동거주택 상속공제는 피상속인의 소유를 전제로 하는 것은 아님

사 건 2011누24806 상속세경정거부처분취소 원고, 항소인 김XX 외 1명 피고, 피항소인 삼성세무서장 제1심 판 결 서울행정법원 2011. 6. 30. 선고 2010구합45422 판결 변 론 종 결

2011. 11. 8. 판 결 선 고

2011. 12. 27.

1. 제1심 판결 중 원고 김AA에 대한 부분을 취소한다.

2. 피고가 2010. 4. 14. 원고 김AA에 대하여 한 상속세 경정거부처분을 취소한다.

3. 원고 김BB의 항소를 기각한다.

4. 원고 김BB와 피고 사이에 생긴 항소비용은 원고 김BB가, 원고 김AA와 피고 사이에 생긴 소송총비용은 피고가 각 부담한다. 청구취지 및 항소취지 제1심 판결을 취소한다. 피고가 2010. 4. 14. 원고들에 대하여 한 상속세경정거부처분을 취소한다.

• 가. 원고들의 아버지인 김CC은 1983. 3. 28.경 그 배우자인 김DD 및 원고들과 함께 별지 부동산목록 기재 아파트(이하 ’이 사건 아파트’라 한다)에 전입하여 거주하던 중 1985. 9. 25. 위 아파트에 관하여 자신의 앞으로 소유권이전등기를 마쳤다.
• 나. 김CC은 2004. 8. 7. 사망하였고, 그 상속인들인 김DD와 원고들은 같은 해 11. 12. 이 사건 아파트에 관하여 김DD 앞으로 협의분할에 의한 상속을 원인으로 한 소유권이전등기를 마쳤다.
• 다. 그 후 김DD는 2009. 6. 13. 사망하였고, 그 상속인들인 원고들은 같은 해 8. 17. 각각 이 사건 아파트의 1/2 지분에 관하여 상속을 원인으로 한 소유권이전등기를 마친 후 같은 해 12. 28. 피고에게 상속세 과세가액을 1,468,441,720원, 상속공제액을 521,085,600원으로 하여 상속세 과세표준신고를 한 다음 상속세액 201,786,150원을 납부하였다.
• 라. 원고들은 2010. 3. 22.경 피고에게, 원고들이 그 부모인 김CC, 김DD와 함께 이 사건 아파트에서 10년 이상 거주한 이상 구 상속세 및 증여세법(이하 ’구 상속세법’이라 한다) 제23조의2에 따라 이 사건 아파트 가액의 100분의 40에 상당하는 금액 이하로서 그 공제한도액인 5억 원을 상속세 과세가액에서 공제하여 달라는 취지의 상속세 경정청구를 하였다.
• 마. 그러나 피고는 위 규정에 따른 동거주택의 보유기간은 피상속인의 주택 취득일로부터 기산하고 10년이 되어야 하는데, 김DD가 2004. 8. 7. 이 사건 아파트를 취득한 후 2009. 6. 13.까지 보유함으로써 결국 이 사건 아파트는 보유요건을 갖추지 못하여 피상속인인 김DD와 상속인들인 원고들이 10년 이상 계속하여 동거한 주택에 해당 하지 않는다는 이유로 2010. 4. 14. 원고들의 경정청구를 거부하는 처분(이하 ’이 사건 처분’이라 한다)을 하였다.
• 바. 원고들은 2010. 5. 12. 조세심판원에 이 사건 처분에 관한 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2010. 9. 8. 위 심판청구를 모두 기각하는 결정을 하였다.
• 사. 한편 원고 김BB는 1983. 3. 28.부터 이 사건 아파트에 주소를 두고 있었으나, 1998. 12. 4. 구미시 XX동 000 XX아파트 000동 000호로 전출하였다가 2000. 6. 29. 다시 이 사건 아파트로 전입하였고, 2001. 8. 25. 서울 강남구 OO동 000-00 OO아파트 00동 000호로 전출한 후 김DD의 사망시까지 이 사건 아파트에서 김DD와 함께 거주하지 않았으며, 원고 김AA는 1983. 3. 28.부터 김DD의 사망시까지 이 사건 아파트에 주소를 두면서 김DD와 함께 거주하여 왔고, 원고들은 모두 김DD의 사망시까지 그들 명의로 주택을 보유하고 있지 않았다. [인정근거: 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 4호증(각 가지번호 포함, 이하 같다), 을 제1호증의 각 기재, 변론 전체의 취지]

