명의신탁에 따른 간주배당소득 신고 누락이 사기 기타부정한 행위인지 여부

사 건 서울고등법원2018나2038650 부당이득금 원 고 AAA 피 고 대한민국 변 론 종 결 2019.10.23 판 결 선 고 2019.11.20

1. 제1심판결 중 아래에서 지급을 명하는 금액에 해당하는 원고 패소 부분을 취소한다. 피고는 원고에게 XXX,303,760원 및 이에 대하여 2016. 1. 6.부터 2016. 3. 6.까지는 연 2.5%의, 2016. 3. 7.부터 2017. 3. 14.까지는 연 1.8%의, 2017. 3. 15.부터 2017. 9. 18.까지는 연 1.6%의, 2017. 9. 19.부터 2019. 11. 20.까지는 연 5%의, 그 다음날부터 다 갚는 날까지는 연 15%의 각 비율로 계산한 돈을 지급하라.

2. 원고의 나머지 항소를 기각한다.

3. 소송총비용은 피고가 부담한다.

4. 제1항의 금전지급 부분은 가집행할 수 있다. 청구취지 및 항소취지 피고는 원고에게 XXX,303,760원 및 이에 대하여 2016. 1. 6.부터 2016. 3. 6.까지는 연2.5%의, 2016. 3. 7.부터 2017. 3. 14.까지는 연 1.8%의, 2017. 3. 15.부터 2017. 9. 18.까지는 연 1.6%의, 그 다음날부터 다 갚는 날까지는 연 15%의 각 비율로 계산한 돈을 지급하라.

• 가. BBB등의 설립

1. BBB 주식회사(이하 ‘BBB’이라 한다)는 1971년경 연속주조용 파우더와 제철용·주물공장용 기타 제품의 제조, 판매 및 수출업 등을 목적으로 국내에 설립되어 주식회사 bbb 등에 몰드 플럭스(Mold Flux)를 납품하는 회사로, 원고와 그 특수관계인이 발행주식의 50%를 보유하고 있다.

2. CCC는 1995년경 원고의 자금을 받아 자신이 1인 주주로 있는 홍콩 소재 무역회사 인 DDD 명의로 EEE를 설립하였고, 이후 EEE는 BBB에 광물가공원료를 납품하여 왔다.

3. FFF는 2002. 1. 11. 명목회사 전문관리회사인 GGG와 HHH를 주주로 하여 홍콩에 설립된 명목회사이다.

• 나. EEE 주식의 이전 등

1. CCC는 2002년경 FFF에 DDD이 보유한 EEE의 주식 전부를 이전하였다.

2. BBB는 2002. 9. 30. FFF로부터 EEE의 주식 중 61.4%를 미화 120만 달러(이하 ‘달러’라고만 한다)에 매수하되, EEE의 제철용품 제조 공장 부문을 분할·인수하여 BBB를 설립하는 내용의 회사 분할 및 주식 매매계약을 체결하였다. 이에 따라 BBB은 FFF에 120만 달러를 송금하였고, FFF는 2004년경 위 돈을 재원으로 하여 주식회사 KKK(이하 ‘KKK’라 한다)를 설립하였다.

3. BBB은 2007. 9. 30. FFF로부터 나머지 EEE 주식 중 31.6%를 145만 달러에 매수하는 내용의 주식 매매계약(이하 '이 사건 매매계약‘이라 한다)을 체결하였다. 이에 따라 BBB은 2007. 11. 2.경 FFF에 145만 달러를 송금하였고, FFF는 2008년경 위 돈을 재원으로 하여 KKK의 유상증자에 참여하였다.

4. SSS는 2008년경 GGG 및 HHH을 주주로 하여 홍콩에 설립되었고, FFF는 2009년 해산 및 청산하면서 잔여재산인 KKK 주식은 SSS로 이전되었다.

5. CCC은 2010. 11.경 SSS의 유상증자에 참여하여 발행주식 중99.98%를 보유한 주주가 되었다.

• 다. 이 사건 수정신고 및 납부

1. 피고 산하 서울지방국세청장은 2015년경 CCC의 SSS 주식 취득자금의 출처 등에 대한 세무조사(이하 ‘이 사건 세무조사’라 한다)를 실시하였는데, 그 결과 원고가 명목회사인 FFF나 SSS를 통해 KKK를 실질적으로 소유하면서 SSS 등의 주식을 CCC에게 명의신탁한 것으로 보아, 상속세 및 증여세법의 명의신탁재산의 증여의제 규정에 따라 CCC에게 2,XXX,XXX,910원의 증여세를 부과(원고를 연대납세의무자로 지정)하였고, CCC과 원고는 위 증여세를 납부하였다.

