부당과소신고 가산세의 요건

사 건 2013누5465 양도소득세부과처분취소 원고, 피항소인겸항소인 조AA 피고, 항소인겸피항소인 PPP세무서장 제1심 판 결 서울행정법원 2013. 1. 16. 선고 2012구단4565 판결 변 론 종 결

2014. 10. 29. 판 결 선 고

2014. 12. 3.

1. 제1심판결을 다음과 같이 변경한다.

• 가. 피고가 2011. 1. 4. 원고에 대하여 한 2009년 귀속 양도소득세 본세 OOOO원의 부과처분 중 OOOO원을 초과하는 부분, 피고가 2012. 11. 19. 원고에 대하여 한 2009년 귀속 양도소득세 신고불성실 가산세 OOOO원의 부과처분 중 OOOO원을 초과하는 부분, 납부불성실 가산세 OOOO원의 부과처분 중 OOOO원을 초과하는 부분을 각 취소한다.
• 나. 원고의 나머지 청구를 기각한다.

2. 소송총비용 중 1/10은 원고가, 나머지는 피고가 각 부담한다. 청구취지 및 항소취지

피고가 2011. 1. 4. 원고에 대하여 한 2009년 귀속 양도소득세 본세 OOOO원의 부과처분과 2012. 11. 19. 원고에 대하여 한 2009년 귀속 양도소득세 신고불성실 가산세 OOOO원, 납부불성실 가산세 OOOO원의 부과처분을 각 취소한다(원고는 피고가 2009년 귀속 양도소득세 중 가산세 부분에 관하여 재처분을 함에 따라 당심에서 청구취지를 위와 같이 변경하였다).

• 가. 원고 제1심판결 중 원고 패소 부분을 취소하고, 피고가 2011. 1. 4. 원고에 대하여 한 2009년 귀속 양도소득세(가산세 포함) 부과처분 중 OOOO원(양도소득세 본세 OOOO원 + 납부불성실 가산세 OOOO원)을 취소한다.
• 나. 피고 제1심판결 중 피고 패소 부분을 취소하고, 위 취소 부분에 해당하는 원고의 청구를 기각한다.

• 가. 원고는 2009. 12. 10. OO도 OO군 OO면 OO리 171 외 16필지 토지 및 그 지상건물 등 별지1 목록 기재 부동산(이하 ‘이 사건 부동산’이라 한다)을 국가에 양도하고, 양도가액을 OOOO원, 취득가액을 OOOO원으로 하여 2009년 귀속 양도소득세를 신고하였다.
• 나. 그러나 피고는 2011. 1. 4. 원고에 대하여, 토지전용허가 관련 지급금 OOOO원, 토목공사비 OOOO원을 부인하고, 건물분 취득가액을 환산가액으로 하여 양도소득세 OOOO원(양도소득세 본세 OOOO원 + 신고불성실 가산세 OOOO원 + 납부불성실 가산세 OOOO원, 이하 ‘이 사건 당초처분’이라 한다)을 경정·고지하였다.
• 다. 이 사건 당초처분은 2011. 5. 11. 합계 OOOO원(= 양도소득세 본세 OOOO원 + 신고불성실 가산세 OOOO원 + 납부불성실 가산세 OOOO원)으로 감액 경정(이하 이 사건 당초처분 중 위 감액된 처분을 ‘이 사건 감액처분’이라 한다)되었는데, 피고는 가산세 부분에 대하여는 원고에게 그 구체적 산정내역을 고지하지 아니하였다.
• 라. 피고는 이 사건 제1심 소송 중인 2012. 11. 19. 이 사건 감액처분 중 가산세 부분을 취소하고, 양도소득세 본세 OOOO원에 부당 과소신고 가산세율 40%를 적용하여 신고불성실 가산세 OOOO원이 산출되었고, 양도소득세 본세 OOOO원에 215일 동안 1일 3/10,000원의 비율로 계산하여 납부불성실 가산세 OOOO원이 산출되었다는 내용을 밝히면서 가산세 합계 OOOO원을 부과하는 처분(이하 ‘이 사건 가산세 부과처분’이라 한다)을 하였다. [인정근거] 갑 제1, 2, 26호증, 을 제1, 6 내지 9호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지

