사외 유출된 금원의 실질적 귀속자들이 객관적인 자료에 의해 확인되므로 대표자에게 한 상여처분은 위법함

사 건 2011누37000 종합소득세부과처분취소 원고, 항소인 전XX 피고, 피항소인 이천세무서장 제1심 판 결 수원지방법원 2011. 9. 21. 선고 2010구합18025 판결 변 론 종 결

2012. 6. 29. 판 결 선 고

2012. 8. 31.

1. 제1심 판결을 취소한다.

2. 피고가 2009. 5. 1. 원고에 대하여 한 2003년 귀속 종합소득세 000원의 부과처분을 취소한다.

3. 소송총비용은 피고가 부담한다. 청구취지 및 항소취지 주문과 같다.

• 가. XX건설 주식회사(변경 전 상호: OO건설 주식회사, 이하 ’이 사건 법인’이라 한다)는 2003. 2. 25. 주택건설업 등을 목적으로 설립된 법인인바, 설립 당시 원고는 대표이사, 홍AA, 김BB는 각 이사, 안CC은 감사로 등기되어 있었고, 원고(지분율 49%), 안CC(지분율 20%), 정DD(지분율 27%), 홍AA, 김BB(지분율 각 2%)가 각 주주로 등재되어 있었다.

1. 그 후 이 사건 법인의 등기부상 대표이사는 다음과 같이 변경되었다.  2003. 2. 25. - 2003. 10. 8.: 대표이사 원고  2003. 10. 8. - 2004. 9. 21.: 공동대표이사 원고, 김EE  2004. 9. 21. - 2005. 1. 25.: 공동대표이사 안CC, 김EE

2. 한편 이 사건 법인의 주주는 2003. 12. 31. 당시 원고(지분율 49%)와 안CC(지분율 51%)로 변경되었다.

• 나. 이 사건 법인은 2003. 3.부터 2003. 5.까지 오산시 XX동 산3 외 41필지 면적 합계 75,210㎡의 토지(이하 ’이 사건 토지’라 한다)를 최FF 외 수인으로부터 대금 000원에 매입하는 내용의 계약을 체결하고 계약금으로 합계 000원을 지급한 상태에서, 2003. 10. 8. YY건설 주식회사(이하 ’YY건설’이라 한다)에게 사업계획승인을 조건으로 이 사건 토지를 취득할 수 있는 권리를 대금 000원에 양도하였다. 한편, 이 사건 법인은 YY건설로부터 양도대가 000원 중 000원을 2003년에 수령하였고, 2004. 12. 22. 잔금 000원을 수령하였는데, 2003년 사업연도 법인세 신고시 수입금액을 0원으로 신고하였다.
• 다. 중부지방국세청장(이하 ’조사청’이라 한다)은 2007. 2. 26.부터 2007. 5. 7.까지 이 사건 법인에 대한 법인제세통합조사를 실시하여 양도대가 000원에 대해 장부 및 증빙서류 미제출을 이유로 기준경비율로 추계결정한 소득금액 000원을 익금에 가산하여 2004년 사업연도 법인세를 경정하고, 위 소득금액에서 당초 신고 한 법인세 차감전순이익을 차감한 000원을 잔금 수령일인 2004. 12. 22. 당시 이 사건 법인의 대표이사인 안CC에게 2004년 귀속 상여로 소득처분을 하였다.
• 라. 국세청장은 조사청에 대한 정기 감사 당시 이 사건 법인에서 사외 유출된 자금을 확인한 후 실질 귀속자에 대하여 상여로 소득처분을 하고, 실질 귀속자가 분명하지 아니한 경우에는 법인등기부에 등재된 대표이사의 재직기간에 따라 안분하여 상여로 소득처분 하도록 지시하였다. 이에 따라 조사청은 2008. 9. 17.부터 2008. 10. 15.까지 이 사건 법인에 대한 금융조사를 실시하여 장부 및 증빙서류가 없어 당초 결정한 소득 금액 추계결정은 정당하다고 판단한 다음, 양도대가 000원을 이 사건 법인의 대표이사로 등재되었던 3인(원고, 안CC, 김EE) 중 투자자금 관리를 위해 등재된 YY건설 대표이사 김EE을 제외한 원고, 안CC에게 각 재직기간 비율로 안분하여 원고에게 000원, 안CC에게 000원을 각 2004년 귀속 상여로 소득 처분을 하였다.
• 마. 감사원장은 조사청에 대한 감사를 실시하여, 이 사건 토지의 취득가격과 그에 대한 권리의 양도가격은 이를 알 수 있는 경우이어서 ’장부 기타 증빙서류에 의하여 소득금액을 계산할 수 없는 경우’에 해당하지 않아 금융조사결과에 따라 법인세액을 경정하여야 하고, 상여 소득처분과 관련하여서는 대표자 각 인에게 귀속된 것이 분명한 금액은 대표자 각 인에게 소득처분 하여야 한다는 이유로 원고가 이 사건 법인에 대표 이사로 재직하면서 2003년 중 수령한 000원 중 사외 유출되었으나 사용처가 분명하지 않은 금원을 원고에게 2003년 귀속 상여로 소득처분 할 것을 지시하였다. 이에 따라 조사청은 원고가 대표이사로 재직하던 기간에 이 사건 법인이 수령한 000원은 전액 사외 유출된 것으로 보아야 하는데, 그 중 금융조사결과 000원과 이 사건 법인의 인건비, 임차료, 컨설팅비 등으로 지급된 000원은 업무관련성이 확인된다는 이유로 이를 제외한 000원에 대하여 유출 당시의 대표이사인 원고에게 2003년 귀속 상여로 소득처분을 하였다.
• 바. 위 소득처분에 따라 피고는 2009. 5. 1. 원고에 대하여 2003년 귀속 종합소득세 000원을 부과하는 처분(이하 ’이 사건 처분!이라 한다)을 하였고, 원고는 이 사건 처분에 불복하여 2009. 8. 3. 조사청에 이의신청을 하였는데 조사청은 2009. 12. 28. ’이 사건 처분은 원고에게 귀속된 상여처분금액을 재조사하여 그 결과에 따라 과세 표준과세액을 경정한다’는 취지의 재조사결정을 하였다.
• 사. 그런데 위 재조사결정에 따른 피고의 후속 처분이 이루어지지 않았고, 원고는 2010. 3. 25. 국세청장에게 심사청구를 하였으나, 국세청장은 2010. 9. 28. 원고의 심사 청구를 기각하였다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 6호증, 을 제1호증(각 가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 원고의 주장

