회수불능 대손금에 해당되지 않으나, 보증채무를 대위변제한 행위를 부당행위계산부인 대상에 해당한다고 볼 수 없음

사 건 2011누26277 법인세부과처분취소 원고, 항소인 겸 피항소인 XX 주식회사 피고, 피항소인 겸 항소인 영등포세무서장 제1심 판 결 서울행정법원 2011. 6. 23. 선고 2010구합11429 판결 변 론 종 결

2012. 4. 19. 판 결 선 고

2012. 5. 10.

1. 원고 및 피고의 항소를 모두 기각한다.

2. 항소비용은 각자 부담한다. 청구취지 및 항소취지

피고가 2008. 1. 1 원고에 대하여 한 2002 사업연도 귀속 법인세 000원, 2003 사업연도 귀속 법인세 000원, 2004 사업연도 귀속 법인세 000원, 2005 사업연도 귀속 법인세 000원의 각 부과처분을 각 취소한다(원고가 제1심에서 진술한 2011. 5. 16.자 청구취지 변경신청서 등에 의하면 위 각 세액에는 가산세가 포함된 것으로 보인다).

• 가. 원고: 제1심 판결 중 원고 패소 부분을 취소한다. 피고가 2008. 1. 1. 원고에 대하여 한 2002 사업연도 귀속 법인세 000원의 부과처분을 취소한다.
• 나. 피고: 제1심 판결 중 피고 패소 부분을 취소한다. 위 취소 부분에 해당하는 원고의 청구를 기각한다.

1. 제1심 판결의 인용 이 법원이 이 판결에서 설시할 이유는, 제1심 판결문 중 ① 제14쪽 제7행부터 제10행까지의 “앞서 인정된 사실관계에 의하면, 원고는 이 사건 구상금채권 중 이 사건 대손금 상당액(000원)을 대손처리함으로써 그 회수를 포기하였다고 봄이 상당하므로(피고 역시 원고가 이 사건 대손금 부분을 대손처리함으로써 그 회수를 포기한 것으로 보고 있다),” 부분을 아래 ”제2.의 가.항" 기재와 같이, ② 제17쪽 제6행부터 제 18쪽 제4행까지의 ”다 판단” 부분을 아래 ”제2.의 나.항” 기재와 같이 각 고쳐 쓰고, ③ 아래 “3.항”에서 원고의 주장에 관한 판단을 추가하는 이외에는 제1심 판결문의 이유 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 기하여 이를 그대로 인용한다.

