원고의 원천징수 의무의 성립시기 이전에 원천납세의무자의 청산 절차가 완료되어 그 법인격이 소멸하였다면 원고의 원천징수 의무도 발생하지 아니함
원고의 원천징수 의무의 성립시기 이전에 원천납세의무자의 청산 절차가 완료되어 그 법인격이 소멸하였다면 원고의 원천징수 의무도 발생하지 아니함
사 건 2011누16966 소득금액변동통지처분취소 원고, 항소인 XX 주식회사 피고, 피항소인 서울지방국세청장 제1심 판 결 서울행정법원 2011. 4. 21. 선고 2010구합36800 판결 변 론 종 결
2012. 2. 9. 판 결 선 고
2012. 2. 14.
1. 제1심 판결을 취소한다.
2. 피고가 2007. 2. 9. 원고에 대하여 한 소득금액변동통지처분을 취소한다.
3. 소송총비용은 피고가 부담한다. 청구취지 및 항소취지 주문과 같다.
(1) 원고의 XX에 대한 지급보증 및 대위변제로 인한 구상금채권의 취득과 그에 따른 이자회수의 지연은 XX의 경영악화 등 정상적인 해외투자 과정에서 발생한 불가피한 상황에서 기인하는 것으로서 경제적 합리성이 인정된다고 할 것이므로 부당행위계산부인 규정의 적용대상이 아니다. 따라서 원고가 2001년 사업연도 및 2002년 사업연도의 각 법인세 과세표준 및 세액을 신고할 당시 익금에 산입하였던 XX 관련 인정이자는 원고가 잘못 판단한 것일 뿐 익금산입할 대상이 아니므로, 익금산업을 전제로 한 이 사건 처분은 위법하다.
(2) 설령 부당행위계산부인 규정의 적용대상이 된다고 하더라도 이 사건에서 적용 이자율에 대한 시가는 당좌대출이융이 아닌 국제실세금리가 적용되어야 한다.
(3) 원고가 피고로부터 이 사건 처분을 통지받은 2007. 2. 9 이전인 2005. 12. 7.경 이미 원천납세의무자에 해당하는 XX에 대한 청산절차가 완료됨으로서 그 법인격이 소멸하였다고 할 것인데, 이는 원천납세의무자가 존재하지 아니하는 경우에 해당하여 원고의 원천징수의무도 성립할 수 없다고 할 것이므로, 원천징수의무의 성립요건을 갖추지 못한 이 사건 처분은 위법하다.
(1) 원고는 도소매, 무역 등을 목적으로 설립된 주식회사로서, 1996.경 OO(현 OO) 등과 함께 고철의 대체품이자 주력 철강생산품인 핫코일(Hot-coil)의 원재료인 열간환원철(HBl, Hot Briquette Iron)을 생산할 목적으로 HBI의 원료인 철광석파 천연 가스가 풍부한 베네수엘라국에 현지법인 XX을 셜립하기로 하는 프로젝트에 참여 하였다.
(2) 원고를 비롯한 합작투자회사들은 1997. 1.경 합작투자합의서를 작성하고, 위 합의에 따라 1억 1,200만 달러의 지분투자를 하였는데, 참여회사의 내역은 아래와 같다.
(3) XX은 씨티은행 등 16개 금융기관으로부터 신디케이트론 방식으로 총 2억 6,600만 달러를 대출(차입기간 1997. 12. 19.부터 2001. 6. 18.까지 42개월간, 상환조건 만기일시상환, 차입금리 Libor+0.35%)받게 되었는데, 씨티은행의 요구로 위 대출금에 대하여 원고를 제외한 나머지 합작투자회사들은 각자의 지분율에 비례하는 지급보증을 씨티은행에 제공하였고, 원고는 신용등급이 낮아 신한은행이 씨티은행에 지급보증을 하고 원고가 신한은행에 지급보증을 이행하는 방식으로 원고의 지분율 5%에 해당하는 1,330만 달러에 대한 지급보증을 하였다.
(4) 그런데 XX이 만기일인 2001. 6. 18. 경영악화로 인하여 위 대출금을 상환할 수 없게 되자, 원고는 2001. 6. 18. 씨티뱅크에 지급보증금액 1,330만 달러를 상환 하였고, 그에 따라 2001. 6. 19. 대위변제로 취득한 구상금채권에 대하여 이를 대부투자의 형태로 전환하기로 하여 XX과의 사이에 Libor+0.45%의 이자를 연 2회에 걸쳐 수취하기로 약정하면서 한국은행장에게 위와 같은 외화 대부채권취득의 내용으로 해외직접투자신고를 하였다.
