조합원을 모집하고 토지를 매입하여 재판매한 사업은 부동산업을 영위한 수익사업에 해당하고 이 사건 처분에 세액산출에 관한 오류가 있는지 여부
조합원을 모집하고 토지를 매입하여 재판매한 사업은 부동산업을 영위한 수익사업에 해당하고 이 사건 처분에 세액산출에 관한 오류가 있는지 여부
사 건 서울고등법원 2018누30459 법인세부과처분취소 원고, 피항소인 @@@@기업협동조합 피고, 항소인 00세무서장 제1심 판 결 인천지방법원 2017. 12. 8. 선고 2016구합52495 판결 변 론 종 결
2018. 6. 7. 판 결 선 고
2018. 7. 5.
1. 제1심판결을 취소한다.
2. 피고가 2014. 9. 19. 원고에 대하여 한 별지1 목록 기재 각 법인세 부과처분(가산세 포함)을 모두 취소한다.
3. 소송 총비용은 피고가 부담한다. 청구취지 및 항소취지 주문과 같다.
이 부분에 관하여는 제1심 판결문 4면 기재 표 아래 4행의 “2005. 10. 12.“을 ”2005.10. 12.부터 2009. 11. 27.까지“로, 5면 9행의 “이의신청을 거치고서”를 “이의신청을 제기하였으나 2015. 3. 27. 기각되었으며,”로 각 고치고, 5면 12행의 “[인정근거]”에 “을 제14, 15호증”을 추가하는 외에는 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 제1심판결의 이유 중 해당 부분을 인용한다.
1. 주위적 주장 원고는 정관에 정하여진 바에 따라 조합원들을 모집하여 이 사건 각 토지를 매수하고서 이를 조합원들에게 분배하는 역할만을 하였을 뿐이어서 그와 같은 사업은 그 자체로 수익을 목적으로 한 것으로 볼 수 없다. 원고가 이 사건 각 토지를 조합원들에게 분배하는 과정에서 조합원들로부터 실제 토지 가액보다 더 많은 대금을 받았으나,이는 도로개설 비용․등기 비용․취득세․등록세 등의 납부를 위한 것이었고, 설령 원고에게 남는 돈이 있다고 하더라도 이는 정관 제18조 제1항 등의 규정에 따라 조합원들에게 분배될 것으로 예정되어 있었으며, 이 사건 1차 토지를 매수하는 과정에서 모집된 ‘준조합원’은 ‘조합원’과 실질적으로 동일한 지위를 가지고 있을 뿐이어서 원고가‘준조합원’을 모집한 것이 수익사업을 위한 것은 아니었다. 따라서 원고가 이 사건 각 토지를 매수하여 이를 분배한 사업(이하 ‘이 사건 사업’이라 한다)은 이 사건 각 토지를 매수하여 ‘개발’하여 ‘판매’하였거나 소유할 의사로 구입한 토지를 ‘재판매’한 경우에 해당하지 않으므로, 구 법인세법 제3조 제3항 제1호, 구 법인세법 시행령(2013. 2. 15.대통령령 제24357호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제2조 제1항, 구 한국표준산업분류(2015. 9. 24. 통계청고시 제2015-311호로 개정되기 전의 것, 이하 같다)에 의한 ‘수익사업’의 하나인 ‘부동산업’에 해당하지 않는다.
2. 예비적 주장 설령 이 사건 사업이 수익사업에 해당한다고 하더라도, 이 사건 처분은 다음과 같이 익금 및 손금 산입 부분에 관하여 그 세액 산출에 오류가 있으므로 위법하다.