• 가. 『앞서 인정한 사실과 증거 등에 의하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들, 즉 ① 1998. 12. 23.경 그 당시 부도 위기에 처한 원고와 사이에 ’기업개선작업약정(소위 워크아웃약정)'을 체결한 채권단이 2002. 1.경 원고의 해외현지법인들의 자산 등에 관하여 실사를 하였는데, 그에 따라 2002. 4.경 XX회계법인은 2001. 12. 31. 기준으로 OO의 청산을 통한 회수 예상액을 미화 000달러(한화 약 000원)에 불과한 것으로 평가하여(갑 제4호증, 기록 133쪽, 137쪽), OO의 청산가치는 원고가 변제할 OO의 금융기관에 대한 채무 000원에 크게 미달하였던 점, ② 채권단은 2002. 7. 31.경 원고가 보증한 OO 등 해외현지법인들의 대출금채무를 출자전환·대지급 처리의 방법으로 원고가 대위변제하고, OO 등은 청산하기로 하되, 원고가 대지급할 채무 중에서 OO의 청산에 따른 부동산 매각 예상액인 회수 가능액에 해당하는 위 약 000원은 조기에 상환하고, 나머지 금액은 분할하여 상환하기로 결의하였던 점(갑 제5호증의 3, 기록 141쪽 이하), ③ 이에 따라 원고는 2002년 말경까지 OO의 위 000원의 채무를 즉시 변제, 출자전환 및 채무인수 등의 방법으로 대위변제한 후 위 변제액에 상당하는 금액을 OO에 대한 구상금채권으로 계상하는 한편, 그 중 OO로부터 회수가 가능할 것으로 파악한 000원을 공제한 000원(= 위 000원 - 위 000원)을 2002 사업연도의 대손금으로 계상하여 손금으로 처리하였던 점(갑 제6호증의 1, 갑 제7호증, 기록 146쪽, 167쪽, 한편 위 증거들에 의하면, 제1심 판결문 제2쪽 제12행 등에 기재된 이 사건 대손금"000원”은, 위 "000 원”이 잘못 기재된 것이고, 같은 행 등에 기재된 "000원”은, 위 "000원”이 잘못 기재된 것으로 보인다), ④ 제1심 증인 정BB는 2002. 12. 31. 이후에 OO의 채무가 계속 늘어나서 원고가 회수할 수 있는 금액도 계속 줄어들고 있는 상황이라고 증언하였고(기록 653쪽), 달리 반증이 없는 점, ⑤ 한편 원고가 2002. 12. 31. 이후에 OO에 대하여 이 사건 채권(원고의 OO에 대한 이 사건 구상금채권 중 이 사건 대손금 상당액)의 회수를 시도하거나 실제로 그 일부를 회수하였다고 인정할 만한 자료도 발견되지 아니한 점 등을 알 수 있다. 사실관계가 위와 같다면, ① 2002. 7. 31.경 채권단의 결의로 OO의 청산을 결정함에 따라, 그 청산가치를 초과하는 금액에 해당하는 이 사건 채권의 회수는 2002. 12. 31. 이후에도 쉽지 않게 되었다고 보이는 점, ② 원고는 위와 같은 결의에 기초하여 이 사건 대손금을 대손처리까지 하였던 점, ③ 나아가 원고의 위 대손처리 무렵이나 그 이후에 OO의 자산상태가 이 사건 채권에 대한 이자를 지급할 정도로 호전 되었다고도 보이지 아니한 이상, 이 사건 채권이 2002. 12. 31. 이후에 OO로부터 이자를 지급받을 수 있는 정도의 가치가 있는 채권으로 존속하는 것으로 평가하기도 어려운 점 등의 제반 사정을, 법인이 가지고 있는 구상금채권과 관련하여 과세관청이 인정이자 익금산입을 하기 위해서는 당해 법인이 구상금채권을 보유하고 있음이 전제가 되어야 한다는 앞서 본 법리(위 2007두16561 판결)와 종합해 볼 때, 비록 OO의 채무를 보증하였다가 이를 대위변제한 원고가 적법하게 OO와 사이에 이 사건 채권을 포기하기로 하는 내용의 명시적인 약정의 존재를 인정할 수 없거나 2002. 12. 31. 기준으로는 OO의 사업폐지로 인하여 이 사건 채권의 회수가 객관적으로 불가능한 것으로 확정되었다고 단정할 수 없더라도, 원고가 2002. 12. 31. 이후에는 이 사건 채권을 포기한 것으로 평가하여 위 채권의 보유를 전제로 그에 대한 이자 상당의 금액을 OO로부터 지급받지 아니한 조치가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성이 결여되어 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 보기는 어렵다고 판단된다. 따라서, 피고가 이 사건 채권을 업무무관 가지급금으로 보아 그에 대한 인정이자를 2003 - 2005 사업연도에 익금산입하여 이 사건 2003 내지 2005 사업연도 귀속 법인세를 부과한 조치는 위법하다고 봄이 상당하다.』
• 나. 『다. 판단

(1) 세무조사라 함은 세무공무원이 각 세법에 규정되어 있는 질문검사권이나 질문 조사권을 행사하여 납세의무자 등에게 직무상의 필요에 따라 질문을 하거나 관계 서류·장부 기타 물건을 조사 내지 그 제출을 명하는 행위를 의미하고(법인세법 제122조, 소득세법 제170조 등 참조). 구 국세기본법(2007. 12. 31. 법률 제8830호로 개정되기 전의 것, 이하, ’법’이라 한다) 제81조의3 제2항은, 특별한 예외적 사유가 없는 한 같은 세목 및 같은 과세기간에 대하여 재경정·재조사를 할 수 없다고 규정하고 있는 데, 이는 반복적인 세무조사에 의한 납세자의 영업의 자유 등 권익 침해와 과세관청의 자의적인 권한 남용을 방지하고자 하는 것이므로, 위 규정에서 금지한 중복세무조사에 기한 조세 부과처분은 원칙적으로 위법하다고 할 것이다(대법원 2006. 6. 2. 선고 2004 두12070 판결 등 참조).