(5) 이후 XX은 원고의 대위변제 약 1개월 후인 2001. 7. 19. 경영악화를 이유로 베네수엘라 법원에 모라토리옵(일종의 법정관리)을 신청하여, 2001. 11. 6.경 위 법원에 의하여 관재인이 선임되기에 이르렀고, XX의 합작투자회사들은 생산수율 저하 및 노조파업 등으로 더 이상 사업의 지속이 불가능하다고 판단하여 2002. 12. 23. 임시주주총회를 개최하여 청산을 결의한 후, 2005. 12. 7.경 개최된 임시주주총회에서 회사 청산절차의 종료선언을 결의하였다. 그 잔여재산 1억 2,252만 달러는 각 합작투자회사별로 신고채권의 비율에 따라 배분되었는데, 원고의 배분비율은 5.6%로서 6,857,000달러를 상환받아 2005. 12. 31. 현재 원고의 미회수 투자금은 자본금 5,600,000달러와 구상채권 6,443,000달러이다.
(6) 한편, 원고는 2001년 사업연도 및 2002년 사업연도 법인세 신고시 XX에 대한 대부채권을 법인세법에 따른 국외특수관계자에 대한 자금대여액으로 보아 구 법인세법 제52조 에 따라 당해 대여금채권의 적수에 당좌대출이자율을 적용하여 그 인정 이자 3,367,584,420원[2001년 1,312,707,298원, 2002년 2,054,877,122원(계산된 인정이자 2,059,892,650원에서 장부계상이자 5,015,528원을 차감한 금액)]을 익금산업하고, 이를 구 법인세법 시행령 제106조 제1항 제1호 다목의 ’기타 사외유출’로 처분하였다. [인정근거]: 다툼 없는 사실, 갑 제1호증의 1, 2, 갑 제2 내지 5호증, 갑 제6, 7호증의 각 1, 2, 갑 제8호증, 갑 제10호증의 l 내지 4, 갑 제13호증의 1 내지 6의 각 기재, 변론 전체의 취지
(1) 첫 번째 주장에 대한 판단 (가) 관련 법리 부당행위계산이라 함은 납세자가 정상적인 경제인의 합리적 거래형식에 의하지 아니하고 우회행위, 다단계행위, 그 밖의 이상한 거래형식을 취함으로써 통상의 합리적인 거래형식을 취할 때 생기는 조세의 부담을 경감 내지 배제시키는 행위계산을 말하고, 구 법인세법(2000. 12. 29. 법률 제6293호로 개정되기 전의 것) 제52조에서 부당행위계산 부인 규정을 둔 취지는 법인과 특수관계 있는 자와의 거래가 구 법인세법 시행령(2000. 12. 29. 대통령령 제17033호로 개정되기 전의 것, 이하 이 항에서는 같다) 제88조 제1항 각 호에 정한 제반 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되어 조세법적인 측면에서 부당한 것이라고 보일 때 과세권자가 객관적으로 타당하다고 인정되는 소득이 있었던 것으로 의제하여 과세함으로써 과세의 공평을 기하고 조세회피행위를 방지하고자 하는 것인바, 위 시행령 제88조 제1항이 조세의 부담을 부당하게 감소시키는 것으로 인정되는 경우에 관하여 제1호 내지 제8호에서는 개별적·구체적인 행위유형을 규정하고, 그 제9호에서는 ’기타 제1호 내지 제8호에 준하는 행위 또는 계산 및 그 외에 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우’라고 하여 개괄적인 행위유형을 규정하고 있으므로, 제9호의 의미는 제1호 내지 제8호에서 정한 거래행위 이외에 이에 준하는 행위로서 특수관계자에게 이익분여가 인정되는 경우를 의미한다 할 것이고, 경제적 합리성 유무에 대한 판단은 제반 사정을 구체적으로 고려하여 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지의 여부에 따라 판단하여야 하며(대법원 2002. 9. 4. 선고 2001두 7268 판결, 2003. 12. 12. 선고 2002두9995 판결, 2006. 