금양임야 또는 묘토로서 상속세 비과세 대상이 되기 위한 증명 방법

사 건 2013누47582 상속세부과처분취소 원고, 항소인 이AA 피고, 피항소인 KK세무서장 제1심 판 결 서울행정법원 2013. 9. 6. 선고 2013구합8974 변 론 종 결

2014. 5. 20. 판 결 선 고

2014. 6. 10.

1. 원고의 항소를 기각한다.

2. 항소비용은 원고가 부담한다. 청구취지 및 항소취지 제1심 판결을 취소하고, 피고가 2010. 12. 1. 원고(선정당사자)를 포함한 별지 선정자 목록 기재 선정자들에 대하여 한 상속세 0000원과 상속세 가산세 000원의 부과처분을 각 취소한다는 판결(원고는 당심에서 청구취지를 감축하였다).

• 가. 망 이BB는 1997. 9. 13. 처인 권CC과 자녀들인 원고(선정당사자, 이하 원고’라고만 한다) 및 선정자 이DD, 이EE, 이FF, 이GG, 이HH(이하 통틀어 ‘상속인들’이라 한다)를 두고 사망하였다.
• 나. 북대구세무서장은 1999. 8. 5. 권CC 등에게 망 이BB의 사망에 따른 상속세0000원을 부과하고, 이후 여러 차례 감액경정을 거쳐 2004. 2. 16. 최종적으로 상속세 0000원을 부과하였다(이하 ‘선행 상속세 처분’이라 한다).
• 다. 권CC(이하 ‘망인’이라 한다)은 2009. 4. 30. 원고를 비롯한 상속인들을 두고 사망하였는데, 그에 앞서 임야 1필지(00시 0구 00동 산7 임야 30,545㎡, 이하 ‘이 사건 임야’라 한다)와 전답 4필지(같은 동 18 전 1,236㎡, 같은 동 20 답 476㎡, 같은 동 21답 1,547㎡, 같은 동 22 답 1,018㎡, 이하 이들을 통틀어 ‘이 사건 전답’이라 하고 이 사건 임야와 전답을 통틀어 ‘이 사건 부동산’이라 한다)에 대한 자신의 공유지분(각 15분의 3)을 손자인 선정자 이II에게 유증하였다.
• 라. 피고는 2010. 12. 1. 원고 등에게 망인의 사망에 따른 상속세 0000원(가산세000원 포함)을 부과하였다가, 이후 여러 차례 감액경정을 거쳐 최종적으로 2013. 4. 24. 상속세 0000원과 2013. 11. 22. 상속세 가산세 000원(신고불성실 가산세 000원, 납부불성실 가산세 000원)을 각 부과하였다(이하 ‘이사건 처분’이라 한다). [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 4, 6호증, 을 제1 내지 7호증(각 가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

이 사건 처분은 아래와 같은 이유로 위법하므로 취소하여야 한다.

• 가. 비과세대상에 대한 오인 이 사건 부동산은 민법 제1008조의3 소정의 금양임야 및 묘토로서 종손이면서 제사의 주재자인 선정자 이II에게 승계된 것이므로 구 상속세 및 증여세법(2010. 1. 1.법률 제9916호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘상증세법’이라 한다) 제12조 제3호, 같은 법 시행령 제8조 제3항에 따라 상속세 과세대상에서 제외하여야 한다.
• 나. 망인의 송금액에 대한 증여액 산정의 잘못 망인이 2004. 3. 9. 선정자 이HH에게 송금한 5천만 원, 2007. 12. 21. 원고의 딸 이JJ에게 송금한 3천만 원, 같은 날 선정자 이FF에게 송금한 1,700만 원, 합계 9,700만 원(이하 ‘인출금’이라 한다)은 선행 상속세 처분에 따른 국세환급금 등을 원고와 선정자 이HH, 이FF 각자의 몫에 따라 배분한 것일 뿐이고, 설령 그렇지 않다고 하더라도 망인이 증여한 것은 망인의 지분에 관한 것이고 지분을 초과하는 부분은 상속인들에게 속하는 것이어서 증여로 보아서는 아니되며, 나아가 지분을 초과하는 부분은 망인이 상속인들에게 그 지분에 따라 반환할 채무가 있으므로 이를 상속재산가액에서 공제하여야 한다.
• 다. 일괄공제 관련 잘못 피고는 이 사건 처분과 관련 상증세법 제21조에 따른 일괄공제(5억 원)를 적용하지 않 았고, 특정 유증의 경우 채권적 권리에 불과하기 때문에 일괄공제액에서 차감되어서는 아니됨에도 이를 차감하였다.
• 라. 신고불성실 가산세의 중복 적용 피고는 증여세 신고를 하지 아니하였다는 이유로 신고불성실 가산세를 부과하였음에도 다시 상속세 과세가액에 가산할 증여재산가액을 신고하지 않았다는 이유로 가산세를 부과하였는바, 이는 이중으로 가산세를 부과한 것으로서 위법하다.
• 마. 처분 근거의 누락 및 고지의 위법 피고가 이 사건 처분의 근거로 제시한 서면(을 제1호증의 1부터 5)에는 결재권자의서명이나 날인이 없고, 과세처분의 내용과 근거(과세표준의 산정근거와 조사내용)가 제대로 나타나 있지 않으며, 가산세의 산출근거도 기재되어 있지 않으므로, 이 사건 처분은 위법하다.