• 가. 원고의 주장 원고는 이 사건 부동산과 관련하여, ① 토지전용허가를 승계하기 위하여 추가로 OOOO원을 지출하였고, ② 토목공사비로 OOOO원을 지출하였으며, ③ 부동산컨설팅비용으로 OOOO원을 지출하였고, ④ BBB 주식회사(이하 ‘BBB’이라 한다)에게 건축공사비로 OOOO원을 지출한 것을 비롯하여 CC공업사에 창호공사비 OOOO원, DD건축사사무소에 설계비 OOOO원, 취득세와 등록세 OOOO원 합계 OOOO원을 지출하였으니, 위 각 비용도 필요경비로서 공제하여야 하고, ⑤ 또 원고가 부당한 방법으로 과세표준을 과소신고하지 않았음에도 이와 다른 전제에서 부당 과소신고 가산세 40%의 세율을 적용하여 가산세를 부과한 것은 위법하다.
• 나. 관계 법령 별지2 관계 법령 기재와 같다.
• 다. 인정사실

1. 원고의 이 사건 부동산 중 토지의 매수

• 가) 원고는 1994. 4. 7. 홍EE으로부터 OO도 OO군 OO리 171, 188, 189 대 2,970㎡를 매매대금 OOOO원에 매수하기로 하고, ‘지목상 전이나 실제로는 웅덩이로 되어 있어 진입이 어려운 상황을 매도인이 책임지지 아니한다’는 내용의 약정을 하였다.
• 나) 원고는 1996. 9. 27. FFF 주식회사(대표이사 이GG, 이하 ‘FFF’라 한다)로부터 OO도 OO군 OO리 189-1 569㎡, 같은 리 188-1 1,572㎡, 171-2 1,820㎡ 합계 3,988㎡를 매매대금 OOOO원에 매수하기로 하고, ‘매도인인 FFF가 취득한 전용허가를 매수인인 원고가 승계하되 매도인이 허가 시 발생한 용역비 및 제비용을 매수인이 별도 부담한다’는 내용의 약정을 하였다.

2. 이 사건 부동산에 관한 공장부지 석공사 및 배수관공사 등의 도급계약

• 가) 원고는 1996. 2. 26. HH건설 주식회사(대표자 최II, 이하 ‘HH건설’이라 한다)에게 이 사건 부동산에 관한 공장부지 석공사 및 배수관공사를 도급금액 OOOO원으로 정하여 도급하는 내용의 계약을 체결하였다.
• 나) 원고는 1999년경 윤JJ(KK병기)에게 이 사건 부동산에 관한 축대공사 및 성토공사를 도급금액 OOOO원으로 정하여 도급하는 내용의 계약을 체결하였는데, 계약서를 작성할 때 선금으로 OOOO원을 지급하기로 하였고, 윤JJ(KK중기)는 1999. 11. 30. 원고에게 위 공사의 대금으로 OOOO원을 지급받았다는 내용의 영수증을 작성하여 주었다.

3. BBB의 건축공사 등

• 가) 원고는 1998. 12.경 BBB(대표이사 이GG)과의 사이에 이 사건 부동산 지상에 공장과 주택을 건축하는 공사를 대금 OOOO원으로 정하여 도급하는 내용의 계약을 체결하였는데, 금융기관에 제출하기 위하여 계약일자를 1995. 1. 30.로 소급하고 계약금액 또한 부가가치세를 포함하여 OOOO원으로 된 내용의 공사하도급 계약서를 작성하였고, BBB은 1999. 12.경 공사를 완료하였다.
• 나) 한편 원고는 그 무렵 CC공업사에게 창호공사비로 OOOO원을 지급하였다는 내용의 입금표를 교부받았고, 1999. 10. 29. DD건축설계사무소를 운영하는 정LL에게 합계 OOOO원의 수표를 교부한 외에 1999. 11. 13. 정LL으로부터 ‘OOOO원을 영수하였다’는 내용의 영수증을 교부받았다.
• 다) 원고는 2009. 12. 1. MM감정평가법인에게 이 사건 부동산 중 공장 및 주택 등 건물 부분에 대한 시가감정을 의뢰하였는데, 그 결과 이 사건 부동산 중 공장 및 주택 등 건물 부분의 그 무렵 시가는 OOOO원으로 평가되었다.