1. 13. 선고 2003두13267 판결 등 참조), 한편 부당행위계산 부인에 있어 반드시 조세부담을 회피하거나 경감시킬 의도가 있어야만 하는 것은 아니다(대법원 1996. 7. 12. 선고 95누7260 판결, 2000. 2. 11. 선고 97누13184 판결, 2006. 11. 10. 선고 2006두125 판결 등 참조). (나) 판단 이와 같은 법리에 비추어 이 사건에 관하여 보건대, 위 인정사실 및 앞서 든 증거들에 의하여 인정되는 다음과 같은 사정들, 즉 ① 구 법인세법(2010. 12. 30. 법률 제10423호로 개정되기 천의 것) 제52조 제1항은 납세지 관할세무서장 또는 관할지방 국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다고 규정하고 있는데, 원고와 XX은 그 사업목적이 서로 상이할 뿐만 아니라, 원고는 구 법인세법 시행령 제87조 제1항 에 따라 원고와 특수관계에 있는 XX의 차입에 대하여 은행에 지급보증을 하였고, XX이 차입금을 상환하지 못하자 원고가 이를 대위변제하고 구상금채권을 취득하여 실제로 원고가 XX에게 구상금채권에 상당하는 금전을 대여한 것과 같게 되었음에도, 담보를 제공받는 등 채권확보를 위한 별다른 조치를 취하지 아니하였으며, 원고는 이후에 XX으로부터 정상적인 이자를 지급받지 아니하여 원고의 소득에 대한 조세를 부당하게 감소시킨 것으로 조세법적인 측면에서 볼 수 있는 점. ② 이 사건 처분의 전제가 되는 익금, 즉 원고의 XX에 대한 대여금(외화대부) 채권의 인정이자 상당액은 피고가 직접적으로 부당행위계산부인의 규정을 적용하여 추가 산입한 것 이 아니고 원고가 2001년 사업연도 및 2002년 사업연도의 법인세를 신고함에 있어 스스로 XX에 대한 단기대여금의 인정이자로 계상하여 산입한 것에 불과한 점. ③ 원고가 신고한 위 각 사업연도의 과세표준과세액에 대하여 과세관청의 경정결정이 있었다는 등의 자료가 보이지 아니하는 이 사건에서 원고에 대한 위 각 사업연도의 법인세와 그 기초를 이루는 익금은 일단 원고가 신고한 내용대로 확정되었다고 보이는 점, ④ 원고가 XX에 대한 단기대여금의 적수에 당좌대출이자율을 적용하여 인정이자를 산출하고 다시 위 대여금에 대하여 기왕에 장부에 계상되어 있던 이자를 차감하여 익금가산액을 산출한 과정을 고려하면, 원고가 위 각 사업연도의 법인세 신고과정에서 XX과 관련된 인정이자를 익금산입한 것이 단순한 착오이거나 업무상 실수에 해당한다고 보기 어려운 점 등에 비추어 보면, 원고가 XX 관련 인정이자를 익금으로 계상한 것은 구 법인세법 제52조 제1항, 구 법인세법 시행령 제88조 제1항 6호, 제89조 제3항의 규정에 따른 것으로서 정당하다고 할 것이고, 이를 원고의 실수에 불과 하다거나 정상적인 해외투자 과정에서 발생한 불가피한 상황에서 기인하는 것으로서 경제적 합리성이 인정되는 경우에 해당한다고 보기 어려우며, 갑 제14호증의 일부 기 재 및 당심 증인 주QQ의 일부 증언만으로는 이러한 판단을 뒤집기에 부족하다. 따라서 원고의 위 주장은 이유 없다.
(2) 두 번째 주장에 대한 판단 살피건대, 원고가 XX 관련 인정이자를 구 법인세법(2010. 12. 30. 법률 제10423호로 개정되기 전의 것) 제52조 제1항, 구 법인세법 시행령 제88조 제1항 제6호 에 따라 정당하게 익금에 계상하였던 점은 앞서 본 바와 같고, 이러한 경우 구 법인세 법 시행령 제89조 제3항 에 따라 당좌대월이자율을 그 시가로 보아 적용하여야 한다고 할 것이고, 더욱이 원고 스스로 원고가 XX 관련 인정이자를 익금으로 계상함에 있어 당좌대출이자율을 적용하여 산정한 사실은 앞서 본 바와 같으므로, 원고의 위 주장은 이유 없다.