별지 관계 법령 기재와 같다.

• 가. 이 사건 부동산이 상속세 비과세 대상인지 여부 상승세법 제12조 제3호, 같은 법 시행령 제8조 제3항이 민법 제1008조의3에 규정된 금양임야와 묘토를 상속세 비과세 대상으로 규정하고 있고, 민법 제1008조의3은 분묘에 속한 1정보 이내의 금양임야와 600평 이내의 묘토인 농지, 족보와 제구의 소유권은 제사를 주재하는 사람이 이를 승계한다고 규정하고 있는바, 이는 일가의 제사를 계속하게 하기 위한 제사용 재산을 승계할 경우 이를 일반상속재산과 구별되는 특별재산이 라고 보아 상속세 과세가액에서 제외시키기 위한 것으로서, 금양임야와 묘토인 농지,족보와 제구 등을 소유하던 피상속인이 사망한 후 상속인들이 수인이 있을 경우 금양임야 등의 승계권을 그 금양임야로서 수호하는 분묘의 제사를 주재하는 상속인에게 귀 속시키기 위한 규정이라고 보아야 한다(대법원 1994. 10. 14. 선고 94누4059 판결 참 조). 여기서 ‘금양임야’는 그 안에 분묘를 설치하여 이를 수호하기 위하여 벌목을 금지 하고 나무를 기르는 임야를 의미하는 것으로서, 피상속인의 사망 당시에 당해 임야에그 선대의 분묘가 없는 경우에는 그 임야를 금양임야라고 볼 수 없고, ‘묘토인 농지’는그 경작하여 얻은 수확으로 분묘의 수호, 관리비용이나 제사의 비용을 조달하는 자원인 농토이어야 하며, 당해 임야나 농지의 현황과 관리상태 등에 비추어 전체적으로 금양임야나 묘토인 농지에 해당하는지 여부를 판단하여야 한다(대법원 2008.10.27. 자2006스140 결정 참조). 또한 상증세법 제1조에 의하면 상속의 개념 속에는 유증도 포함되는바, 앞서 본 금양임야와 묘토의 승계에 대한 비과세의 취지상, 유증자가 제사주재권이 없는 사람인 이상 그로부터 제사용 재산인 금양임야나 묘토를 유증받았다고 할지라도 그 가액을 상속세과세가액에서 제외할 수는 없다고 할 것이다(대법원 2000. 9.