(2) 앞서 인정한 사설과 증거 등에 의하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들, 즉 ① 서울지방국세청이 시행한 제1차 세무조사는 원래 2000 ~ 2001 사업연도를 조상대상 기간으로 한 법인세 통합조사를 위한 것이었는데, 당시 조사에서 원고가 해외현지법인 인 ’△△헝가리(△△-Hungary)’, ’△△아메리카(△△- America. 이하, ’소외 회들’이라고 한다)에 대하여 위 사업연도 기간 중에 보증채무를 대위변제하고도 그 구상금 혹은 대여금의 회수를 지연하거나 관계회사에 대한 공사미수금의 회수를 지연하고 있음을 발견함에 따라 위 사업연도와 연접한 2002 사업연도 등에도 위와 같은 회수지연 사실이 있는지와 소외 회사들의 폐업·청산시기를 확인할 필요성이 대두함에 따라, 관련 자료를 원고에게 요구한 것으로 보이는 점. ② 비록 제1차 세무조사 당시에 서울지방국세청이 원고로부터 제공받은 2002 사업연도와 관련된 자료 중에는 원고의 해외 현지법인들의 하나인 OO에 대한 자료들도 포함되어 있었던 것으로 보이나, 그 당시의 조사는 주로 앞서 본 바와 같은 구상금 등에 대한 회수지연이 2002 사업연도 등에도 계속 존재하였는지와 관련된 내용을 위주로 조사하였던 점. ③ 피고는 제1차 세무조사 후에 애초 조사 대상기간인 2000 ~ 2001 사업연도 사이에 원고가 대위변제 한 소외 회사들에 대한 구상금채권액을 업무무관 가지급금으로 보아 1998 ~ 2002 사업연도에 각 해당 금액에 대한 인정이자를 익금산입하였으나, 원고가 2002년도에 대위 변제한 OO 등에 대한 구상금채권액에 대하여는 위와 같은 익금산업을 하지 않았던 점(을 제9호증, 기록 666쪽 이하). ④ 또한, 피고가 원고에게 요구하였던 관련 자료는, 소외 회사들 등 원고의 해외현지법인들의 폐업·청산에 관한 자료, 원고의 해외현지법인들에 대한 업무무관 가지급금에 대한 인정이자 해당 여부를 조사하기 위한 자료 및 원고가 법인세를 신고하면서 이미 과세관청에 제출한 바 있던 2002 사업연도에 관한 ’세무조정계산서, 결산서, 영업보고서’ 등이었던 것으로 보이는 점. ⑤ 한편, 제2차 세무조사는. 2002 - 2005 사업연도를 조상대상기간으로 하여 해당 사업연도에 관한 전반적인 조사를 하였는데. 2002 사업연도에 관하여는 2002년도에 이루어진 원고의 OO등 해외현지법인들의 대출금채무에 관한 대위변제로 발생한 구상금채권의 대손 처리의 적정성을 조사하였던 점 등을 알 수 있다.

