 수수료(fee)를 부과하고, 우리의 브랜드를 갖고 있는 카드에 관한 달러표시 사용금액(GDV)을 기초로 고객에게 분담금을 부담시킴으로써 수익을 창출한다. (중략) 순수입은 다음과 같은 5개의 유형으로 분류된다. ▪ 국내 분담금(Domestic assessments): 국내 분담금은 가맹점 국가와 카드 회원 국가가 같은 경우 당사 브랜드를 가진 카드의 주로 거래금액을 기준으로 발급사와 회원사에게 부과되는 수수료 (fees)이다. ▪ 국외 거래금액 기준 수수료(Cross-border volume fees): 국외 거래금액 기준 수수료는 가맹점 국 가와 카드 회원 국가가 다른 경우 우리의 브랜드를 가진 카드의 거래금액을 기초로 발급사와 매입사에게 부과되는 수수료이다. 3) ▪ 거래 처리 수수료(Transaction processing fees): 거래처리 수수료는 국내 거래와 국외 거래 모두 와 관련하여 주로 거래 건수를 기초로 청구된다. 승인, 정산, 결제 관련 수수료와 네트워크 접속 수수료를 포함한다. ▪ 기타 수입(Other revenues): 기타 지급관련 서비스에 대한 기타 수입은 사기 방지상품이나 서비스, 카드 회원 서비스 수수료, 컨설팅 및 연구 수수료, 컴플라이언스 및 벌칙 수수료, 회계 및 거 래 향상 서비스, 홀로그램 및 간행물과 관련된 서비스를 포함한다. ▪ 환급금 및 인센티브(Rebates and incentives) (수익차감 계정) [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제x, xx 호증, 을 제xx 내지 xx 호증의 각 기재, 변론 전체의 취지
• 나. 그로스 업 주장에 관한

1) 인정사실

• 가) 은행신용카드연합회가 원고들을 포함한 국내 카드사들을 대표하여 DD카드사와 사이에 19xx. x. x. 체결한 라이선스 계약(이하 ‘이 사건 라이선스 계약’이 라 한다) 제15조에 따르면 국내 카드사들은 DD카드사의 라이선스를 이용하는 국가 에서 부과된 모든 세금을 납부하여야 하고, 해당 세금을 공제하지 않은 분담금을 DD카드사에 납부하여야 한다. 위 라이선스 계약 제17조에 따르면, 계약의 변경은 구두가 아닌 서면으로 된 상호 합의에 의해 이루어져야 한다.
• 나) DD카드사가 200x. x. 및 201x. x. x. 원고들에게 발송한 공문에는 아래와 같이 DD카드사가 위 원고들에게 원천세를 환급하여 준다는 취지의 내용이 기재되어 있다. 기 공지된 바 대로, DD카드사는 AA가 국세청에 지불한 200x년 x월 이후 DD카드 분담금 대상 법인원천세를 환급 준비를 하고 있습니다. 200x년 x월부터 200x. x월까지는 한국과 CC국 국세청간에 법인원천세 사안에 대한 판결을 위해 상호합의가 진행중에 있습니다. 또한 DD카드는 상호합의 결과에 따라 회원사 200x년 x월부터 200x년 x월까지의 해당 법인원천세를 납부하여야 하는 경우에도 회원사앞 환급할 것입니다. 본 문서는 법인원천세 환급절차에 대한 지침을 정하고자 하는 목적입니다. 법인세 환급절차 지침 회원사는 DD카드사앞 여하의 법인원천세금을 공제하지 않은 분담금을 DD카드사앞 지불하여야 합니다. 해당 법인원천세는 회원사가 국세청앞 지불하고 DD카드사는 아래에서 정한 지침에 따라 회원사앞 동 법인원천세를 환급할 것입니다. 회원사는 첨부 A 양식 및 다음의 서류를 0000 사무실로 보내주실 것을 요청드립니다 a: 첨부양식 A b: 원천세 반환요청 c: 세금납부 사실 증명을 위한 은행의 날인 또는 발급된 지불 영수증, 당사가 이해하기로는 세금납부 금액에는 해당 기업의 원천세를 포함한 다른 일련의 세금이 합산되어 있는 것으로 알고 있습니다. d: 관할 세무서 발행 마스터카드 분담금에 대한 원천세 납부확인서 [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제xx, xx 호증, 을 제xx, xx 호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 주위적 주장에 관한

앞서 본 사실과 앞서 든 증거들 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정할 수 있는 아래와 같은 사실과 사정을 종합하면, 원고들이 제출한 증거만으로는 이 사건 분담 금에 대한 원천세의 종국적 부담자가 이 사건 해외카드사들이라는 사실을 인정하기에 부족하고, 달리 이를 인정할 증거가 없다. 이와 다른 전제에 선 원고들의 이 부분 주장 은 받아들이지 아니한다.

