원고가 공사의 시공권과 공사대금청구권을 공동수급자에게 양도하고 자신은 공동수급자의 지위에서 탈퇴하였다고 인정하기에 부족함

사 건 2012누2384 부가가치세부과처분취소 원고, 항소인 XX 주식회사 피고, 피항소인 안산세무서장 제1심 판 결 수원지방법원 2011. 12. 21. 선고 2010구합17084 판결 변 론 종 결

2012. 9. 19. 판 결 선 고

2012. 11. 14.

1. 원고가 한 항소를 기각한다.

2. 항소비용은 원고가 부담한다. 청구취지 및 항소취지 제1심 판결을 취소한다. 피고가 2009. 7. 1. 원고에게 한 2007년 제2기분 부가가치세 000원(가산세 000원 포함, 이하 같다)의 부과처분을 취소한다.

• 가. 원고는 주식회사 XX홀딩스(변경 전 상호: XX건설 주식회사, OO건설 주식회사, 이하 ’XX홀딩스’라 한다)와 함께 2003. 10. 20. 금산군으로부터 XX지구 토지구획정리사업공사(이하 ’이 사건 공사’라 한다)를 공동수급(지분비율은 원고가 60%, XX홀딩스가 40%이다)하였다.
• 나. 원고는 이 사건 공사가 진행되는 과정에서 1, 2차 기성대금 합계 000원 중 원고 지분 60%에 해당하는 합계 000원(부가가치세 포함)을 금산군으로 부터 수령하고, 이에 대하여 2007. 7. 19.자 및 2007. 9. 20.자 각 매출세금계산서를 발행하여 2007년 제2기분 부가가치세를 신고하였으나, 계약금액 000원에서 위 기성대금을 제외한 잔금 000원 중 원고 지분 60%에 해당하는 000원의 매출액에 대하여는 부가가치세 신고를 하지 않았다.
• 다. 피고는 2009. 7. 1. 원고에게 이 사건 공사 중 위 잔금에 해당하는 잔여공사(이하 ’이 사건 잔여공사’라 한다)의 공급가액에 대한 부가가치세 신고를 누락하였다는 이유로 2007년 제2기분 부가가치세 000원을 경정 • 고지하였다(이하 ’이 사건 처분’이라 한다).
• 라. 원고는 이 사건 처분에 불복하여 2009. 9. 22. 조세심판원에 심판청구를 제기하였으나, 2010. 9. 15. 기각되었다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 1, 2, 15호증, 을 1, 2, 5, 7, 8호증(가지번호 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 원고 주장 원고는 이 사건 공사를 공동수급한 후 당초 예상과 달리 시공에 참여할 수 없게 되자 2003. 11. 6. 원고의 지분에 해당하는 이 사건 공사의 시공권과 공사대금청구권을 공동수급자인 XX홀딩스에게 모두 양도하였고, 금산군에 용역을 제공한 바 없으므로, 이 사건 처분은 실질과세 원칙에 위배되어 위법하다.
• 나. 관계 법령 별지 기재와 같다.
• 다. 인정사실

1. 원고와 XX홀딩스는 이 사건 공사를 공동수급하기 위하여, 2003. 10.경 공동수급체를 구성하면서 공동수급에 따른 상호간의 권리 • 의무와 공동사업의 운영에 관한 공동수급표준협정(공동이행방식)을 체결하였는데, 그 주요 내용은 다음과 같다. (다음 내용 생략)

2. 원고와 XX홀딩스는 2003. 10. 20. 금산군으로부터 이 사건 공사를 공동수급자 자격으로 도급받아, 계약금액 000원, 공사기간 2003. 10. 27.부터 2006. 10. 26.까지로 하는 공사도급계약(이하 ’이 사건 공사계약’이라 한다)을 체결하였다.

3. 이 사건 공사계약은 2007. 3. 19., 2007. 6. 5., 2007. 9. 13. 모두 3차례 내용이 변경되었는데, 2007. 9. 13. 최종적으로 계약금액 000원 준공연윌일 2007. 9. 19.로 각 변경되었으나, 계약당사자는 원고와 XX홀딩스로 변함이 없었다. 한편 이 사건 공사계약에 첨부된 공사계약특수조건에 따르면 공동수급체가 제출한 공동협정서는 계약담당공무원의 사전승인 없이는 변경할 수 없게 되어 있다(제23조 제1항).