(3) 사실관계가 위와 같다면, 서울지방국세청이 제1차 세무조사 당시에 조사 대상 기간을 2002 사업연도까지로 확대한 동기는, 원고의 소외 회사들에 대한 구상금채권의 회수지연이 2000 - 2001 사업연도에만 관련하여 발생한 것으로 보이지 않음과 아울러 소외 회사들의 폐업시기를 확인할 필요성 때문으로 보이고, 또한 제1차 세무조사 당시에 이루어진 2002 사업연도와 관련된 조사의 주요대상과 범위는 제2차 세무조사 의 그것들과는 분명히 차이가 존재하는 사정 등에 비추어 볼 때, 비록 제l차 세무조사에서 2002 사업연도와 관련하여 부분적인 조사가 이루어졌다고 하더라도, 그 이후에 이루어진 제2차 세무조사 중에서 2002 사업연도와 관련된 조사는 제1차 세무조사와는 그 조사대상이 서로 달라 법 제81조의3 제2항이 원칙적으로 금지하고 있는 중복세무조사에 해당한다고 보기는 어렵다고 판단된다(대법원 2005. 1. 14 선고 2004두10470 판결, 대법원 2009. 9. 24 자 2009두9536 판결 참조).

(4) 나아가, 가사 위와 달리 제2차 세무조사 중에서 2002 사업연도에 대한 부분은 제1차 세무조사와 중복하여 세무조사를 한 경우에 해당한다고 볼 수 있다고 하더라도, 원고의 소외 회사들에 대한 구상금 등에 대한 회수지연 행위는, 당초 1차 세무조사의 조상대상기간인 2000 - 2001 사업연도에만 관련된 것이라고 보이지 않고, 위 사업연도와 연접한 전·후의 사업연도에도 이루어진 것이므로, 그와 같은 문제는 법 제81조의3 제2항에서 중복세무조사의 예외사유로 규정하고 있는 "2 이상의 사업연도와 관련 하여 잘못이 있는 경우”에 해당한다고 봄이 상당하다. 따라서 설령 제2차 세무조사 중에서 2002 사업연도에 대한 조사가 중복세무조사에 해당한다고 보더라도, 위와 같이 법이 규정한 예외사유에 해당하는 이상, 그 조사를 위법하다고 볼 것은 아니다.

(5) 이에 대하여 원고는, 법 제81조의3 제2항이 규정한 "2 이상의 사업연도와 관련 하여 잘못이 있는 경우”라는 것은, 수입금액의 귀속시기에 관한 문제와 같이 ’어느 한 사업연도의 잘못을 시정하면 부득이하게 다른 사업연도의 소득금액을 경정하여야 하는 경우’에 한하여 예외적으로 허용하여야 하고, 또한 위와 같은 예외사유는, 1차 세무조사 당시에 쟁점이 된 문제가 2 이상 사업연도와 관련되어 조사 대상 기간을 넘어 다른 기간으로 확장되는 경우를 의미하는 것이 아니라, 2차 세무조사 당시에 이마 그 이전의 1차 세무조사에서 조사한 대상기간은 원칙적으로 허용되지 않지만, 예외적으로 1차 세무조사 대상기간으로 확장할 수 있는 사유를 의미하는 것에 불과하다고 주장한다. 그러나 법 제81조의3 제2항에서 규정한 중복조사금지의 예외사유인 "2 이상의 사업연도와 관련하여 잘못이 있는 경우”의 의미를 원고의 위 주장과 같은 경우에만 제한적으로 인정하여 해석할 명시적인 법령상 근거가 없을 뿐만 아니라, 이 사건 원고의 해외현지법인들의 채무에 관한 대위변제행위로 발생한 구상금 등의 미회수 행위가 여러 해에 걸쳐 발생함에 따라 이루어진 세무조정은 위 규정이 정한 "2 이상의 사업연도와 관련하여 잘못이 있는 경우”라고 볼 수 있으므로, 그와 다른 전제로 주장하는 원고의 위 주장은 받아들이지 않는다.