1. 이 사건 처분은 조사청의 2009. 12. 28.자 재조사결정의 취지에 따라 직권으로 취소되어야 한다.

2. 조사청이 사외 유출되어 법인의 업무 및 운영경비와 관련성이 없다고 파악한 000원 중 이 사건 법인이 이 사건 토지를 매입할 당시 안CC을 통하여 사채업자 등으로부터 차용하여 지급한 계약금 상당액인 000원은 YY건설로부 터 양도대가를 지급받은 후 곧바로 사채업자 등에게 변제한 것이므로, 적어도 위 계약 금 상당액은 사외 유출된 소득으로 볼 수 없다. 또한 피고가 사외 유출되었다고 주장 하는 000원의 귀속자가 불분명하지도 않다. 더구나 원고는 2003. 10. 초경부터 이 사건 법인의 운영에 관여하지 않았고 안CC이 위 법인을 실질적으로 운영하였으므로, 원고는 인정상여처분의 대상이 되는 법인의 대표자에 해당하지도 않는다. 따라 서 이 사건 처분은 위법하여 취소되어야 한다.

• 나. 관계법령 별지 기재와 같다.
• 다. 판단

1. 이 사건 재조사결정이 이의신청에 대한 결정으로서의 효력이 있는지 여부 이의신청 등에 대한 결정의 한 유형으로 실무상 행해지고 있는 재조사결정은 처분청으로 하여금 하나의 과세단위의 전부 또는 일부에 관하여 당해 결정에서 지적된 사항을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정하거나 당초 처분을 유지하는 등의 후속 처분을 하도록 하는 형식을 취하고 있다. 이에 따라 재조사결정을 통지받은 이의신청인 등은 그에 따른 후속 처분의 통지를 받은 후에야 비로소 다음 단계의 쟁송 절차에서 불복할 대상과 범위를 구체적으로 특정할 수 있게 된다. 이와 같은 재조사결정의 형식과 취지, 그리고 행정심판제도의 자율적 행정통제기능 및 복잡하고 전문적 • 기술적 성격을 갖는 조세법률관계의 특수성 등을 감안하면, 재조사결정은 당해 결정에서 지적된 사항에 관해서는 처분청의 재조사결과를 기다려 그에 따른 후속 처분의 내용을 이의신청 등에 대한 결정의 일부분으로 삼겠다는 의사가 내포된 변형결정에 해당 한다고 볼 수밖에 없다. 따라서 재조사결정은 처분청의 후속 처분에 의하여 그 내용이 보완됨으로써 이의신청 등에 대한 결정으로서의 효력이 발생한다고 할 것이다(대법원 2010. 6. 25. 선고 2007두12514 전원합의체 판결의 다수의견 참조). 위 다수의견의 법리에다가 재조사결정은 단지 효율적인 사건의 심리를 위하여 처분청에 재조사를 지시하는 사실상의 내부적 명령에 불과하다고 보아야 할 것이므로 그로써 이의신청 등에 대한 결정이 있었다고 할 수 없다는 별개의견까지 있는 점 등을 종합하여 보면, 조사청의 2009. 12. 28.자 재조사결정에 따른 피고의 후속 처분이 이루어졌음을 인정할 아무런 증거가 없는 이 사건에서 위 재조사결정만으로 이의신청에 대한 결정으로서의 효력이 발생하였다고 볼 수 없고, 위 재조사결정에 따른 피고의 후속 처분이 없었다는 사정을 이 사건 처분의 위법사유로 삼을 수도 없다. 따라서 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