5. 선고 99두1014 판결 참조). 이 사건의 경우, ① 이 사건 임야는 앞서 본 바와 같이 그 면적이 1정보(9,900㎡)를 초과하고 이 사건 전답 역시 그 면적이 600평(1,980㎡)을 초과하는 점, ② 선정자 이II은 망인의 상속인은 아닐 뿐만 아니라 망인을 제사주재자로 인정할 수 있는 자료도 없는 점, ③ 원고는 이 사건 임야에 망 이BB의 묘가 설치되면서 이 사건 부동산이 금양임야 및 묘토가 되었고 망인이 이 사건 부동산에 관한 지분을 선정자 이II에게 유증하였다고 주장하고 있으나, 앞서 살핀 바와 같이 피상속인의 사망 당시에 당해 임야에 그 선대의 분묘가 없는 경우에는 그 임야 또는 전답을 금양임야 또는 묘토라고 볼 수 없으므로, 망 이BB의 사망 전에 이 사건 임야에 선대의 분묘가 없었던 이상 이 사건 부동산을 금양임야 또는 묘토로 볼 수 없는 점, ④ 민법 제1008조의3에 정한‘묘토인 농지’는 그 수익으로서 분묘관리와 제사의 비용에 충당되는 농지를 말하는 것으로서, 피승계인의 사망 이전부터 당해 토지가 농지로서 거기에서 경작한 결과 얻은 수익으로 인접한 조상의 분묘의 수호 및 관리와 제사의 비용을 충당하여 왔음을 입증되어야 할 것인데(대법원 2006. 7. 4. 선고 2005다45452 판결 참조), 이 사건 전답에서 경작한 수익으로 분묘의 수호 및 관리와 제사의 비용을 충당하여 왔음을 인정할 증거가 없는 점 등을 종합하면, 원고가 제출한 증거들만으로는 이 사건 부동산이 비과세대상인 금양임야 및 묘토에 해당한다고 보기 어렵다[갑 제9호증(법 제12조 비과세재산조사서)은 착오에 기하여 작성된 것으로 보인다]. 따라서 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

• 나. 망인의 송금액에 대한 증여액 산정의 잘못 여부

1. 인정사실

• 가) 과세관청은 선행 상속세 처분 이후 감액경정에 따른 국세환급금 0000만 원을2004. 2. 27. 망인 명의의 계좌로 입금하였다.
• 나) 망인과 원고 등은 선행 상속세 처분에 관하여 상속세의 물납 등을 신청하였음에도 북대구세무서장이 그 허가 여부를 통지하지 아니한 이상 가산금을 징수할 수 없다며 대한민국을 상대로 국가배상을 구하는 소를 제기하여 2006. 7. 6. 00고등법원에서 일부승소 판결을 선고받았고(2004나9054), 위 판결은 2007. 10. 25. 대법원에서 상고기각으로 확정되었다(2006다51072).
• 다) 위 확정판결에 따라 대한민국이 망인 등에게 지급한 손해배상금의 내역은 다음표와 같다(다만 각 금원은 모두 망인 명의의 계좌에 입금되었다). 성명 상속지분 손해배상금 (2007.11.9.지급) 지연손해금 (2007.12.20.지급) 망인 CCC 3/15 0000원 0000원 원고 2/15 0000원 0000원 선정자 DDD 2/15 0000원 0000원 선정자 EEE 2/15 0000원 0000원 선정자 FFF 2/15 0000원 0000원 선정자 GGG 2/15 0000원 0000원 선정자 HHH 2/15 0000원 0000원 합계 15/15 0000원 0000원
• 라) 국세환급금 및 손해배상금 등과 관련한 망인 명의 계좌의 입출금 내역은 다음표와 같다. 거래일자 입금액 출금액 수령자