• 가. 원고들의 주장 다음과 같은 이유로 이 사건 아파트가 구 상속세법 제23조의2에서 정한 동거주택에 해당함이 명백한데도 이와 다른 전제에서 원고들의 상속세 경정청구를 거부한 이 사건 처분은 위법하다.

(1) 구 상속세법 제23조의2가 거주요건 이외에 명시적으로 보유요건을 정하고 있지 않은 이상 위 규정에 의한 상속공제를 받기 위하여 피상속인이 10년 이상 상속주택을 보유하여야 한다고 해석할 수는 없으므로, 결국 김DD가 이 사건 아파트를 보유한 기간은 위 규정의 동거주택에 해당하는지 여부와는 아무런 관련이 없다.

(2) 상속인들이 상속개시일 이전에 상속주택에서 피상속인과 10년 이상 동거하면 위 규정에서 정한 동거요건도 충족된 것으로 보아야 하고, 상속개시일 현재 상속인들이 피상속인과 동거하고 있어야 하는 것은 아닌데, 원고들은 모두 김DD의 사망 이전에 김DD와 이 사건 아파트에서 10년 이상 동거하였으므로, 위 규정이 정한 동거요건도 충족되었다.

• 나. 관계법령 별지 관계법령 기재와 같다.
• 다. 판단

(1) 동거주택 상속공제에 있어서 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속 보유 요건의 필요 여부 구 상속세법 제23조의2 제1항은 ’거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우로서 피상속인과 상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속 동거한 주택이 상속개시일 현재 소득세법 제89조 제1항 제3호 에 따른 1세대 1주택(같은 호에 따른 고가 주택을 포함한다)이고 상속개시일 현재 무주택자인 상속인이 상속받은 주택인 경우에는 5억 원을 한도로 하여 주택가액(주택에 딸린 토지의 가액을 포함한다)의 100분의 40에 상당하는 금액을 상속세 과세가액에서 공제한다’고 규정하고 있는데, 다음과 같은 사정을 종합하면, 동거주택 상속공제에 있어서 ”피상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속 같은 주택에서 상속인과 동거하여야 한다”는 요건이 피상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속 위 주택을 소유하여야 한다는 점을 전제로 하고 있다고 보기는 어렵다. (가) 과세요건 규정의 엄격해석의 원칙상 소유 또는 보유라는 단어를 사용하지 아니하는 한, 위 동거의 용어 속에 보유 또는 소유 개념이 포함되어 있다고 보기 어렵다. (나) 이 사건에서 문제된 구 상속세법 제23조의2 제1항 제1호가 동거주택 상속공제를 받기 위하여 대상 주택이 상속개시일 현재 소득세법 제89조 제1항 제3호 에 따른 1세대 1주택일 것을 요구하고 있고, 이 사건 상속개시일인 2009. 6. 13. 당시 적용되던 구 소득세법(2009. 12. 31. 법률 제9897호로 개정되기 전의 것) 제89조 제1항 제3호에 의하면, 대통령령이 정하는 1세대 1주택과 이에 부수되는 토지로서 일정한 면적 이내의 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 관하여 양도소득세를 부과하지 아니하도록 하고 있는데, 구 소득세법 시행령(2010. 2. 18. 대통령령 제22034호로 개정되기 전의 것) 제154조 제1항 본문은 위 구 소득세법상의 1세대 1주택을 ”거주자 및 그 배우자 (이와 같은 규정의 문언상 3년 이상 보유기간은 거주자 또는 그 배우자 별로 따로 계산되는 것이 아니라 합산된다고 보아야 한다)가 그들과 동일한 주소 또는 거소에서 생계를 같이 하는 가족과 함께 구성하는 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 당해 주택의 보유기간이 3년 이상인 것(서울특별시, 과천시 및 택지개발촉진법 제3조 의 규정에 의하여 택지개발예정지구로 지정·고시된 분당·일산·평촌·산본·중통 신도시지역에 소재하는 주택의 경우에는 당해 주택의 보유기간이 3년 이상이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것)을 