4. 원고와 XX홀딩스는 2003. 11. 6. 이 사건 공사의 시공을 XX홀딩스가 담당하도록 하는 내용의 시공약정(이하 ’이 사건 시공약정’이라 한다)을 체결하였는데, 그 주요 내용은 다음과 같다. (다음 내용 생략)

5. 원고는 2003. 10. 18. 건설공제조합과 사이에 이 사건 공사에 관하여 계약자 원고, 보증채권자 금산군, 보증기간 2003. 10. 20.부터 2006. 12. 25.까지, 보증금액 000원으로 하는 공사보증계약을 체결하였다. 그 후 이 사건 공사계약의 준공 연월일이 연기됨에 따라 추가보증이 이루어졌고, 2007. 9. 13. 최종적으로 보증기간을 2007. 9. 13.부터 2007. 11. 18.까지로, 보증금액을 000원으로 하는 추가보증계약이 체결되었다.

6. 원고는 2007. 7. 19.과 2007. 9. 21. 금산군으로부터 1, 2차 기성대금 000원, 000원(각 부가가치 세 포함, 합계 000원) 중 원고 지분 60%에 해당하는 000원, 000원을 수령하여, 이에 대한 2007. 7. 19. 자 및 2007. 9. 20.자 매출세금계산서를 발행하여 2007년 제2기분 부가가치세를 신고 하였다. 한편 XX홀딩스는 이 사건 공사와 관련하여 2004년 제1기부터 2007년 제2기분까지 합계 000원의 매출세금계산서를 원고에게 발행하였고, 원고는 이를 근거로 매입세액을 공제받았다.

7. 원고는 이 사건 공사에 대한 자신의 지분 비율에 따른 공사대금 000원 (부가가치세 제외, 계약금액 000원 ÷ 1.1 x 원고 지분 60%)에 해당하는 공 사수익과 공사원가를 2005년도, 2006년도, 2007년도 결산서에 계상하고 각 사업연도 법인세 신고 시에도 익금과 손금으로 산입하였다.

8. 원고는 2005. 8. 2.부터 2007. 8. 9.까지 13차례 이 사건 공사에 관한 안전관리비 총괄계획서 및 안전관리비 사용내역서를 작성하였는데, 책임감리원 고AA은 이를 확인하고 월간 공사현황보고서에 첨부하여 금산군에 제출하였다. 원고는 이 사건 공사가 완료되자 2007. 9. 13. 준공검사원을 제출하였고, 이에 따라 금산군은 2007. 9. 19. 준공검사를 마쳤다.

9. 그 이후 공동수급체를 대표한 원고와 금산군은, 금산군이 이 사건 공사 잔여대금 000원을 XX지구 토지구획정리사업지구 내의 체비지(이하 ’이 사건 체비지’라 한다)로 대물변제하는 내용의 대물변제 약정을 체결하였다. 원고는 2007. 10. 6. XX홀딩스에게 이 사건 체비지에 대한 권리 중 원고 지분 60%에 해당하는 부분을 양도하는 내용의 채권양도계약을 체결하고, 2007. 10. 10. 금산군에 채권양도통지를 하였다.

10. XX홀딩스는 2007. 10. 23. 금산군으로부터 이 사건 잔여공사 대금과의 차액을 납부하는 조건으로 이 사건 체비지에 대한 사용허가를 받았으나, 그 차액을 납부하지 않은 채 2008. 12. 26. 폐업하였으며, 2012. 6. 25. 기준으로 XX홀딩스의 국세체납액은 000원이다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 2부터 6, 14, 16호증, 을 4, 5, 7, 11부터 15호증의 각 기재, 제1심 증인 윤BB, 이 법원 증인 유CC, 고AA의 각 일부 증언, 제1심 법원의 금산군수에 대한 사실조회결과, 변론 전체의 취지