• 가) 이 사건 라이선스 계약 제15조에 의하면 DD카드사와 국내 카드사들 은 적어도 위 라이선스 계약이 체결된 1982년부터 국내 카드사들이 법인세 및 지방소 득세를 포함한 세금 일체를 부담하기로 합의한 것으로 보인다.
• 나) 이 사건 라이선스 계약 제17조는 ‘본 계약의 변경은 서면으로 된 상호 합의에 의하여 행해질 수 있고, 본 계약은 구두로 변경되거나 해지될 수 없다. 변경 사 항은 DD카드 위원회에 의하여 계약 형식의 변경에 관하여 WWWW 계약에 명시된 절차에 따라 이루어질 수 있다’고 규정하고 있는바, 위 규정에 의하면 이 사건 라이선 스 계약의 내용을 변경하기 위해서는 서면 합의로써 계약을 변경하는 절차가 요구된 다.
• 다) DD카드사가 이 사건 분담금에 대한 원천세를 부담하기로 하는 것은 이 사건 라이선스 계약 제15조의 내용을 변경하는 것으로서, 위의 절차에 부합하는 계 약 변경의 서면 합의가 이루어져야 그 효력이 있다고 할 것인데, 원고들 또는 은행신 용카드연합회와 DD카드사 사이에 법인세 및 원천세 부담주체의 변경에 관한 계약 이 새로 체결된 사실이 인정되지 않는다.
• 라) DD카드사가 200x. x. 및 201x. x.경 원고들에게 발송한 공문(갑 제 xx, xx호증)이 이 사건 라이선스 계약 제17조에서 정한 ‘서면으로 된 상호합의’에 해당 하는지 살피건대, 위 공문은 대한민국 과세관청이 이 사건 분담금이 사용료소득으로서 원천징수대상이라는 입장을 표명한 상황에서, DD카드사가 일부 국내 카드사에 대 하여 ‘200x년 x 월부터 200x년 x 월까지 및 그 이후 기간’ 동안 카드사들이 납부한 원천 세 상당액을 환급 또는 배상(Reimburse)한다는 의미로 해석될 뿐이고, 원천세 부담주 체를 종국적으로 변경한다는 의미라고 단정하기 어렵다. 위 문건의 형식 또한 DD카드사가 수령자들에게 일방적으로 발송하는 공문의 형태인 점을 감안하면, 공문에 의하여 서면에 의한 상호합의 절차가 이루어졌다고 볼 수도 없다.
• 마) DD카드사 외에도 HH카드사 등 이 사건 해외카드사들이 원고들과 사이에서 원천세를 종국적으로 부담하기로 합의하였다는 객관적이고 구체적인 증거가 기록상 발견되지 않는다.

3. 예비적 주장에 관한

가) 앞서 본 사실과 앞서 든 증거들, 갑 제xx, xx, xx 내지 xx, xx 내지 xx 호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정할 수 있는 아래와 같은 사실과 사 정을 종합하면, 원고들이 이 사건 과세기간 동안 ‘발급사일일분담금 부분에 관하여 원 천세율을 그로스 업하여 계산하고 부가가치세 과세표준으로 신고한 부분’에 대한 부가 가치세 경정거부처분은 위법하다고 봄이 타당하다. 이를 지적하는 원고들의 이 부분 주장은 이유 있으므로, 피고들이 원고들에 대하여 한 ‘청구 인용 부분’란 기재 부가가치세 경정거부처분은 위법하여 취소되어야 한다.

(1) 이 사건 분담금 중 발급사일일분담금 부분은 원고들이 발급한 신용 카드의 국외 사용과 관련하여 이 사건 해외카드사들이 이 사건 시스템을 통하여 제공 한 포괄적 역무의 대가로서 그 전부가 사업소득에 해당한다(이는 원고의 다른 과세기간에 관하여 다투어진 관련 대법원 판결에서 이미 확정된 부분으로, 이 사건 당사자 사이에서도 다툼이 없다). (2)대한민국 정부와 GG국 정부 간의 소득에 대한 조세의 이중과세 방지와 탈세 및 조세회피 예방을 위한 협정제7조 제1항에 따르면 사업소득 은 국내에 고정사업장이 없는 한 법인세 과세대상에 해당하지 않고, 따라서 법인세 및 지방소득세 법인세분 원천징수대상에도 원칙적으로 해당하지 않는다.