1. 주위적 주장에 관하여(이 사건 사업이 수익사업에 해당하는지 여부)
(1) 원고는 아래 표에서 보는 바와 같이 이 사건 각 토지를 매수하여 이를 분배하는 과정에서 원고가 토지소유자들로부터 매수한 평당 단가보다 적게는 70,000원(이 사건 1차 토지의 조합원들 관련)에서 많게는 약 180,000원(이 사건 2차 토지의 조합원들 관련)이나 높은 평당 단가를 징수하였을 뿐만 아니라 이 사건 1차 토지와 관련하여서는 ‘조합원’ 외에 ‘준조합원’을 모집하고서 그들로부터는 ‘조합원’보다 더 높은 평당 단가를 징수하였고(업무추진비 명목의 돈 역시 매매대금과 함께 징수되었다), 피고는 조합원들이나 준조합원들이 원고에게 지급한 매매대금 등 상당액을 그 지급 시점이 속하는 사업연도의 원고의 익금으로 산입하였다(이와 관련하여 원고는 실제 토지 가액보다 더 많은 대금을 받은 것은 도로개설 비용․등기 비용․취득세․등록세 등의 납부를 위한 것이라고 주장하나, 그 비용에 대한 개별 지출내역은 물론 계좌이체내역, 영수증, 장부와 같은 객관적인 자료를 전혀 제출하지 못하고 있으므로, 원고의 위와 같은 주장은 받아들일 수 없다). 사업대상토지 원고가지출한 평당 단가 조합원들로부터 징수한 평당 단가 준조합원들로부터 징수한 평당 단가 이 사건 1차 토지 430,000원 500,000원 550,000원 이 사건 2차 토지 718,702원 1) 900,000원 (업무추진비 250,000원포함) 해당없음 이 사건 3차 토지 360,000원 내지 450,000원 520,000원 (업무추진비 50,000원 별도) 해당없음
(2) 원고 정관 제8조는 ‘가입을 희망하는 자의 경우 대의원 총회의 인준을 거쳐 원고의 조합원이 될 수 있다‘고 규정하고 있고, 원고 역시 이 사건 사업을 하면서 조합원들에게 이 사건 1차 토지의 추가 분양 당시 ’마감 후에는 일반분양‘할 것을 안내하거나, 이 사건 3차 토지를 분양 당시 ’관내업체에 우선분양 후 관계되는 협력업체에 분양할 계획‘이라고 안내하는 등 조합원들이 아닌 자들에게 잔여 부분을 분양할 수도 있다는 점을 미리 고지하고 있었음을 감안하여 본다면, 원고가 설립 당시부터 ’@@농장‘에 사업장을 두고 있다가 사업장 이전이 필요하게 된 일부 특정된 인원들만을 조합원들으로 보아 폐쇄적으로 이 사건 사업을 추진하여 온 것으로 보이지는 않으며, 실제로 원고의 조합원 수는 이 사건 사업을 통하여 크게 증가하였다(이와 관련하여 원고는 이 사건 각 토지에 대한 사업이 진행될 때마다 조합원 수가 변동하고 있었기 때문에 이 사건 각 토지별로 별개의 조합이 성립되었다는 취지로 주장하나, 이는 구성원의 변경과 관계없이 독자적으로 존속한다는 사단의 성질에 반하는 주장인 데다가 이 사건 각 토지별로 별개의 설립행위가 이루어졌다고 볼만한 객관적인 증거도 전혀 없으므로 이와 같은 주장은 받아들일 수 없다).
(3) 원고와 같은 이른바 법인 아닌 사단이 청산을 하게 될 경우 그 잔여재산이 정관에 정하여진 자(이 사건의 경우 원고 정관 제18조 제1항에 따라 조합원들)에게 인도되어야 함은 법률상 당연한 것으로서(민법 제87조 제1항 제3호, 제80조 제1항의 유추적용), 원고가 청산과정에서 조합원들이나 준조합원들로부터 징수한 매매대금 등 각종 금원들 중 남은 것을 배분하게 된다고 하여 그것만으로 이 사건 사업이 수익사업이 아니라고 단정할 것은 아니며, 원고의 정관상 조합원의 탈퇴가 예정되어 있는 이상 원고의 청산 시 이 사건 각 토지별 매수․분배에 있어 조합원이 된 바 있던 자들 모두가 이 사건 각 토지별 사업에 따른 각 수익을 분배받을 수 있는 것이 아니라는 점에서 더욱 그러하다.
(4) 원고는 이 사건 1차 토지를 매수하고서 진입로를 확보하기 위하여 이 사건 2차 토지를 매수하였다고 주장하고 있으므로 이 사건 2차 토지는 이 사건 1차 토지와 일체로 조합원들에게 배분되는 것이 합리적이라고 할 것인데도, 원고는 이 사건 1차 토지와 별개로 이 사건 2차 토지의 조합원들을 모집하였다. 나아가 원고는 이 사건1, 2차 토지와는 특별한 관련성이 없어 보이는 이 사건 3차 토지를 매수하여 이를 조합원들에게 분배하게 된 경위에 관하여, 대체 부지를 마련하지 못한 기존 ‘@@농장’ 내 업체들의 요청으로 인하여 분배하게 되었고 이는 기존 조합원들에게도 경제적인 이익이 된다는 점을 고려하였다고 주장하나, 이 사건 3차 토지에 대하여 토지대금 등을 납부하여 공유지분이전등기를 이전받은 것으로 확인되는 조합원의 수만 109명(대금을 납부하지 않은 34명 제외)에 이르는 점에 비추어 위 ’@@농장‘에 사업장을 두고 있다가 사업장 이전이 필요하게 된 기존 업체들에게만 위 3차 토지를 분배하였다고 보기는 어려우며, 오히려 이 사건 1, 2차 토지를 매수하였던 조합원들은 2013. 1. 10. 원고 해산총회에서 원고 집행부를 상대로 ‘기획부동산을 하는 거 아니냐’고 항의를 하기까지 하였다.