2. 한편, 원고는 과세관청으로부터 “이 사건 세무조사 결과 FFF가 2007. 11. 2.경 이 사건 매매계약에 따라 지급받은 145만 달러에서 EEE 주식의 취득가액인 38만 6,000달러를 공제한 106만 4,000달러를 원화로 환산한 997,XXX,200원(=000만 4,000달러 × 000.30원/달러)이 구 국제조세조정에 관한 법률(2006. 5. 24. 법률 제7956호로 개정되고 2010. 1. 1. 법률 제9914호로 개정되기 전의것) 제17조에 따라 FFF의 2007 사업연도의 배당 가능한 유보소득(이하 ‘이사건 간주배당소득’이라 한다)으로 원고가 배당받은 것으로 간주되므로 이에 대한 종합소득세를 수정 신고·납부하라”는 권고를 받자, 2016. 1. 5. 피고 산하 영덕세무서장에게 2008년 귀속 종합소득세 XXX,050,520원(= 이 사건 간주배당소득액 XXX,287,200원 × 기본세율 35%), 과소신고가산세 XXX,889,721원, 납부불성실가산세 XXX,363,526원 합계XXX,303,767원을 수정신고(이하 ‘이 사건 수정신고’라 한다)하고, XXX,303,XXX원을 납부하였다.

• 가. 원고의 주장 원고는 조세회피의 의도가 없었고, FFF의 주식을 명의신탁한 이외에는 별도의 부정한 적극적인 행위를 하지 않았으며, 명의수탁자 명의로 각종 서류를 작성하거나 이 사건 간주배당소득에 관한 신고를 누락한 것은 주식 명의신탁 행위 그 자체에 해당하거나 주식 명의신탁에 통상적으로 수반되는 행위에 불과하므로, 이 사건 간주배당소득에는 구 국세기본법(2008. 12. 26. 법률 제9263호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제26조의2 제1항 제1호에서 정한 10년의 제척기간이 아닌 같은 항 제3호에서 정한 5년의 제척기간이 적용되어야 한다. 그런데 이 사건 간주배당소득에 관한 제척기간기산일은 원고의 2008년 종합소득세 신고기한의 다음날인 2009. 6. 1.인바, 그로부터 5년이 지난 다음 이루어진 이 사건 수정신고는 그 하자가 중대․명백하여 무효이다. 따라서 피고는 원고에게 부당이득으로 이 사건 수정신고에 따라 납부받은 XXX,303,XXX원 및 이에 대한 환급가산금을 지급할 의무가 있다.
• 나. 피고의 주장 원고가 FFF의 주식을 명의신탁한 것은 조세회피의 목적에서 비롯된 것이고, 원고가 CCC 명의로 명목회사 전문관리회사와 명의대여서비스계약을 체결한 행위, FFF 명의의 해외 금융계좌를 사용하고 위 해외 금융계좌에 관련된 서류에 CCC 등 제3자가 서명을 한 행위, FFF가 보유하고 있던 KKK의주식을 또 다른 명목회사인 SSS에 전부 이전한 후 FFF를 해산한 행위 등은 이 사건 간주배당소득에 관한 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위에 해당한다고 봄이 타당하다. 따라서 이 사건 간주배당소득에 관한 종합소득세 수정신고의 제척기간은 구 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호 에서 정한 10년이므로, 위 제척기간 내에 이루어진 이 사건 수정신고는 적법하다.