말한다”고 규정함으로써 결국 10 년의 거주 요건 외에 최소 3년의 보유 요건을 요구하고 있으므로 동거주택 상속공제에 있어서 이미 일정한 보유 요건을 전제로 하고 있다. (다) 동거주택 상속공제의 제도적 취지는 부동산 실거래가 신고 등으로 1세대 1주택 실수요자의 상속세 부담을 완화시키기 위한 것일 뿐만 아니라, 상속인의 주거 안정을 도모하려는 데에 있는데, 피상속인의 보유기간이 10년인지 그에 미치지 않는지는 주거 안정과 별다른 관련이 없는 반면, 동일한 주택에서 10년 이상을 거주하였는지는 장기간 거주라는 점에서 주거 안정과 상당한 관련이 있어 거주 기간에 따라 과세가액을 달리 정할 필요성이 크다. (라) 상속세 및 증여세법이 2010. 12. 27. 법률 제10411호로 개정되면서, 구 상속세법 제23조의2 제1항의 규정이 ”거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우로서 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 경우에는 상속주택가액(주택에 딸린 토지의 가액을 포함한다)의 100분의 40에 상당하는 금액을 상속세 과세가액에서 공제한다. 다만, 그 공제할 금액을 5억 원을 한도로 한다.1. 피상속인과 상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 하나의 주택에서 동거할 것, 2. 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 소득세법 제89조 제1항 제3호 에 따른 1세대 1주택(같은 호에 따른 고가주택을 포함한다)으로서 대통령령으로 정하는 경우에 해당할 것, 3. 상속개시일 현재 무주택자인 상속인 이 상속받은 주택일 것”으로 개정되었는데, 개정된 규정이 상속인의 동거주택 상속공제의 요건으로서 종전의 ’상속개시일 현재 1세대 1주택’을 ’상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 1세대 1주택’으로 변경됨으로써 상속개시일부터 소급하여 피상속인 및 그 배우자의 10년간 보유가 동거주택 상속공제의 요건이 되었다고 보아야 하고, 개정된 규정에 의하더라도 피고의 주장과 같이 피상속인만의 10년 보유가 요건이 되었다고 할 수 없다. (마) 예를 들어 부(父,) 모(母), 자(子)가 함께 10년 이상 주택을 임차하여 거주하다가 부 명의로 위 주택을 취득한 후 곧이어 부 또는 모가 사망함에 따라 모 또는 자가 상속을 받는 경우에 모와 자의 주거 안정을 위하여, 또한 부모가 임차하여 거주하던 주택을 취득한 지는 10년이 되지 않았으나 거주한 지는 10년이 넘은 상태에서 미성년인 자식을 남기고 함께 사망한 경우에 그 자식들의 주거생활의 안정을 위하여 각각 동거주택 상속공제의 대상에 포함시키는 것이 타당할 뿐만 아니라, 통상적으로 자식과 함께 살고자 하는 부모가 자식 명의로 주택을 구입하지 않고 오로지 상속세 부담을 경감시키기 위하여 자신들의 사망 직전에 그들 명의로 주택을 취득할 이유는 없을 것이다. 오히려 피상속인의 보유기간과 거주기간이 모두 10년 이상이어야 위 조항의 적용을 받는다고 한다면 10년의 보유요건을 갖추지 못한 고령의 부모들은 향후 10년 간 생존할 가능성이 낮아 자식들이 상속공제의 혜택을 받지 못할 것을 우려하여 배우 자 사망시 대부분 자신들 명의로 부동산을 취득하는 대신 자식들에게 협의분할로 취득 하게 할 것이므로, 고령인 피상속인 배우자의 상속권을 부당하게 박탈하게 되는 불합리한 결과가 발생한다. (바) 만약 조부(祖父), 부(父), 모(母), 자(子)가 하나의 주택에서 함께 살아오면서 조부는 부에게, 부는 모에게, 모는 자에게 그 주택을 상속하도록 하는 경우 10년 보유 요건을 요구하지 않는다면 각각의 상속인들은 이전의 피상속인들과 함께 거주한 기간을 합산하여 동거주택 상속공제의 혜택을 받을 수도 있게 되지만, 자자손손 1세대 1주택을 유지하면서 살아온 위와 같은 경우에 상속공제의 혜택을 부여한다고 하여 지나친 특혜라고 하기는 어렵다.

