특수관계자가 법인에게 부동산을 증여함에 따라 특수관계자인 주주들의 보유주식가치가 상승하는 경우 포괄증여규정에 따라 증여세를 과세한 처분의 당부

사 건 2012누28058 증여세등부과처분취소 원고, 항소인 윤AA 피고, 피항소인 BB세무서장 제1심 판 결 서울행정법원 2012. 8. 17. 선고 2012구합4807 판결 변 론 종 결 2013.12.10. 판 결 선 고 2014.01.28.

1. 제1심 판결 중 피고 패소부분을 취소하고, 이 부분에 해당하는 원고의 청구를 기각한다.

2. 원고의 항소를 기각한다.

3. 소송총비용은 원고가 부담한다. 청구취지 및 항소취지

피고가 2011. 7. 1. 원고에 대하여 한 증여세 xxx원(가산세 xxx원 포함)의 부과처분을 취소한다. 피고가 2011. 7. 1. 원고에 대하여 한 증여세 xxx원(가산세 xxx원 포함)의 부과처분을 취소한다.

피고의 항소취지 주문 제1항과 같다. 원고의 항소취지 제1심 판결 중 원고 패소부분을 취소한다. 피고가 2011. 7. 1. 원고에 대하여 한 증여세 xxx원(가산세 xxx원 포함)의 부과처분을 취소한다.

Ⅰ. 증여세 부과처분 갑 제1 내지 3호증, 을 제1 내지 4호증의 각 기재(가지번호 포함)에 변론 전체의 취지를 종합하면 아래의 사실이 인정된다. [1] ‘CC건업 주식회사’(2010. 1. 20. ‘DD알이티 주식회사’로 상호가 변경되었다. 이하 ‘CC')가 1995. 1. 6. 액면금 xxx원의 보통주식 5,000주를 발행하여 설립되었다. bb가 2006. 1.경 CC 발행의 위 주식(이하 ‘이 사건 주식’) 5,000주 전부를 소유하였고, 이는 비상장주식이다. bb가 2006. 2. 27. 자신 소유의 이 사건 주식 5,000주 중 4,182주를 아래 표 기재와 같이 외사촌인 원고 및 누나인 cc 등에게 1주당 액면금 10,000원에 양도하였다. 이어서 bb의 할아버지인 dd가 2006. 2. 28. 자신 소유의 서울 관악구 봉천동 42-1 대 2,112㎡ 및 그 지상의 근린생활시설, 점포, 액화석유가스 처리·저장시설 3층 건물 1,079.01㎡(이하 ‘이 사건 부동산’)를 CC에 증여하는 계약을 체결하고 2006. 3. 3. 이 사건 부동산에 관하여 CC 앞으로 소유권이전등기를 마쳐주었다. [2] 피고는 2011. 7. 1. dd가 이 사건 부동산을 CC에 증여하여 주주인 원고가 이익을 얻었음을 이유로 상속세 및 증여세법 제42조 제1항 제3호 에 의하여 원고에게 증여세 xxx원(가산세 xxx원 포함)을 부과하는 처분(이하 ‘이 사건 제1처분’)을 하였다. 피고는 또한 2011. 7. 1. cc가 이 사건 주식 548주를 원고에게 저가로 양도하여 양수인인 원고가 이익을 얻었음을 이유로 상속세 및 증여세법 제35조 제1항 제1호 에 의하여 원고에게 증여세 xxx원(가산세 xxx원 포함)을 부과하는 처분(이하 ‘이 사건 제2처분’)을 하였다. 한편으로 피고는 위와 같은 이 삭너 주식 548주의 저가양도를 이유로 소득세법에 의하여 양도인인 cc에게 양도소득세 xxx원의 부과처분을 하였다. Ⅱ. 이 사건 제1처분