• 가. 이 사건 간주배당소득에 10년의 제척기간이 적용되는지 여부

1. 구 국세기본법 제26조의2 제1항 에 의하면, 상속세·증여세 이외의 국세의 부과제척기간은 원칙적으로 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년이지만(제3호), ‘납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈하거나 환급·공제받는 경우’에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년이다(제1호). 구 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호 의 입법 취지는, 조세법률관계의 신속한 확정을 위하여 원칙적으로 국세 부과권의 제척기간을 5년으로 하면서도, 국세에 관한 과세요건사실의 발견을 곤란하게 하거나 허위의 사실을 작출하는 등의 부정한 행위가 있는 경우에는 과세관청이 탈루신고임을 발견하기가 쉽지 아니하여 부과권의 행사를 기대하기 어려우므로, 당해 국세의 부과제척기간을 10년으로 연장하는 데에 있다. 따라서 구 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호 가 정한 ‘사기 기타 부정한 행위’라고 함은 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 말하고, 다른 행위를 수반함이 없이 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 여기에 해당하지 않는다. 또한 납세자가 명의를 위장하여 소득을 얻더라도, 명의위장이 조세포탈의 목적에서 비롯되고 나아가 여기에 허위 계약서의 작성과 대금의 허위지급, 과세관청에 대한 허위의 조세 신고, 허위의 등기·등록, 허위의 회계장부 작성·비치 등과 같은 적극적인 행위까지부가되는 등의 특별한 사정이 없는 한, 명의위장 사실만으로 구 국세기본법 제26조의2제1항 제1호 에서 정한 ‘사기 기타 부정한 행위’에 해당한다고 볼 수 없다(대법원 2016.2. 18. 선고 2014도3411 판결, 대법원 2017. 4. 13. 선고 2015두44158 판결, 대법원2018. 3. 29. 선고 2017두69991 판결, 대법원 2018. 12. 13. 선고 2018두128 판결 등참조). 또한 조세포탈 목적의 명의위장 사실 외에 ‘사기 기타 부정한 행위’가 있다는 점에 대해서는 부과제척기간의 연장을 주장하는 피고에게 주장입증 책임이 있다고 할 것이다.

2. 앞서 든 증거에 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 아래와 같은 사정들에 비추어 보면, 원고에게 이 사건 간주배당소득에 대한 조세포탈의 목적이 일부 있었던 것으로 평가할 수 있다고 하더라도, 피고가 주장하는 사정만으로는 이 사건에서 원고가 CCC에 대한 명의위장 외에 적극적인 행위를 하였다고 인정하기 어렵고, 달리 이를 인정할 만한 특별한 사정이 인정되지 않는다. 따라서 원고의 이 사건 간주배당소득에 관한 종합소득세 납부의무와 관련하여 구 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호 에서 정한 ‘사기 기타 부정한 행위’가 있었다고 볼 수 없으므로, 이 사건 간주배당소득에 관한 종합소득세에는 구 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호 에서 정한 10년의 제척기간이 아니라 같은 항 제3호에서 정한 5년의 제척기간이 적용되어야 한다.

• 가) 이 사건에서 원고는 CCC 명의로 위장하여 EEE에 대한 지배권을 보유해 왔다. 비록 EEE의 직접 주주가 DDD 또는 FFF였다고 하더라도, CCC이 DDD의 1인 주주 또는 명목회사인 FFF의 전문관리회사인 GGG 및 HHH과의 명의대여서비스계약의 당사자였던 이상, EEE에 대한 지배권은 대외적으로 CCC에게 속해 있고 원고는 CCC을 통하여 EEE에 대한 지배권을 유보하고 이를 행사하고 있었다고 보아야한다(위 명의대여서비스계약이 외부로 공개되지 않아 EEE에 대한 CCC의 대외적 지배권이 인정될 수 없다고 보더라도, 이는 CCC가 다시 GGG 및 HHH의 명의를 이용한 것일 뿐이어서 원고와 CCC 사이의 명의위장 관계에는 영향이 없다고 할 것이다). 이와 같이 원고가 CCC 명의로 EEE에 대한 지배권을 보유한 행위는 명의위장 그 자체에 불과하고, 앞서 본 법리에 의하면 이러한 명의위장만으로는 바로 ‘사기 기타 부정한 행위’를 인정할 수 없다.
• 나) 원고가 FFF 명의의 해외 금융계좌를 실질적으로 지배·관리하였다거나 FFF 명의의 해외 금융계좌와 관련된 서류 등이 원고가 아닌 CCC명의로 작성되었다고 하더라도, 이는 명의위장의 결과 FFF가 EEE의 주주가 되고 CCC이 명의대여서비스계약의 당사자로 됨에 따라 통상적으로 뒤따르는 부수행위에 불과한 것이므로, 이러한 사정만으로 명의위장에 더하여 적극적인 부정행위가 있었다고 보기 어렵다.
• 다) 피고는, 원고가 FFF가 보유하고 있던 KKK의 주식을 또다른 명목회사인 SSS에 전부 이전한 후 FFF를 해산한 것이 명의위장을 은폐하기 위한 적극적인 행위에 해당한다는 취지로도 주장하나, FFF의 해산 및 주식 이전은 2009년경에 이르러서야 발생한 일이므로 2007년 발생한 이 사건 배당간주소득과 관련하여 ‘사기 기타 부정한 행위’가 있었다는 근거로 삼을수도없다(대법원 2018. 12. 13. 선고 2018두128 판결 참조).
• 나. 이 사건 수정신고의 효력 및 부당이득반환의무의 발생