(5) 원고는 설립 이후 현재까지 조합원들에게는 물론 조합원이었던 자들에게도 이 사건 사업의 경과를 보고하거나 결산서 등 회계자료를 공개한 적이 전혀 없었고, 심지어 원고는 이 사건 각 토지의 분양 이후 원고의 대표자, 대의원 등 집행부 구성원들에게 급여로 총 16억 5,000만 원을 지급하고, 이후 일부 잔여 토지를 원고의 대의원들에게 증여하기까지 하였으며, 조합원들은 토지대금, 업무추진비 및 회비 등의 징수의무만을 부담하여 왔을 뿐 원고의 의사결정에 전혀 참여하지 못하였는바, 이처럼 원고는 조합원들을 배제한 채 집행부 구성원들의 의견만을 수렴하여 이 사건 사업에 관한 의사결정을 독단적으로 하여 오면서 필요에 따라 조합원들에게 귀속되어야 할 재산 등을 임의로 처분하는 등 수익을 목적으로 이 사건 사업을 영위하여 온 것으로 보인다.
2. 예비적 주장에 관하여(이 사건 처분에 세액 산출에 관한 오류가 있는지 여부)
(1) 살피건대, 원고가 이 사건 1차 토지의 매매대금 평당 단가 500,000원(준조합원의 경우 550,000원) 중 매립공사비 명목으로 징수한 돈이 존재하는지, 존재한다면 그 돈이 원고의 총회 결의에 따라 업무추진비로 전용되었는지 알 수 있는 자료가 전혀 없는 이상 위 평당 500,000원 혹은 550,000원의 비율로 계산한 돈 전액은 조합원들로 부터 징수한 명목과 같이 매매대금이라고 여겨질 뿐이므로, 이는 원고에게 지급된 시점이 속하는 사업연도의 익금으로 산입되어야 한다. 뿐만 아니라 갑 제15호증(인천지방법원 2013. 7. 12. 선고 2012가합16663판결문)의 기재에 의하면, 원고가 지가 상승 등의 원인으로 비교적 높은 가격에 이 사건 2차 토지를 매수하게 된 결과 조합원들이 원고에게 지급하여야 할 매매대금도 평당 900,000원으로 책정할 수밖에 없었으나 이 사건 2차 토지를 고가에 매수한 사실이 발각될 경우 원고와 조합원들 사이에서 법적 문제가 발생할 것을 염려하여 대외적으로 조합원들이 지급하여야 할 매매대금을 평당 650,000원으로 정하면서 그 차액인 250,000원을 업무추진비로 정하였던 사실이 인정되며, 갑 제10호증의 기재에 의하면 원고 대표자 @@@ 역시 인천지방검찰청의 특정경제범죄가중처벌등에관한법률위반(횡령) 피의사건에서 ‘이 사건 2차 토지의 매매대금은 평당 900,000원이었다’고 진술한 사실이 인정된다. 이러한 사실을 종합하여 보면 이 사건 2차 토지와 관련된 업무추진비는 조합원들이 원고에게 지급하여야 할 매매대금의 실질을 갖는다고 볼 것이므로, 이 역시 원고에게 지급된 시점이 속하는 사업연도의 익금으로 산입되어야 한다.