2004. 2. 27. 0000원 국세환급금

2004. 3. 9. 0000원 선정자 HHH

2007. 12. 20. 0000원

2007. 12. 21. 0000원 선정자 FFF

2007. 12. 21. 0000원 원고의 딸 JJJ [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제2호증의 2, 갑 제4호증의 1, 2의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 판단 위 인정사실들에 의하면, 인출금은 선행 상속세 처분에 관한 국세환급금 또는 손해배상금에서 비롯된 것으로서 원고와 상속인들은 각자의 지분에 따라 이를 지급받을 권한이 있으므로 망인의 지분을 초과하는 범위에서는 망인이 증여한 재산이 아니라고 할 것이나, 갑 제2호증의 2, 을 제1호증의 4, 5의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, 피고는 이 사건 처분에 앞서 인출금 0000만 원 중 망인의 상속지분 15분의 3에 해당하는 0000만 원만 사전증여에 해당한다고 보아 나머지 0000만 원을 상속세 과세가액에서 차감한 사실(2013. 1. 7.자 감액경정결정, 이는 이 사건 처분에서도 그대로 유지되었다)을 인정할 수 있으므로, 이에 관한 원고의 주장은 이유 없다(원고는 인출금은 상속인들 사이의 지분에 따른 분배에 불과하여 인출금 전액이 증여에 해당하지 않으므로 전액을 상속재산가액에서 공제해야 한다는 취지의 주장도 하나, 앞서 본 바와 같이 망인 명의의 계좌로 입금된 국세환급금 등의 액수와 개별 인출금의 액수가 서로 일치하지 않고 상속지분과도 맞지 않는 상황에서 망인의 상속지분에 따라 증여재산을 산정한 피고의 조치는 정당한 것으로 보인다). 나아가 망인의 지분을 초과하는 인출금은 망인이 상속인들에게 반환하여야 할 금원으로서 망인의 상속인들에 대한 채무이므로 상속재산에서 공제되어야 한다는 취지의 주장은 망인이 인출금 전부를 증여하였음을 전제로 하는 것으로서 원고가 앞서 인출금중 망인의 지분만 증여가 된다는 주장과 모순되는 점(원고의 주장에 따라 피고가 망인의 지분만 증여된 것으로 보고 경정처분을 하였음은 앞서 본 바와 같은데, 다시 원고가 전액이 증여되었다는 취지의 주장을 하는 셈이어서 신의칙에 반한다), 망인이 선행상속세 처분 관련 소송 후 대한민국으로부터 입금받은 전액을 처분한 것도 아닌 점 등에 비추어 원고가 제출한 증거들만으로는 망인의 지분을 초과하는 인출금을 망인의 상속인들에게 반환하여야 할 의무가 있다고 보기에 부족하고 달리 이를 인정할 증거도 없다. 따라서 원고의 이 부분 주장 역시 이유 없다.

• 다. 일괄공제 관련 잘못 여부 상증세법 제21조는 상속세의 경우 적어도 5억 원을 일괄공제할 수 있다고 규정하고 있으나, 한편 상증세법 제24조는 제21조에 따라 공제할 수 있는 금액의 한도를 상속세 과세가액에서 ① 유증한 재산의 가액, ② 상속포기로 다음 순위의 상속인이 상속받은재산의 가액, ③ 제13조에 따라 상속세 과세가액에 가산한 증여재산의 가액을 차감한잔액으로 제한하고 있다. 그러므로 상증세법 제21조의 규정에도 불구하고 원고의 주장 과 같이 망인의 상속재산에 대하여 5억 원 전부를 일괄 공제할 수는 없다고 할 것이다. 나아가 을 제1호증의 5의 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, 피고는 위와 같은 규정에 따라 각 가액을 차감한 후 이 사건 처분 당시 상증세법 제24조에 따른 공제한도를 0000원으로 산정하여 이를 상속세 과세가액에서 공제한 사실을 인정할 수 있고, 피고의 위와 같은 차감과 공제는 앞서 본 법 규정들에 따른 것으로서 적법하다. 한편 원고는 이 사건 부동산은 특정 유증의 경우 일괄공제액에서 차감되어서는 안된다는 취지의 주장을 하나, 상증세법 제24조가 포괄 유증과 특정 유증을 구별하고 있지 않고 양자가 모두 상속세 과세대상에 포함되는 이상 양자를 일괄공제액 차감에서 달리볼 이유도 없으므로 원고의 위 주장 또한 이유 없다.
• 라. 신고불성실 가산세의 위법 여부 을 제5호증의 기재에 의하면 원고 주장의 신고불성실 가산세를 피고가 감액경정하였음이 인정되므로, 이와 다른 전제에 선 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.
• 마. 이 사건 처분 관련 처분 근거의 누락 및 고지의 위법 원고는 이 사건 처분과 관련하여 각 상속세결정결의서(을 제1호증의 1부터 5)에 결재권자의 결재가 누락되어 있다고 주장하나 이는 피고가 소송상 필요한 서류를 전산망에 서 출력하여 제출하였기 때문으로 보일 뿐 각 결의서 자체가 권한 없는 자에 의하여 위법하게 작성된 것은 아니며, 을 제1호증의 1 내지 5, 제5, 6, 7호증의 각 기재에 의하면 피고가 수차에 걸쳐 감액경정을 하면서 상속재산가액, 증여재산가액, 공제채무액, 인적공제액, 가산세의 산출근거와 종류별 금액 등을 명시하였음이 인정되므로, 이에 관한 원고의 주장 역시 이유 없다.

그렇다면 원고의 청구는 이를 기각할 것인바, 이와 결론을 같이한 제1심 판결은 정당하므로 원고의 항소는 이유 없어 이를 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.