(6) 결국, 제2차 세무조사 중 2002 사업연도에 관한 조사가 중복세무조사에 해당하여 위법하다고 볼 수는 없으므로, 원고의 이 부분 주장도 이유 없다』

• 가. 원고의 주장 법인세법 제34조 제2항, 구 법인세법 시행령(2009. 2. 4. 대통령령 제21302호로 개정되기 전의 것, 이하 ’시행령’이라 한다) 제62조 제1항 제8호가 규정한 대손사유인 ’사업의 폐지로 인하여 회수할 수 없는 채권’이라 함은, 사업폐지의 신고 여부와 무관하게 채무자가 당초 의도하였던 사업을 사실상 중단하였는지 여부에 따라 이를 판단하여야 하는데, OO는 2002. 6.경 당초 의도하였던 호텔사업을 중단함으로써, 그 무렵 OO의 사업은 실질적으로 폐지되었으므로, 이 사건 대손금은 그 회수가 불가능하다고 확정된 날이 속하는 2002 사업연도의 손금에 포함되어야 한다.
• 나. 판단 살피건대, 법인세법 등에서는 과세의 형평성, 이익조작의 방지 등의 목적으로 대손금으로 상각할 채권의 범위와 그 요건 등에 관하여 엄격하게 규정하고 있는데, 그와 같은 입법 취지 등을 고려해 보면, 시행령에서 규정한 회수할 수 없는 채권으로서 대손금에 포함되는 채권에 관한 규정은 이를 예시적으로 규정한 것이 아니라 한정적으로 규정하는 취지로 해석함이 상당한 정(대법원 2000. 11. 24. 선고 99두3980 판결 등 참조) 등에 비추어 볼 때, 원고의 주장과 같이 시행령이 규정한 대손금의 허용사유인 채무자의 ”사업의 폐지”를 채무자가 원래 의도하였던 사업을 폐지하기만 하면 설령 다른 사업을 폐지하지 않고 있더라도"사업의 폐지”에 해당하는 것으로 해석할 수는 없고, 달리 원고의 위 주장과 같이 해석할 법령상의 근거도 발견되지 않는다. 또한, 시행령이 규정한 대손금의 허용사유 중의 하나인 채무자의 ”사업의 폐지” 여부는, 해당 채무자에 대한 해산등기 등 채무자의 신고 여부와 관계없이 사업을 계속하지 않고 사실상의 폐업을 하였다는 것이 객관적으로 입증되어야 할 것인데, ① OO에 대한 관리업무를 담당하는 원고의 직원인 위 정BB는, OO가 폐업신고 없이 임대소득이 계속 발생하고 있다는 사설 자체는 인정하고 있는 점(기록 654쪽), ② 원고의 담당직원이 작성한 OO에 관한 보고서에서도, 2004년도에 OO가 정상영업 중 내지 OO의 자산인 호텔이 정상영업 중이라고 기재되어 있는 점(기록 528쪽, 529쪽) 등을 앞서 인용한 여러 사실과 종합하여 살펴볼 때, 원고가 제출한 모든 증거와 이 법원에서 내세우는 주장을 고려한다고 하더라도, 원고의 주장과 같이 이 사건 대손금이 2002. 12. 31. 당시 주채무자인 OO의 사업폐지로 인하여 그 회수가 객관적으로 불가능한 것으로 확정되었다고 단정하기는 어렵다고 할 것이다. 따라서, 원고의 위 주장도 이유 없다(한편 원고는, 원고가 OO에 대한 대위변제금 상당액을 구상금채권으로 취득하였다고 하더라도 원고의 자산이 증가되어 익금이 발생하였다고 볼 수 없다는 취지로 주장하면서, 그 근거로 대법원 2011. 9. 29 선고 2009두11157 판결을 제시하고 있으나, 위 판결의 사안은 보증보험업 등을 목적으로 하는 법인에 대한 사안으로 이 사건과는 그 사안을 달리할 뿐만 아니라, 일반적으로 보증채무를 이행한 보증인은 주채무자나 다른 연대보증인들에 대하여 그 변제금액에 상당한 구상채권을 취득하는 이상, 원고가 이 법원에서 주장하는 사유만으로 원고가 이 사건 대위변제액에 상당하는 구상금채권에 해당하는 자산을 취득하지 않았다고 볼 것 은 아니다).

그렇다면, 제1심 판결은 정당하므로 원고 및 피고의 항소를 모두 기각한다.