4. 부동산 컨설팅용역 계약

• 가) 원고는 2009. 7. 22. 이NN과의 사이에 원고는 이 사건 부동산을 개발하여 매각하기 위한 모든 권한을 이NN에게 위임하는 내용의 용역계약을 체결하였다.
• 나) 이NN은 2011. 2. 9. 수원지방법원 여주지원 1) 에서 ‘2009. 5.경 한강수변구역에 인접한 토지소유자인 원고와 사이에 감정평가사 및 한강유역환경청 담당 공무원들에게 청탁하여 토지의 실제가격보다 감정가를 부풀린 다음 이를 국가가 매수하도록 하여 그 매매대금의 일부를 사례비 명목으로 받기로 하고 원고와 그녀의 남편 신PP로부터 합계 OOOO원을 공무원이 취급하는 사무에 관하여 청탁한다는 명목으로 교부받았다’는 범죄사실에 대하여 징역 2년 6월에 집행유예 3년의 판결을 선고받았다.

5. 이 사건 부동산에 대한 시가 및 건축비용 감정 결과 당심 감정인 나QQ의 감정 결과에 의하면, 이 사건 부동산 중 공장 부분의 건축비용은 대지조성비를 제외할 경우 OOOO원, 대지조성비를 포함할 경우 OOOO원이고, 주택 부분의 건축비용은 OOOO원이며, 2009. 12. 10. 기준의 시가는 공장 부분이 OOOO원(대지조성비를 제외할 경우) 또는 OOOO원(대지조성비를 포함할 경우), 주택 부분이 OOOO원이다. [인정근거] 갑 제4, 7 내지 13, 16, 20 내지 23, 25, 29호증, 을 제5호증(각 가지번호를 포함한다)의 각 기재, 당심 증인 이GG의 서면 증언, 당심 증인 나QQ의 감정결과 및 변론 전체의 취지

• 라. 판단

1. FFF에게 토지전용허가와 관련하여 지급한 OOOO원 부분

• 가) 위 각 증거들과 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음과 같은 사정들, 즉 ① 원고가 이 사건 부동산 중 일부를 FFF로부터 매수할 당시부터 매도인인 FFF가 취득한 토지전용허가를 매수인인 원고가 승계하되 FFF가 허가와 관련하여 지출한 비용을 원고가 별도로 부담한다는 내용의 약정을 하였던 점, ② 갑 제5호증의 기재, 당심 증인 이GG의 서면 증언 및 변론 전체의 취지를 종합하면, FFF의 대표이사였던 이GG이 2011. 4. 25. ‘ 이 사건 부동산 중 토지 매도와 관련하여 OOOO원을 토지 허가와 관련한 비용으로 이미 투입한 돈에 대한 정산금으로 받았다’는 내용의 사실확인서와 같은 내용의 입금표를 첨부하여 공증을 받았던 사실을 인정할 수 있는 점 등을 종합하면, 원고가 이 사건 부동산 중 일부를 FFF로부터 매수할 당시 매매대금 외에 토지전용허가와 관련한 비용을 지급하기로 약정하였고 그에 따라 실제로 그 비용을 지급하였던 사실을 인정할 수 있으므로, 이는 구 소득세법(2014. 1. 1. 법률 제12169호로 개정되기 전의 것) 제97조 제1항에서 정한 필요경비로서 양도소득에서 공제되어야 한다. 따라서 이 부분에 관한 원고의 주장은 이유 있다.
• 나) 이에 대하여 피고는, FFF가 원고로부터 토지전용허가와 관련한 비용으로 OOOO원을 지급받았다는 내용의 입금표(갑 제5호증)는 그 작성일자가 ‘2006. 10. 20.’이어서 원고의 주장에 부합하지 아니하고 달리 이에 관한 금융자료를 확인할 수 없으므로 이를 믿을 수 없다는 취지로 주장하나, 갑 제5호증 중 작성연도의 기재는 피고의 주장과 같이 ‘06’이 아니라 ‘96’이라고 보이고, 위에서 살핀 바와 같이 이 사건 부동산에 관하여 FFF와 원고 사이의 매매계약 당시 토지전용허가 관련 비용을 지급하기로 약정하였던 점, 원고가 FFF에게 OOOO원을 지급한 것은 이 사건 변론종결 시로부터 약 18년 전의 일로서 이에 관한 금융자료를 확보하기 어려울 것으로 보이는 점, 당심 증인 이GG의 서면 증언의 내용 등에 비추어 보면, 원고가 FFF에게 OOOO원을 지급하였던 사실을 인정할 수 있다고 할 것이므로, 피고의 위 주장은 이유 없다.