• 라. 판단

1. 실질과세원칙 위반 여부

• 가) 구 국세기본법(2010. 1. 1. 법률 제9911호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제14조가 천명하고 있는 실질과세의 원칙은 헌법상의 기본이념인 평등의 원칙을 조세법률관계에 구현하기 위한 실천적 원리로서, 조세의 부담을 회피할 목적으로 과세요건사실에 관하여 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취하는 경우에 그 형식이나 외관에 불구하고 실질에 따라 담세력이 있는 곳에 과세함으로써 부당한 조세회피행위를 규제하고 과세의 형평을 제고하여 조세정의를 실현하고자 하는 데 주된 목적이 있다. 이는 조세법의 기본원리인 조세법률주의와 대립관계에 있는 것이 아니라 조세법규를 다양하게 변화하는 경제생활관계에 적용함에 있어 예측가능성과 법적 안정성이 훼손되지 않는 범위 내에서 합목적적이고 탄력적으로 해석함으로써 조세법률주의의 형해화를 막고 실효성을 확보한다는 점에서 조세법률주의와 상호보완적이고 불가분적인 관계에 있다고 할 것이다(대법원 2012. 1. 19. 선고 2008두8499 전원합의체 판결 등 참조).
• 나) 이러한 법리에 비추어 이 사건을 보건대, 위 인정사실을 통하여 알 수 있는 다음과 같은 사정에 비추어 보면, 원고가 이 사건 공사의 시공권과 공사대금청구권을 XX홀딩스에게 양도하고 공동수급자 지위에서 탈퇴하였음을 인정하기에 부족하고, 달리 이를 인정할 만한 증거가 없다. 오히려 전체적으로 볼 때, 2003. 11. 6.자 이 사건 시공약정 및 2007. 10. 6.자 채권양도계약의 실질은, 이 사건 공사 중 원고 지분에 대하여는 XX홀딩스가 원고의 이행보조자로서 시공을 담당하되 공사대금을 내부적으로 정산한 것에 불과하다고 봄이 옳다. 그리고 이와 같이 보는 것이 앞서 본 바와 같은 실질과세의 원칙에도 부합한다.

① 이 사건 공사계약은 3차례 내용이 변경되었는데 원고는 변함없이 XX홀딩스와 함께 공동수급자로 되어 있고, 원고와 건설공제조합 사이에 체결된 보증계약도 공사완료일이 연장됨에 따라 2007. 11. 18.까지로 그 보증기간이 연장되었다.

② 원고와 XX홀딩스 사이에 체결된 공동수급표준협정(공동이행방식) 제12조에 따르면 공동수급자는 발주자인 금산군의 사전동의 없이는 공동수급체를 탈퇴할 수 없고, 이 사건 공사계약에 첨부된 공사계약특수조건 제23조 제1항에 따르면 공동수급체가 제출한 공동수급협정서는 계약담당 공무원의 사전승인 없이는 변경할 수 없게 되어 있다. 제1심 법원의 금산군수에 대한 사실조회결과 및 제1섬 증인 윤BB, 이 법원 증인 고AA의 각 증언에 의하면 금산군은 이 사건 공사가 완료되기까지 원고가 시공에 참여하였다고 인식한 것으로 보이고, 달리 금산군이 원고의 공동수급체 탈퇴를 승인하였다고 볼 만한 사정도 없다. 따라서 원고가 이 사건 공사의 시공권을 모두 양도하고 공동수급체를 탈퇴하였다는 주장은 받아들이기 어렵다.

③ 원고는 이 사건 공사가 진행되는 과정에서 자신의 명의로 안전관리비 총괄계획서 및 안전관리비 사용내역서를 작성하였고, 이 사건 공사가 완료되자 준공확인서를 작성하는 등 이 사건 공사의 시공에 참여하고 있다는 사실을 대외적으로 표시하였다.

④ 원고가 자신의 지분에 해당하는 이 사건 공사의 기성대금채권을 XX홀딩스에 양도하고 금산군의 승인을 받는 과정에서 오고 간 통지서나 승인통보서, 양도•양수증서 등에도 원고와 XX홀딩스가 이 사건 공사를 공동시공하였다는 취지가 명시적이고 일관되게 기재되어 있다.

⑤ 원고는 자신의 지분에 해당하는 1, 2차 기성대금을 수령한 뒤 금산군에 매출 세금계산서를 발행하였으며, XX홀딩스로부터도 이 사건 공사와 관련하여 2004년 제1기분부터 이 사건 공사가 완료된 2007년 제2기분까지 합계 000원의 매출세금계산서를 교부받아 이를 근거로 매입세액을 공제받았다. 또한, 원고는 자신의 지분 비율에 따른 공사대금 000원에 해당하는 공사수익과 공사원가를 결산서에 계상하고, 각 사업연도 법인세 신고 시에도 익금과 손금으로 산입하는 등 이 사건 공사와 관련한 권리의무의 실질적 • 경제적 귀속주체로서 행동하였는데, 이는 원고가 공동수급자로서 자신의 계산으로 금산군에 공사용역을 제공하고, XX홀딩스로부터 하도급 용역을 제공받았음을 뒷받침하는 정황으로 보인다.

⑥ 이 사건 시공약정에도 원고가 명시적으로 이 사건 공사의 시공권을 양도한다는 내용은 나와 있지 않다. 앞서 살펴본 바와 같이 원고 및 XX홀딩스, 금산군 사이에 원고가 공동수급체에서 탈퇴하기로 하는 의사의 합치가 있었다고 볼 수 없고 원고가 여전히 계약당사자 지위에 있는 이상, 이 사건 시공약정은 XX홀딩스가 원고의 이행 보조자로서 이 사건 공사를 시공하고 그 대금지급 방법만을 내부적으로 정하는 내용의 약정으로 해석하여야 한다.