(2) 동거주택 상속공제에 있어서 상속개시일 현재 상속인과 피상속인이 동거하고 있어야 하는지 여부 구 상속세법 제23조의2 제1항은 동거주택 상속공제를 받기 위한 요건으로서 ”피상속인과 상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 동거”한 주택이 상속개시일 현재 소득세법 제89조 제1항 제3호 에 따른 1세대 1주택에 해당하고, 상속개시일 현재 상속인이 무주택자이어야 한다고 되어 있으므로 위 규정의 문언상 상속인이 상속개시일 당시 피상속인과 같은 주택에서 주거를 함께 하고 있어야 동거주택 상속공제를 받을 수 있다고 해석된다.

(3) 원고 김BB에 관하여 위 원고는 피상속인인 김DD의 사망으로 이 사건 아파트에 관하여 상속이 개시된 2009. 6. 13. 당시 이 사건 아파트에 거주하지 않은 사실은 앞서 본 바와 같으므로, 이 사건 아파트는 상속인인 위 원고가 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 동거한 주택에 해당하지 아니한다. 따라서 위 원고는 구 상속세법 제23조의2 제1항의 동거주택 상속공제의 요건을 갖추지 못하였으므로, 위 원고에 대한 이 사건 처분은 적법하다.

(4) 원고 김AA에 관하여 위 원고는 1983. 3. 28.부터 피상속인인 김DD가 사망하여 이 사건 아파트에 관하여 상속이 개시된 2009. 6. 13.까지 위 김DD와 함께 이 사건 아파트에 거주하였고, 이 당시까지 주택을 소유하고 있지 아니한 사실은 앞서 본 바와 같으므로, 이 사건 아파트는 상속인인 위 원고가 상속개시일부터 10년 이상 피상속인인 김DD와 동거한 주택이고, 소득세법 제89조 제1항 제3호 에 따른 1세대 1주택의 요건을 갖추고 있으며, 위 원고는 상속개시 당시까지 무주택자이므로, 이 사건 아파트는 구 상속세법 제23조의2 제1항의 규정에 따른 상속공제 대상이 되는 동거주택에 해당한다. 따라서 이와 다른 전제에서 위 원고의 경정청구를 받아들이지 아니한 위 원고에 대한 이 사건 처분은 위법하다.

그렇다면 원고 김BB의 청구는 이유 없어 기각하고, 원고 김AA의 청구는 이유 있어 인용할 것인바, 제1심 판결 중 원고 김BB에 대한 부분은 정당하므로 원고 김BB의 항소는 이유 없어 이를 기각하고, 원고 김AA에 대한 부분은 부당하므로 원고 김AA의 항소를 받아들여 이를 취소하고 원고 김AA에 대한 이 사건 처분을 취소하기로 하여 주문과 같이 판결한다.