이 사건 제1처분은 아래와 같은 사유로 위법하므로 그 취소를 구한다. dd가 이 삭너 부동산을 CC에 증여하였다고 하더라도 CC는 결손법인이므로 위 증여로 인하여 주주인 원고가 이익을 얻은 것에 관하여는 상속세 및 증여세법(이하 ‘상증세법’) 제41조 제1항 제1호가 적용되는데, CC의 결손금을 한도로 하면 증여재산가액이 1억 원에 미달하므로, 상증세법 제41조 제1항 제1호의 의해서 원고에게 증여세를 부과할 수는 없다. 위와 같이 상증세법 제41조 제1항 제1호가 적용되는 이상 상증세법 제42조 제1항 제3호는 적용되지 않을 뿐 아니라, 이 사건 부동산의 증여는 상증세법 제42조 제1항 제3호가 규정하는 사업양수도·사업교환 및 법인의 조직변경 등에 해당하지도 않으므로, 상증세법 제42조 제1항 제3호에 의해서 원고에게 증여세를 부과할 수는 없다. 상증세법 제2조 제3항은 확인적·선언적 규정으로서 증여세의 부과요건, 증여재산가액의 계산방법 등에 관하여 규정하고 있지 않으므로, 상증세법 제2조 제3항에 의해서 원고에게 증여세를 부과할 수도 없다. 이 사건 제1처분은 원고 소유의 이 사건 주식 548주의 재산가치 상승이라는 미실현이득에 대하여 과세하는 것인데, 미실현이득을 공정하고도 정확하게 계측하는 문제와 재산가치 하락에 대비한 적절한 보충규정이 설정되어 있지 않으므로, 이러한 미실현이득에 대하여 증여세를 부과하는 것은 헌법상 과잉금지원칙에 위반된다. dd가 이 사건 부동산을 CC에 증여하여 CC가 자산수증이익에 따른 법인세를 납부했는데, 원고가 CC로부터 배당을 받으면 배당소득세를 납부해야 하고, 또한 원고가 이 사건 주식을 양도하면 양도소득세를 납부해야 하므로, 원고에게 증여세를 부과하는 것은 이중과세에 해당하여 위법하다. 법인의 유상거래로 주식의 재산가치 상승이 이루어진 경우 주주에게 증여세를 부과하지 않는데, 법인의 무상거래로 인하여 주식의 재산가치 상승이 이루어진 원고에게 증여세를 부과하는 것은 평등원칙에 위반된다. 설령 원고에게 증여세를 부과할 수 있다고 하더라도, 피고가 2006. 3.경까지 수차례에 걸쳐 결손법인이 아닌 법인에 증여하는 경우에는 주주에게 증여세를 부과하지 않는다는 유권해석을 하였으므로, 원고에게 가산세를 부과할 수 없다.