2. 토목공사비 OOOO원 부분 위 각 증거들과 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음과 같은 사정들, 즉 ① 원고가 이 사건 부동산을 매수할 당시 이 사건 부동산 중 일부에 대하여 ‘지목상 전이나 실제로는 웅덩이로 되어 있어 전입이 어려운 상황을 매도인이 책임지지 아니한다’는 내용의 약정을 하였던 점, ② 갑 제21, 27호증의 각 기재 및 영상과 당심 증인 이GG의 서면 증언에 변론 전체의 취지를 종합하면, 원고가 이 사건 부동산에 관하여 석공사, 배수관공사와 축대공사 및 성토공사를 하였던 사실, HH건설의 대표자였던 최II은 2012. 11. 9. ‘원고와의 도급계약에 따른 공사대금을 원고로부터 모두 정산받았다’는 내용의 정산확인서를 작성하여 주었던 사실을 인정할 수 있는 점, ③ 당심 감정인 나QQ의 감정 결과에 의하면 이 사건 부동산 중 공장 부분의 대지조성비가 약 OOOO원 2) 에 이를 것으로 추정되는 점 등을 종합하면, 비록 원고가 이 부분에 관한 금융자료를 제출하지 못하고 있다 하더라도, 원고가 HH건설에게 공장부지 석공사 및 배수관공사 대금 OOOO원, 윤JJ(KK병기)에게 축대공사 및 성토공사 대금 OOOO원을 지급하였음을 인정할 수 있다. 다만 원고가 윤JJ(KK중기)에게 위 OOOO원 이외에 OOOO원을 추가로 지급하였다는 점에 관하여는 갑 제9호증의 기재만으로는 이를 인정하기에 부족하고 달리 이를 인정할 증거가 없다. 따라서 이 부분에 관한 원고의 주장은 위 인정범위(OOOO원 3)) 내에서 이유 있다.

3. 부동산컨설팅비용 OOOO원 부분 위 각 증거들과 변론 전체의 취지에 의하면, 원고가 이NN에게 지급한 OOOO원은 공무원에게 부정한 청탁을 한다는 명목으로 교부되었던 사실을 인정할 수 있으므로, 이는 세법상 필요경비로 공제될 수 있는 부동산 중개수수료 또는 컨설팅비용에 해당하지 아니한다. 따라서 이 부분에 관한 원고의 주장은 이유 없다.

4. BBB 건축공사비 OOOO원, CC공업사 창호공사비 OOOO원, DD건축사사무소 설계비 OOOO원, 취등록세 OOOO원 합계 OOOO원 부분 위 각 증거들과 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음과 같은 사정들, 즉 ① 원고는 이 사건 부동산 중 토지를 매수한 후 그 지상에 공장과 주택을 건축하였고, 당심 감정인 나QQ의 감정 결과에 의하면, 이 사건 부동산 중 건물 부분의 건축비용은 대지조성비를 제외할 경우 OOOO원, 4) 대지조성비를 포함할 경우 OOOO원 5) 에 이르고, 원고가 이 사건 부동산을 양도할 당시인 2009. 12. 10.을 기준으로 한 시가도 대지조성비를 제외할 경우 OOOO원, 6) 대지조성비를 포함할 경우 OOOO원 7) 에 이르는 점, ② 원고가 DD건축사사무소를 운영하는 정LL에게 교부한 금원 중 OOOO원은 수표로 지급하는 등 일부 금융자료도 확인되는 점, ③ 당심 증인 이GG이 서면 증언에서 BBB와 원고와의 공사계약 체결 경위 및 그 내용, 공사의 진행 과정 및 대금의 정산 등에 관하여 비교적 구체적으로 밝히고 있고 그 내용의 신빙성을 의심할 만한 사정이 발견되지 않는 점 등을 종합하면, 원고가 BBB에게 건축공사비로 OOOO원, 8) CC공업사에게 창호공사비로 OOOO원, 정RR(DD건축사사무소)에게 OOOO원을 각 지급하였던 사실을 인정할 수 있다. 다만 원고가 이 사건 부동산에 관하여 취득세와 등록세 OOOO원을 납부하였다는 점에 관하여는 이를 인정할 아무런 증거가 없다. 따라서 이 부분에 관한 원고의 주장은 위 인정범위(OOOO원 9) 내에서 이유 있다.