2. 피고가 사외 유출되었다고 본 금원 중 계약금 상당의 금원이 실제로 계약금으로 지급되었는지 여부 이 사건 법인이 YY건설로부터 이 사건 토지의 양도대가 000원 중 000원을 2003년에 수령하였음은 앞서 본 바와 같고, 이 사건 계약금 상당액 인 000원과 프리미엄 000원의 합계가 위 000원이라는 점에 대하여는 당사자 사이에 다툼이 없거나 변론 전체의 취지에 의해 이를 인정할 수 있으나, 위와 같은 사정과 갑 제8호증의 1, 2의 각 일부기재만으로는 이 사건 토지의 양도대가로 2003년에 수령한 000원 중 000원이 이 사건 법인이 이 사건 토지를 매입할 당시 사채업자 등으로부터 차용한 계약금 상당액의 변제에 사용되었음을 인정하기에 부족하고, 달리 이를 인정할 만한 증거가 없다. 따라서 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

3. 000원의 귀속자가 불분명한지 여부 위 인정사실과 위에서 든 각 증거들, 갑 제8호증의 1, 2, 제9호증, 제11호증의 1 내지 3, 제12, 13호증의 각 1, 2, 을 제4, 6호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 아래와 같은 사정들에 비추어 보면, 적어도 000원 상당은 조GG, 정DD, 김HH, 안CC에게 분명하게 귀속되었다고 봄이 상당하고, 나아가 조GG, 정DD, 김HH, 안CC에게 귀속된 각 금원의 실질적인 귀속자가 원고라는 점을 인정할 아무런 증거가 없다. 따라서 원고의 이 부분 주장은 이유 있다.

• 가) 장부에 기재되지 않고 사외 유출된 법인의 수입금은 그 귀속이 분명치 않은 이상 과세관청은 대표자에 대한 상여로 소득처분을 할 수 밖에 없는 것이기는 하나, 이 경우 상여처분으로 인하여 납세의무를 부담하게 되는 자로서는 그 귀속이 분명하다는 점에 관하여 입증함으로써 납세의무를 면할 수 있다고 봄이 상당하다(1992. 8. 14. 선고 92누6747 판결 참조).
• 나) 이 사건 법인이 사업권의 양도대가 중 000원을 수령하였음에도 2003년 사업연도 법인세 신고시 수입금액을 0원으로 신고하였음은 앞서 본 바와 같다. 그러나 한편, 이 사건 법인은 2003년 회계장부에 위 000원을 선수금으로 계상하고 2004년 사업연도에 위 금원을 익금에 가산하여 이 사건 법인의 수입금액에 포함시키는 방식으로 세무조정을 한 것으로 보이는데, 위와 같은 방식은 사업권 양도대가의 경우 익금의 귀속사업연도는 그 대금을 청산한 날이 속하는 사업연도로 한다는 법인세법 제40조 제1항 및 같은 법 시행령 제68조 제1항 제3호의 규정 취지에 부합하는 세무조정 방식으로 보인다.
• 다) 한편 2003. 9. 30. 조GG(2005. 1. 25. 이 사건 법인의 등기이사로 취임하였다)의 계좌에 이 사건 법인에서 출금된 000원이 입금된 점, 같은 날 정DD(이 사건 법인의 설립 당시 주주였다가 안CC에게 주식을 모두 양도하였다)에게 000원이 수표로 지급된 점, 2003. 10. 7. 김HH의 계좌에 000원이 입금된 점, 2003. 11. 6. 안CC(이 사건 법인의 감사 내지 공동대표이사로 재직하였고, 2003. 12. 31. 당시 이 사건 법인의 주식 51%를 소유한 대주주였다)의 계좌에 이 사건 법인에서 출금된 1,000원이 입금된 점 등에 비추어 보면, 위 각 금원의 합계 000원이 조GG, 정DD, 김HH, 안CC에게 귀속되었다는 점이 객관적인 자료를 통해 입증되었다고 봄이 상당하다.
• 라) 더구나 조사청은 김HH에게 지급된 000원에 대하여 김HH이 이 사건 법인에 금전을 대여하고 이자를 수령하였다는 이유로, 정DD에게 지급된 000원에 대하여는 정DD이 위 금원을 포함한 000원을 주식양도대금으로 수령하였다는 이유로, 각 주소지 관할 세무서에 과세자료를 통보하였고, 이에 따라 김HH과 정DD에 대하여 각 소득세가 부과되었는바, 이는 위 각 금원의 귀속자가 김HH과 정DD이라는 점을 과세관청 스스로 인정한 것으로 보인다.
• 라. 소결 따라서 법인세 과세표준의 익금에 산입되어 사외 유출된 000원의 귀속이 불분명하다는 이유로 이 사건 법인의 대표자인 원고에게 2003년 귀속 상여로 소득처분을 한 이 사건 처분은 원고가 법인세법상 인정상여제도의 대표자에 해당하는지 여부에 관하여 더 나아가 살필 필요 없이 위법하므로 취소되어야 한다.

그렇다면 원고의 청구는 이유 있어 인용할 것인데, 제1심 판결은 이와 결론을 달리 하여 부당하다. 원고의 항소를 받아들여 제1심 판결을 취소하고, 피고의 이 사건 처분을 취소한다.