• 가. 증여 및 증여재산 [1] 상증세법(2006. 12. 30. 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제2조는 “증여세 과세대상‘에 관하여 규정하였다. 제2조 제1항은, 타인의 증여로 인하여 증여재산이 있는 경우에는 그 증여재산에 대하여 증여세를 부과한다고 규정하였다. 제2조 제3항은, 이 법에서 증여라 함은 그 행위 또는 거래의 명칭·형식·목적 등에 불구하고 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형·무형의 재산을 타인에게 직접 또는 간접적인 방법에 의하여 무상으로 이전하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다고 규정하였다. 한편으로 상증세법 제31조는 “증여재산의 범위”에 관하여 규정하였다. 제31조 제1항은, 상증세법 제2조의 규정에 의한 증여재산에는 수증자에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함한다고 규정하였다. [2] 증여세는 “부의 무상이전”을 과세원인으로 하는바, 부의 무상이전은 “무상의 재산상 출연”에 의하여 일어난다. 이러한 무상출연은 자신의 재산을 감소시키거나 당연히 증가하여야 할 자신의 재산이 증가하지 않음에 의하여 타인의 재산을 증가시키거나 당연히 감소하여야 할 타인의 재산이 감소되지 않도록 하는 것이다. 민법상의 증여는 당사자 일방이 무상으로 재산을 상대방에게 수여하는 의사를 표시하고 상대방이 이를 승낙함으로써 효력이 생기는 무상·편무계약인바, 이러한 의사의 합치가 없느 SRJFO 또는 행위의 결과로도 부의 무상이전이 일어날 수 있다. 따라서 세법상의 증여를 민법상의 증여에만 국한시키면 과세공평의 원칙을 해치는 결과로 이어질 수 있으므로, 민법상의 증여가 아니더라도 그와 동일하거나 유사하게 부의 무상이전이 이루어지는 경우에는 과세공평의 원칙에 따라 증여세 과세대상에 포함시킬 필요가 있다. 상증세법 제2조 제3항은, 증여라 함은 그 행위 또는 거래의 명칭·형식·목적 등에 불구하고 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형·무형의 재산을 타인에게 직접 또는 간접적인 방법에 의하여 무상으로 이전하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다고 규정하였다. 이는 완전포괄주의에 의한 증여 개념을 도입함으로써 증여세의 과세범위를 확대한 것이다(대법원 2011. 4. 28. 선고 2008두17882 판결 참조). 상증세법 제31조 제1항은, 상증세법 제2조의 규정에 의한 증여재산에는 수증자에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함한다고 규정하였다. 이는 금전으로 환가할 수 있는 일체의 경제적 이익을 증여재산에 포함시킨 것이다.
• 나. 증여재산가액 및 평가 [1] 상증세법 제2조 제1항에 의하여 “증여재산”에 대하여 증여세를 과세한다. 상증세법 제47조 제1항은, “증여세 과세가액”은 증여일 현재 이 법의 규정에 의한 “증여재산가액”의 합계액에서 당해 증여재산에 담보된 채무로서 수증자가 인수한 금액을 차감한 금액으로 한다고 규정하였다. 상증세법 제55조 제1항은, “증여세 과세표준”은 “증여세 과세가액”에서 제53조(증여재산공제) 소정의 금액을 차감한 금액 등으로 한다고 규정하였다. 또한 상증세법 제60조는 “평가의 원칙 등”에 관하여 규정하였다. 제60조 제1항은, 이 법에 의하여 증여세가 부과되는 “재산의 가액”은 증여일 현재의 시간에 의한다고 규정하였다. 제60조 제2항은, 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고, 수용·공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다고 규정하였다. 제60조 제3항은, 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류·규모·거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법으로 평가한 가액에 의한다고 규정하였다. [2] 한편으로 상증세법 제33조 내지 제42조는 “증여재산가액의 계산”에 관하여 규정하였다. 제33조는 “신탁이익의 증여”에 관하여, 제34조는 “보험금의 증여”에 관하여, 제35조는 “저가·고가양도에 따른 이익의 증여 등”에 관하여, 제36조는 “채무면제 등에 따른 증여”에 관하여, 제37조는 “부동산 무상사용에 따른 이익의 증여”에 관하여, 제38조는 “합병에 따른 이익의 증여”에 관하여, 제39조는 “증자에 따른 이익의 증여”에 관하여, 제39조의2는 “감자에 따른 이익의 증여”에 관하여, 제39조의3은 “현물출자에 따른 이익의 증여”에 관하여, 제40조는 “전환사채 등의 주식전환에 따른 이익의 증여”에 관하여, 제41조는 “특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여”에 관하여, 제41조의3은 “주식 또는 출자지분의 상장 등에 따른 이익의 증여”에 관하여, 제41조의4는 “금전 무상대부 등에 따른 이익의 증여”에 관하여, 제41조의5는 “합병에 따른 상장 등 이익의 증여”에 관하여, 제42조는 “기타 이익의 증여 등”에 관하여 규정하였다. 이러한 제33조 내지 제42조는, “권리의 가액”, “대가와 시가의 차액에 상당하는 금액”, “보험료 상당액”, “당해 이익에 상당하는 금액”, “적정 이자율을 곱하여 계산한 금액”, “당해 이익” 등을 “증여재산가액”으로 한다고 규정하였다. [3] 위 규정들에 의하면, △ 상증세법 제2조 제3항과 제31조 제1항이 완전포괄주의에 의한 증여 개념을 도입함으로써 증여세의 과세범위를 확대하고 금전으로 환가할 수 있는 일체의 경제적 이익을 증여재산에 포함시킨 것에 있어서, △ 이러한 증여재산을 증여일 현재의 시가로 평가하거나 상증세법 제61조 내지 제65조에 규정된 방법으로 평가하여 이를 증여재산가액으로 하고, △ 이러한 증여재산가액에서 채무액을 차감한 과세가액에서 다시 일정액을 공제한 금액을 과세표준으로 하여 증여세세를 부과하는 것이다. 또한 상증세법 제33조 내지 제42조는, △ 상증세법 제2조 제3항과 제31조 제1항이 완전포괄주의에 의한 증여 개념을 도입함으로써 증여세의 과세범위를 확대하고 금전으로 환가할 수 있는 일체의 경제적 이익을 증여재산에 포함시킨 것을 기초로 하여, △ 이에 해당하는 각종의 증여 및 경제적 이익과 그에 따FMS 증여재산가액을 개별적 또는 유형별로 규정하였다고 할 것이다. 따라서 상증세법 제33조 내지 제42조는 증여세 과세요건을 개별적 또는 유형별로 규정한 범위에 있어서는 증여세 과세대상을 제한하는 의미를 갖는다고 할 것이지만, 그 규정내용에 해당하지 않는 경우를 증여세 과세대상에서 제외하는 의미까지 갖는 것은 아니라고 할 것이다. 그렇다면 상증세법 제33조 내지 제42조가 규정하는 증여세 과세요건에 해당하지 않더라도, 상증세법 제2조 제3항과 제31조 제1항이 완전포괄주의에 의한 증여 개념을 도입함으로써 증여세으 과세범위를 확대하고 금전으로 환가할 수 있는 일체의 경제적 이익을 증여재산에 포함시킨 것에 해당한다면 여전히 증여세 과세대상이 되고, 이러한 경우 그 증여재산을 증여일 현재의 시가로 평가하여가 상증세법 제61조 내지 제65조에 규정된 방법으로 평가하고 이를 증여재산가액으로 하여 증여세를 부과할 수 있다고 할 것이다.
• 다. 과세요건 명확주의 [1] 상증세법 제2조 제3항은, 이 법에서 증여라 함은 그 행위 또는 거래의 명칭·형식·목적 등에 불구하고 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형·무형의 재산을 타인에게 직접 또는 간접적인 방법에 의하여 무상으로 이전하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다고 규정하였다. 법률은 일반적, 추상성을 가지는 것으로서 법률규정에는 항상 법관의 법 보충작용으로서의 해석을 통하여 그 의미가 구체화 명확화될 수 있고, 이는 조세법 분야에 있어서도 마찬가지라 할 것이다. 따라서 조세법 규정이 당해 조세법의 일반이론이나 그 체계 및 입법취지 등에 비추어 그 의미가 분명해질 수 있다면 이러한 경우에도 명확성을 결여하여 그 규정이 과세요건 명확주의에 위반되어 위헌이라고 할 수