• 다) 따라서 이 사건 공사 중 원고 지분 60%에 대하여 공사용역을 제공한 것은 XX홀딩스가 아닌 원고라고 보아야 하므로 이 사건 처분이 실질과세의 원칙에 반한다고 할 수 없다. 원고가 한 이 부분 주장은 받아들일 수 없다.

2. 신의칙 위반 여부

• 가) 설령 원고가 이 사건 공사의 시공권을 포기하고 공동수급체에서 탈퇴한 것으로 본다고 하더라도, 다음과 같은 이유로 원고 주장은 신의칙에 반하여 허용될 수 없다.
• 나) 구 국세기본법 제15조 전문은 ”납세자가 그 의무를 이행함에 있어서는 신의에 쫓아 성실히 하여야 한다"고 규정하고 있는바, 조세법률주의에 의하여 합법성의 원칙이 강하게 작용하는 조세실체법과 관련한 신의성실의 원칙은 합법성을 희생해서라도 구체적 신뢰를 보호할 필요성이 있다고 인정되는 경우에 한하여 비로소 적용된다고 할 것인바, 납세의무자에게 신의성실의 원칙을 적용하기 위해서는 객관적으로 모순되는 행태가 존재하고, 그 행태가 납세의무자의 심한 배신행위에 기언하였으며, 그에 기하여 야기된 과세관청의 신뢰가 보호받을 가치가 있는 것이어야 할 것이다(대법원 2009. 4. 23. 선고 2006두14865 판결 등 참조).
• 다) 이 사건에서, ① 원고는 XX홀딩스와 공동수급체를 구성하여 이 사건 공사를 수급한 직후 뚜렷한 이유 없이 XX홀딩스에게 이 사건 공사를 단독시공하도록 한 사실, ② 이후에도 원고는 여전히 이 사건 공사계약상 공동수급자로 되어 있었고, 이 사건 공사가 완료되기까지 건설공제조합과의 공사보증계약서, 이 사건 체비지 채권양도 통지서, 준공확인서 등 대외적 문건을 통해서는 원고가 공동수급자 지위에 있음을 일관되게 표명한 사실, ③ 원고가 2007년 제2기분 부가가치세를 신고하면서 이 사건 잔여공사에 대한 매출세액을 신고하지 않은 것은 이 사건 체비지에 대한 원고의 권리를 XX홀딩스에 모두 양도하였기 때문으로 보이는데, 앞서 살펴본 바와 같이 위 채권양도는 원고와 XX흘딩스 사이의 내부적인 정산에 지나지 않는 사실, ④ XX홀딩스는 국세를 체납한 상태로 폐업하여 이 사건 잔여공사의 공급가액에 대한 부가가치세를 XX홀딩스에 부과하더라도 사실상 이를 징수할 수 없는 사실, ⑤ 원고는 자신의 지분에 해당하는 이 사건 공사를 시공하였음을 전제로 1, 2차 기성대금을 교부받아 금산군에 매출세금계산서를 교부하였고, XX홀딩스로부터 교부받은 매출세금계산서를 근거로 매입세액을 공제받았을 뿐 아니라, 법인세 신고 시에도 자신의 지분 비율에 따른 공사 수익과 공사원가를 익금과 손금으로 각 산입하였는데, 2007년 제2기분 부가가치세를 신고할 때에는 유독 이 사건 공사 잔여부분에 대한 매출세액을 제외한 사실은 앞서 인정한 바와 같다. 이러한 사실에서 드러난 원고의 모순된 언동과 그에 이르게 된 경위 및 비난가능성의 정도, 피고의 신뢰에 대한 보호가치의 정도, 부가가치세 등과 같이 원칙적으로 납세의무자가 스스로 과세표준과 세액을 정하여 신고하는 신고납세방식의 조세에 있어서 과세관청의 조사권은 2차적•보충적인 점 등을 앞서 본 법리에 비추어 보면, 원고가 XX홀딩스와 이 사건 공사를 공동시공한 것처럼 가장하여 매입세액을 공제받은 뒤 이 사건 처분이 있은 후에야 비로소 원고가 금산군에 용역을 제공한 바 없다고 주장하는 것은 신의성실의 원칙에 위배된다.
• 라) 따라서 이 점에서도 원고가 한 주장은 받아들일 수 없다.

원고가 한 청구는 이유 없어 받아들일 수 없다. 제1심 판결은 이와 결론을 같이하여 정당하므로 원고가 한 항소를 받아들이지 않는다.