(2) 한편 ① 업무추진비의 경우 징수 및 지출결의가 이루어지는 시점이 대부분 동일할 것이므로 익금과 손금의 귀속 사업연도도 동일한 연도로 됨이 통상적이라고 할 것이지만, 원고가 토지를 조합원들이나 준조합원들에게 매도하기 전에 미리 토지를 매수하여 손금으로 귀속되는 필요비용을 지출할 수도 있고 그 반대로 먼저 매매대금을 징수하여 자금을 확보한 이후 적당한 부지를 물색하고 조성공사를 하는 데에 상당한 시일이 소요될 수 있다는 점에서 매매대금과 관계되는 손금은 매매대금이 원고의 익금 으로 귀속되는 사업연도와 일치하지 않을 수도 있는 점, ② 피고가 원고로부터 제출받은 자료(을 제10호증)에 포함되어 있는 지출내역을 토대로 원고가 손금 인정 요구한 지출내역 대부분을 해당 사업연도의 손금으로 인정하여 준 것으로 보이고, 원고도 아래 다)항에서 보는 이 사건 2차 토지의 취득원가를 제외하고는 손금에 해당하는 개별지출내역은 물론 손금 불인정 지출내역을 구체적으로 특정하거나 그 지출에 관한 계좌이체내역, 영수증, 장부 등과 같은 객관적인 자료도 전혀 제출하지 않고 있을 뿐만 아니라, 2017. 11. 16.자 준비서면을 통하여 ‘손금에 대하여는 피고가 인정한 금액 범위내에서 정리하겠다’고까지 진술한 점 등을 종합하여 보았을 때, 조합원들로부터 지급받은 매매대금의 지출에 관한 피고의 손금처리에 위법이 있다고 보기도 어렵다.
(3) 따라서 원고의 이 부분 예비적 주장은 이유 없다.
(1) 과세처분의 위법을 이유로 그 취소를 구하는 소송에서 처분의 적법성 및 과세요건사실의 존재에 관한 증명책임은 과세관청에 있으므로, 법인세의 과세표준인 소득액 확정의 기초가 되는 손금에 산입할 비용액에 대한 증명책임도 원칙적으로 과세관청에 있다고 할 것이다. 그런데도 피고는 앞서 본 바와 같이 원고가 제출한 계산내역서(을 제10호증)의 기재만을 근거로 이 사건 2차 토지의 취득원가를 손금으로 산입하였다고 주장할 뿐 이를 증명할만한 객관적인 자료를 제출하지 못하고 있다.
(2) 한편, 원고는 이# 이 사건 2차 토지 중 일부를 8,191,000,000원(평당120만 원)에 매수하기로 하는 계약서(갑 제12호증)를 작성하였고, 이# 원고로부터 위 매매대금을 모두 지급받았다는 영수증(갑 제13호증)을 작성하여 주었으며, 이 사건 2차 토지의 나머지 부분에 관하여는 이@@으로부터 3,780,500,000원, 이$$으로부터 3,730,000,000원(각 평당 50만 원)에 각 매수하였다. 원고가 이## 등 3인으로부터 이사건 2차 토지를 매수한 면적과 평당 단가 및 매매대금은 아래 표의 기재와 같다. 매도인 부동산 매매면적 평당 단가 총 매매대금 이@@ 7,561평 500,000원 3,780,500,000원 이$$ 7,460평 500,000원 3,730,000,000원 이## 6,826평 1,200,000원 8,191,000,000원 합계 21,847평 718,702원 15,701,500,000원
(3) 또한 앞서 본 바와 같이 인천지방법원은 원고가 지가 상승 등의 원인으로 비교적 높은 가격에 이 사건 2차 토지를 매수하게 된 결과 조합원들이 원고에게 지급하여야 할 매매대금도 평당 900,000원으로 책정할 수밖에 없었으나 이 사건 2차 토지를 고가에 매수한 사실이 발각될 경우 원고와 조합원들 사이에서 법적 문제가 발생할것을 염려하여 대외적으로 조합원들이 지급하여야 할 매매대금을 평당 650,000원으로 정하면서 그 차액인 250,000원을 업무추진비로 정하였던 사실을 인정한 바 있고(갑 제15호증, 인천지방법원 2012가합16663 부당이득금반환 사건), 원고 대표자 @@@ 역시 인천지방검찰청의 특정경제범죄가중처벌등에관한법률위반(횡령) 피의사건에서 ‘처음 토지를 매입할 당시 평당 65만 원으로 계약을 체결하였으나, 매도인이 추가 매도하면서 토지대금이 상승하여 평당 120만 원을 요구하므로 협의를 통해 평당 90만 원에 매입하기로 합의’가 되었다고 진술한 바 있다.
(4) 이 사건 2차 토지 중 이# 소유했던 부분은 도로와 인접한 부분이었으며, 위 2차 토지와 인접한 이 사건 1차 토지의 일부가 훨씬 고가(평당 약 203만 원)에 거래되었던 사정이 있었던 점 등에 비추어 이# 당초 합의 내용과는 달리 원고에게 지가 상승 등을 이유로 매매대금을 평당 120만 원으로 올려줄 것을 요구하였고, 도로에 인접한 이 사건 2차 토지를 매수하여야만 했던 원고가 이를 받아들여 실제로는 이# 높은 가격에 매수하였음에도 다른 매도인들이나 조합원들과의 법적 분쟁 등을 우려하여 이를 은폐하고 있었다고 봄이 타당하다.