(3) DD카드사가 국내에 고정사업장을 두고 있지 않는 사실 및 원고 들에 대하여 ‘청구 인용 부분(그로스 업 하여 계산된 부가가치세 과세표준 부분)’란 기재 금액에 대한 부가가치세 경정거부처분이 이루어진 사실은 당사자 사이에 다툼이 없고, 원고들은 이 사건 과세기간 동안 발급사일일분담금 부분에 관하여까지 원천세를 납부하고, 원천세율을 그로스 업 하여 계산한 금액을 부가가치세 과세표준으 로 신고하여 온 것으로 보인다[갑 제xx 내지 xx 호증의 각 기재에 의하면 원고들이 이 사건 과세기간에 대한 DD카드사의 원천세를 납부해온 사실이 인정되고, 그에 따른 환급도 이루어진 것으로 보이는바, 원고들이 원천세율을 그로스 업 하여 계산한 부가가치세 과세표준을 신고하고 납부한 사실을 추인할 수 있다].

• 나) 따라서 원고들의 이 부분 예비적 청구는 위 인정범위 내에서

있 고, 원고들의 나머지 예비적 청구는 모두

없다.

• 다. 해외이용수수료 주장에 관한

1. 갑 제xx, xx 내지 xx호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지에 의하면 카드 소지자들이 외국환을 거래할 때 발생되는 해외승인 및 정산처리 비용 등에 관하여, 원고 들이 카드 소지자들로부터 거래 금액에 일정 요율 및 전산환매도율을 곱한 수수료를 ‘국제브랜드수수료’, ‘해외이용수수료’ 등 명목으로 징수하는 사실 및 이를 이 사건 해 외카드사에 ‘ISA(International Service Assessment)’, ‘Brand Fee’, ‘Cross-border’ 등의 명목으로 지급하는 사실이 인정되기는 한다.

2. 그러나 앞서 든 증거들 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정할 수 있는 아래 와 같은 사실과 사정을 종합하면, 원고들이 제출한 증거들만으로는 해외이용수수료가 이 사건 해외카드사들의 부가가치세 과세표준에서 제외되어야 한다고 보기 어렵고, 달리 이를 인정할 증거가 없다. 원고들의 이 부분 주장을 받아들이지 아니 한다.

• 가) 원고들은 각 홈페이지, 상품안내장 또는 고객 약관 등에 신용카드 해외 이용시 ‘거래금액의 x % 내외에 해당하는 해외이용수수료(또는 국제브랜드수수료)’가 함 께 청구됨을 명시하면서, ‘해외이용수수료(또는 국제브랜드수수료)는 국제브랜드사(이 사건 해외카드사)가 부과하는 수수료’라는 내용을 기재하였는데, 위 해외이용수수료가 이 사건 해외카드사들이 카드 소지자에게 직접 부과하는 수수료라는 내용은 전혀 기재 되어 있지 않다.
• 나) DD카드사의 매뉴얼(갑 제xx호증)에는 국내 신용카드 발급사들에 대 하여 ‘해외이용수수료율 USD 0.0x가 적용된다’는 내용이, HH카 드 매뉴얼(갑 제xx, xx 호증)에는 ‘카드 발급 국가와 거래가 발생하는 국가가 다른 경우 해외이용수수료(ISA)가 부과된다’는 내용이 각각 기재되어 있을 뿐이고, 위 해외카드사 들이 해외이용수수료를 카드 소지자에게 직접 부과한다는 내용은 기재되어 있지 않다. 다) 또한 해외이용수수료는 신용카드 소지자가 해외 가맹점에서 신용카드 등을 사용할 때 발생하는 수수료의 일부에 해당하는데, 이 사건 해외카드사들이 원고 들에게 제공하는 역무의 주된 내용이 ‘이 사건 시스템을 통하여 해외거래승인에 관한 정보의 수수, 대금의 정산과 결제 등에 관한 서비스를 제공하는 것’인 점을 고려하면, 해외거래 과정에서 발생하는 해외이용수수료 역시 이 사건 시스템을 통해 제공되는 포 괄적 역무의 일부라고 봄이 상당하고, 달리 위 시스템과는 무관하게 해외카드사가 개 별 신용카드 소지자에게 부과하는 수수료라고 볼 근거는 명백하지 않다. 라) 이와 같이 이 사건 해외카드사들이 원고들에 대하여 해외이용수수료를부과하는 이상, 원고들이 수수료 전액을 카드 소지자들로부터 징수할지 여부는 원고들 의 경영상 판단에 불과하다[원고들이 카드 소지자들로부터 수수료를 수취하여 같은 금 액을 이 사건 해외카드사에게 지급한다는 점 자체는 해외이용수수료 외에 다른 기타수 수료에도 적용되는 전제이다].

그렇다면, 원고들의 청구는 피고들이 원고들에 대하여 한 ‘청구 인용 부 분’란 기재 부가가치세 경정거부처분의 범위 내에서 각

있어 인용하고, 나머지 청 구는 각 이유 없어 이를 기각할 것인데, 제1심판결은 이와 결론이 일부 달라 부당하므 로 원고들의 항소를 일부 받아들여 제1심판결을 주문과 같이 변경한다.