1. 종합소득세와 같은 신고납세방식의 조세에 있어서는 원칙적으로 납세의무자가 스스로 과세표준과 세액을 정하여 신고하는 행위에 의하여 납세의무가 구체적으로 확정되고, 그 납부행위는 신고에 의하여 확정된 구체적 납세의무의 이행으로 하는 것이며 국가는 그와 같이 확정된 조세채권에 기하여 납부된 세액을 보유하는 것이므로, 납세의무자의 신고행위가 중대하고 명백한 하자로 인하여 당연무효로 되지 아니하는한 그것이 바로 부당이득에 해당한다고 할 수 없고, 여기에서 신고행위의 하자가 중대하고 명백하여 당연무효에 해당하는지의 여부에 대하여는 신고행위의 근거가 되는 법규의 목적, 의미, 기능 및 하자 있는 신고행위에 대한 법적 구제수단 등을 목적론적으로 고찰함과 동시에 신고행위에 이르게 된 구체적 사정을 개별적으로 파악하여 합리적으로 판단하여야 한다(대법원 2006. 1. 13. 선고 2004다64340 판결 등 참조). 신고납세방식의 조세에서 납세사유가 없음에도 불이익을 피하기 위해 불가피하게 신고행위(수정신고)를 하고 세금납부를 하였는데, 수정신고의 하자에 관하여 다른 구제수단이 없는 경우에는 위 수정신고를 당연무효로 봄이 상당하다고 할 것인데(대법원 2009. 9. 10. 선고 2009다11808 판결 참조), 국세부과 제척기간이 만료되면 과세권자는 새로운 결정이나 증액경정결정은 물론 감액경정결정 등 어떠한 처분도 할 수 없게 되므로(대법원 1994. 8. 26. 선고 94다3667 판결 등 참조), 국세부과 제척기간 경과후에 한 수정신고는 다른 구제수단이 없는 경우에 해당하여 중대하고 명백한 하자로 인하여 당연무효로 볼 것이다. 이와 같은 결론은 납세자의 신고행위가 아니라 과세관청의 부과처분이 있는 경우에 관하여 국세부과의 제척기간이 도과된 후에 이루어진 과세처분은 당연무효라는 법리(대법원 1999. 6. 22. 선고 99두3140 판결 등 참조)와의 형평성에 비추어 보아도 그 타당성이 인정된다.

2. 앞서 살펴본 바와 같이 이 사건 간주배당소득에 관한 종합소득세에는 구 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호 에서 정한 10년의 제척기간이 아니라 같은 항 제3호의 5년의 제척기간이 적용되어야 하고, 위 간주배당소득에 관한 종합소득세의 제척기간 기산일은 원고의 2008년 종합소득세 신고기한의 다음날인 2009. 6. 1.인바, 이 사건수정신고는 그로부터 5년이 지난 후인 2016. 1. 5.에 이루어진 것으로 그 하자가 중대하고 명백하여 무효이다. 따라서 피고는 원고에게 부당이득으로 이 사건 수정신고에 따라 수령한 XXX,303,XXX원과 이에 대한 환급가산금 및 지연손해금을 반환할 의무가 있다.