5. 부당 과소신고 가산세 부분

• 가) 구 국세기본법(2011. 12. 31. 법률 제11124호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제47조의3 제1항에서는 ‘납세자가 신고한 과세표준이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준에 미치지 못하는 경우에는 과소신고한 과세표준 상당액이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 납부할 세액에 가산한다’는 취지로 규정하면서, 제47조의3 제2항 제1호, 제47조의2 제2항에서는 ‘과세표준 중 부당한 방법(납세자가 국세의 과세표준 또는 세액 계산의 기초가 되는 사실의 전부 또는 일부를 은폐하거나 가장하는 것에 기초하여 국세의 과세표준 또는 세액의 신고의무를 위반하는 것으로서 대통령령이 정하는 방법)으로 과소신고한 과세표준에 상당하는 금액이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 40에 상당하는 금액을 가산세액으로 한다’는 취지로 규정하고 있고, 구 국세기본법 시행령(2012. 2. 2. 대통령령 제23592호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제27조 제2항 각 호는 위 대통령령이 정하는 부당한 방법으로 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기록(제1호), 거짓 증명 또는 거짓문서의 작성(제2호), 거짓증명 등의 수취(제3호), 장부와 기록의 파기(제4호), 재산의 은닉이나 소득·수익·행위·거래의 조작 또는 은폐(제5호), 그 밖에 국세를 포탈하거나 환급·공제받기 위한 사기 그 밖의 부정한 행위(제6호)를 규정하고 있다.
• 나) 구 국세기본법 제47조의3 의 규정 체계, 구 국세기본법 시행령 제27조 제2항 각 호의 문언 내용, 과소신고 가산세의 법적 성질 등을 종합하여 보면, 구 국세기본법 제47조의3 제2항 이 부당 과소신고의 경우에 가산세를 중과하는 이유는 국세의 과세표준 또는 세액 계산의 기초가 되는 사실의 전부 또는 일부를 은폐하거나 가장하는 경우에는 조세의 부과와 징수가 불가능하거나 현저히 곤란하므로 납세의무자로 하여금 성실하게 과세표준을 신고하도록 유도하기 위하여 ‘부당한 방법’에 의하지 아니한 일반 과소신고의 경우보다 훨씬 높은 세율의 가산세를 부과하는 제재를 가하려는 것으로 이해된다. 그리고 ‘부당한 방법’으로 볼 수 있는 경우를 예시적으로 규정하고 있는 구 국세기본법 시행령 제27조 제2항 은 그 일반조항이라고 할 수 있는 제6호에서 ‘부당한 방법’에 해당하기 위하여는 국세포탈 등의 목적이 필요하다는 취지로 규정하고 있다. 따라서 구 국세기본법 제47조의3 제2항 제1호 가 규정하는 부당 과소신고 가산세의 요건인 ‘부당한 방법으로 한 과세표준의 과소신고’란 국세에 관한 과세요건사실의 발견을 곤란하게 하거나 허위의 사실을 작출하는 등의 부정한 적극적인 행위에 의하여 과세표준을 과소신고하는 경우로서 그 과소신고가 누진세율의 회피, 이월결손금 규정의 적용 등과 같은 조세포탈의 목적에서 비롯된 것을 의미한다고 보아야 한다(대법원 2013. 11. 28. 선고 2013두12362 판결). 즉 구 국세기본법에서 규정하고 있는 ‘부당한 방법’ 또는 구 국세기본법 시행령에서 규정하고 있는 ‘재산의 은닉’, ‘사기 그 밖의 부정한 행위’라 함은 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계나 부정한 적극적인 행위를 말하는 것이다.
• 다) 이 사건에 관하여 살피건대, 원고가 FFF에게 지급한 OOOO원, HH건설에게 지급한 OOOO원, 윤JJ(KK중기)에게 지급한 OOOO원, BBB에게 지급한 건축공사비 OOOO원, CC공업사에게 지급한 창호공사비 OOOO원, 정RR(DD건축사사무소)에게 지급한 설계비 OOOO원 합계 OOOO원은 실제로 지출한 필요경비에 해당하므로, 원고가 이를 무신고하거나 과소신고하였다고는 볼 수 없다 할 것이고, 원고가 필요경비에 해당하여 양도가액에서 공제되어야 한다고 주장하였지만 이 법원에서 받아들여지지 않은 부분 10) 도 원고가 이에 대한 증빙자료를 제출하지 못하였거나 원고의 법률적 주장이 받아들여지지 않은 것에 불과할 뿐, 원고가 조세를 포탈할 목적으로 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계나 부정한 적극적인 행위를 하였다고 보기는 어렵다. 따라서 이에 관하여 부당 과소신고 또는 무신고 가산세를 적용할 수는 없다 할 것이므로, 이에 관한 원고의 주장도 이유 있다.