(1) 이 사건 각 토지와 같이 ‘상품 등 외의 자산’의 양도와 관련한 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로서 원칙적으로 그 대금을 청산한 날이 될 것이나, 대금을 청산하기 전에 소유권 등의 이전등기를 하거나 당해 자산을 인도하거나 상대방이 당해 자산을 사용수익하는 경우에는 그 이전등기일․인도일 또는 사용수익일 중 빠른 날로 정하여 진다(구 법인세법 제40조, 구 법인세법 시행령 제68조 제1항 제3호).
(2) 이 사건 3차 토지에 관하여 보건대, 갑 제3, 7~9호증, 을 제10~13호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음과 같은 사정에 비추어 이 사건 3차 토지를 분배받은 조합원들이 원고에게 평당 52만 원의 비율로 계산한 매매대금을 완납한 날이 위 3차 토지의 매매와 관련된 ‘대금을 청산한 날’이라고 할 것이며, 비록 위 조합원들이 공유지분이전등기를 받기 전인 2012년까지 재산세나 종합부동산세와 같은 비용을 원고에게 지급하였다고 하더라도 위와 같은 비용이 이 사건 3차 토지의 매매대금 중 일부를 구성한다고 보기는 어렵다. 원고는 이 사건 3차 토지를 매입한 조합원들과 가입신청서, 약정서 등을 작성하면서 매입할 토지의 면적과 그에 따른 매입대금 총액(평당 52만 원의 비율로 계산한 금액)과 그 지급기한을 명시적으로 약정하였으며, 한편 위 매입대금과는 별도로 업무추진비와 제세공과금 및 조합원 회비 등을 원고에게 지급하는 내용의 약정을 하였다. 원고가 실제로 2013. 1. 13.까지 이 사건 3차 토지의 소유권을 보유하여 오면서, 2012년까지 원고에게 부과되었던 재산세나 종합부동산세 등과 같은 비용 상당액을 조합원들로부터 별도로 징수하여 오기는 하였으나, 이는 조합원들이 매입대금을 완납한 토지매수인으로서의 지위에서 공유물 분할 및 그에 따른 공유지분이전등기를 받을 때까지 당연히 부담하여야 할 제세공과금 등을 위와 같은 약정에 따라 원고에게 지급한 것으로서 매입대금과는 구별되는 별도의 비용으로 보아야 할 것이다. 원고가 위와 같이 조합원들을 상대로 재산세나 종합부동산세를 별도로 징수하는 과정에서 ‘재산세나 종합부동산세 및 기타 소유권이전비용(등기비용, 취득세, 등록세 등)’을 완납한 조합원들부터 공유지분이전등기를 우선적으로 해주겠다고 안내한 사실은 인정되나, 이는 원고가 조합원들과의 위 약정에 따라 토지매수인의 지위에 있는 조합원들로부터 매입대금 이외에 별도로 부담해야 할 비용의 지급을 확보하기 위한수단으로 활용하였다고 봄이 타당하다.
(3) 따라서 이 사건 3차 토지의 매매대금이 익금으로 귀속되는 사업연도는 위 3차 토지를 매입한 조합원들이 매입대금의 잔금을 완납한 날이라고 봄이 타당하므로, 피고가 이러한 매입대금의 잔금 완납일을 구체적으로 가려 이를 각 해당 사업연도의 익금으로 산입하지 않고 2012 사업연도의 익금으로 전부 산입한 것은 위법하다. 따라서 원고의 이 부분 예비적 주장은 이유 있다.
3. 소결론 이 사건 사업이 수익사업에 해당하기는 하나, 이 사건 처분에는 익금 및 손금산입과 관련된 세액 산출에 관한 오류가 있으므로, 결국 이 사건 처분은 위법하다고 할 것이다.
그렇다면 원고의 청구는 이유 있어 인용할 것인바, 제1심판결은 이와 결론을 달리하여 부당하므로 이를 취소하고 원고의 청구를 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한다. 1) 아래에서 보는 바와 같이, 원고가 이 사건 2차 토지를 매입할 당시 지출하였다고 주장하는 취득원가를 기준으로 평당 단가를 계산한 액수(15,701,500,000원/21,847평, 원 미만버림)이다.
판결 내용은 붙임과 같습니다.