• 다. 부당이득반환의무의 범위

1. 조세환급금은 조세채무가 처음부터 존재하지 않거나 그 후 소멸하였음에도 불구하고 국가가 법률상 원인 없이 수령하거나 보유하고 있는 부당이득에 해당하고, 환급가산금은 그 부당이득에 대한 법정이자로서의 성질을 가진다. 이 때 환급가산금의 내용에 대한 세법상의 규정은 부당이득의 반환범위에 관한 민법 제748조 에 대하여 그 특칙으로서의 성질을 가진다고 할 것이므로, 환급가산금은 수익자인 국가의 선의·악의를 불문하고 그 가산금에 관한 각 규정에서 정한 기산일과 비율에 의하여 확정된다. 부당이득반환의무는 일반적으로 기한의 정함이 없는 채무로서, 수익자는 이행청구를 받은 다음날부터 이행지체로 인한 지연손해금을 배상할 책임이 있다. 그러므로 납세자가 조세환급금에 대하여 이행청구를 한 이후에는 법정이자의 성질을 가지는 환급가산금청구권 및 이행지체로 인한 지연손해금청구권이 경합적으로 발생하고, 납세자는 자신의 선택에 좇아 그 중 하나의 청구권을 행사할 수 있다(대법원 2009. 9. 10. 선고2009다11808 판결 등 참조).

2. 구 국세기본법 시행규칙(2016. 3. 7. 기획재정부령 제543호로 개정되기 전의것) 제19조의3, 구 국세기본법 시행규칙(2017. 3. 15. 기획재정부령 제611호로 개정되기 전의 것) 제19조의3, 구 국세기본법 시행규칙(2018. 3. 19. 기획재정부령 제665호로개정되기 전의 것) 제19조의3에 의하면, 국세환급가산금의 이율은 2015. 3. 6.부터 2016. 3. 6.까지는 연 2.5%, 2016. 3. 7.부터 2017. 3. 14.까지는 연 1.8%, 2017. 3. 15.부터 2018. 3. 18.까지는 연 1.6%이고, 원고가 2016. 1. 5. 이 사건 수정신고에 따라 피 고에게 XXX,303,XXX을 납부한 사실은 앞서 본 바와 같으며, 위 XXX,303,XXX원의 반환을 구하는 이 사건 소장 부본이 2017. 9. 18. 송달되었음은 기록상 분명하다. 피고는 원고로부터 이행청구를 받은 이 사건 소장 부본 송달 다음날부터 이행지체책임을 부담하는데, 원고는 피고에게 이 사건 소장 부본 송달 다음날부터 다 갚는 날까지 소송촉진 등에 관한 특례법에서 정한 비율로 계산한 지연손해금의 지급을 구하고 있으므로, 원고가 이 사건 소장 부본의 송달로써 위 734,303,760원에 대하여 이행청구를 한 이후에는 지연손해금청구권을 선택하여 행사하는 것으로 본다.

3. 따라서 피고는 원고에게 부당이득으로, 이 사건 수정신고에 따라 받은 XXX,303,XXX원 및 이에 대하여 2016. 1. 6.부터 2016. 3. 6.까지는 국세환급가산금 이율인 연 2.5%의, 2016. 3. 7.부터 2017. 3. 14.까지는 국세환급가산금 이율인 연 1.8%의, 2017. 3. 15.부터 이 사건 소장 부본 송달일인 2017. 9. 18.까지는 국세환급가산금 이율인 연 1.6%의 각 비율로 계산한 국세환급가산금을, 그 다음날부터 피고가 채무의 존부 및 범위에 관하여 항쟁함이 상당한 당심판결 선고일인 2019. 11. 20.까지는 민법이 정한 연 5%의[채무의 존부 및 범위에 관한 채무자의 주장이 제1심에서 받아들여졌으나 항소심에서 배척된 경우 그 주장은 타당한 근거가 있다고 할 수 있으므로 항소심판결 선고시까지는 소송촉진 등에 관한 특례법 제3조 제1항 에서 정한 지연손해금 이율을적용할 수 없다(대법원 1997. 9. 9. 선고 97다24702 판결 등 참조)], 그 다음날부터 다갚는 날까지는 소송촉진 등에 관한 특례법에서 정한 연 15%의 각 비율로 계산한 지연손해금을 각 지급할 의무가 있다.

원고의 청구는 위 인정범위 내에서 이유 있으므로 이를 인용하고 나머지 청구는 이유 없으므로 이를 기각하여야 한다. 제1심판결 중 이와 결론을 달리한 부분은 부당하므로 원고의 항소를 일부 받아들여 이를 취소하고 피고에게 위에서 인정된 돈의 지급을 명하며, 제1심판결 중 나머지 부분은 정당하므로 이에 대한 원고의 나머지 항소를 기각한다.