6. 정당한 세액의 계산 위에서 살핀 바를 토대로 정당한 세액을 계산하면 별지3 정당 세액 내역 기재와 같이 양도소득세 본세 OOOO원, 신고불성실 가산세 OOOO원, 납부불성실 가산세 OOOO원이 된다. 따라서 피고가 2011. 1. 4. 원고에 대하여 한 2009년 귀속 양도소득세 본세 OOOO원의 부과처분 중 OOOO원을 초과하는 부분, 피고가 2012. 11. 19. 원고에 대하여 한 2009년 귀속 양도소득세 신고불성실 가산세 OOOO원의 부과처분 중 OOOO원을 초과하는 부분, 납부불성실 가산세 OOOO원의 부과처분 중 OOOO원을 초과하는 부분은 각 취소되어야 한다.

그렇다면 원고의 이 사건 청구는 위 인정범위 내에서 이유 있어 이를 인용하고 나머지 청구는 이유 없어 이를 기각하여야 할 것인바, 제1심판결은 이와 결론을 일부 달리하여 부당하므로, 원고의 양도소득세 본세 및 납부불성실 가산세 부분에 대한 항소와 피고의 신고불성실 가산세 부분에 대한 항소를 각 일부 받아들여 제1심판결을 위와 같이 변경하기로 하여 주문과 같이 판결한다. 1) 수원지방법원 여주지원 2010고단887, 1023(병합) 판결 2) 공장 부분에 관하여 대지조성비를 포함한 추정 건축비 OOOO원 = 대지조성비를 제외한 추정 건축비 OOOO원 3) = OOOO원 + OOOO원 4) = OOOO원 + OOOO원 5) = OOOO원 + OOOO원 6) = OOOO원 + OOOO원 7) = OOOO원 + OOOO원 8) 원고는 이 사건 부동산을 양도하기 직전 MM감정평가법인에게 이 사건 부동산 중 건물 부분의 시가를 감정할 것을 의뢰하였는바, 그 감정 결과 건물 부분의 시가는 OOOO원으로 평가되었다. 위 감정시가가 이 사건 부동산 지상에 건물이 건축된지 약 10년 이상 경과한 무렵이었음을 감안하면, 이 사건 부동산에 공장 및 주택을 건축하기 위한 비용은 위 감정가액보다 더 많았을 것으로 봄이 상당하다. 9) = OOOO원 + OOOO원 + OOOO원 10) 윤JJ(KK중기) OOOO원, 부동산컨설팅비용 OOOO원, 취등록세 OOOO원 합계 OOOO원