(3) 세 번째 주장에 대한 판단 (가) 관련 법리 과세관청이 사외유출된 익금가산액이 임원 또는 사용인에게 귀속된 것으로 보고 상여로 소득처분을 한 경우, 당해 소득금액의 지급자로서 원천정수의무자인 법인에 대하여 소득금액변동통지서가 당해 법인에게 송달된 날에 그 원천징수의무가 성립하는 것과는 달리, 그 소득의 귀속자에 대하여는 법인에 대한 소득금액변동통지서가 송달되었는지 여부와 상관없이 소득처분이 있게 되면 소득세법 제20조 제1항 제1호 (다)목 소정의 ’법인세법에 의하여 상여로 처분된 금액’에 해당하여 근로소득세의 과세대상이 되고 당해 소득금액은 부과처분의 대상이 되는 당해 사업연도 중에 근로를 제공한 날 이 수입시기가 되므로, 소득의 귀속자의 종합소득세(근로소득세) 납세의무는 국세기본법 제21조 제l항 제l호가 정하는 바에 따라 당해 소득이 귀속된 과세기간이 종료하는 때에 성립한다고 할 것이다(대법원 2006. 7. 27. 선고 2004두9944 판결, 2008. 4. 24. 선고 2006두187 판결 등 참조). (나) 판단 이와 같은 법리에 비추어 이 사건에 관하여 보건대, 위 인정사실 및 앞서 본 증거들에 의하여 인정되는 다음과 같은 사정들 즉, ① 이 사건 인정이자는 귀속 사업연도, 금액, 거래상대방 등이 모두 확정된 상태에 있으므로 이 사건 인정이자에 대한 XX의 원천소득은 2001 사업연도 및 2002 사업연도에 발생하는 것으로 보이는 점, ② 구 소득세법 시행령(2008. 2. 22. 대통령령 제20618호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제192조 제3항은 ”법인의 소득금액을 신고함에 있어서 법인세법 시행령제106조의 규정에 의하여 처분되는 배당·상여 및 기타소득은 당해 법인이 법인세 과세표준 및 세액의 신고기일에 지급한 것으로 본다”고 규정하고 있고, 국세기본법 제21조 제1항 제1호 는 ”소득세 또는 법인세는 과세기간이 종료하는 때에 국세를 납부할 의무가 성립한다”고 규정하고 있는바, 당해 소득금액의 지급자로서 원천정수의무자인 법인에 대하여 소득금액변동통지서가 당해 법인에게 송달된 날에 그 원천징수의무가 성립하는 것과는 달리, 그 소득의 귀속자에 대하여는 법인에 대한 소득금액변동통지서가 송달되었는지 여부와 상관없이 소득처분이 있게 되면 소득세법 시행령 제192조 제3항, 국세기본법 제21조 제1항 제1호 가 정하는 바에 따라 당해 소득이 귀속된 과세기간이 종료하는 때에 원천납세의무가 성립하는 것으로 봄이 상당한 점 등에 비추어 보면, XX의 원천납세의무는 2002년 3월(세액 328,176,824원) 및 2003년 3월(세액 513,719,280원)에 성립 한다고 할 것이다. 그러나 『구 법인세법 시행령 제106조 제1항 제1호 소정의 인정상여는 그 대표자에게 현실적으로 근로소득을 지급한 사실에 바탕을 두는 것이 아니라 법인에 대한 세법상의 부당행위로 인정되어 이를 대표자에 대한 상여로 보는 경우이므로 이 때에 원천징수납부 의무는 국세기본법 제21조 제2항, 소득세법(2009. 12. 31 법률 제9897호로 개정되기 전의 것) 제135조 제4항, 소득세법 시행령 제192조 제2항 에 의하여 법인이 과세관청으로부터 그에 관한 소득금액변동통지를 받은 날에 비로소 성립되고, 원천 징수의무는 원천징수의무자와 납세의무자가 있음을 전제로 하는 것이므로 원천징수 의무의 성립시기에 납세의무자가 사망하고 없었다면 원천징수 의무도 발생하지 아니한다(대법원 1987. 2. 24. 선고 85누775 판결 등 참조)』 고 할 것인바, 피고가 2007. 2. 9. 이 사건 인정이자를 기타소득으로 소득처분하여 원고에게 이 사건 처분을 한 사실은 앞서 본 바와 같으므로 원고의 원천징수 의무는 2007. 2. 9. 성립하였다고 할 것이고, 원고의 원천징수 의무의 성립시기 이전에 원천납세의무자인 XX이 이미 청산 절차가 완료되어 그 법인격이 소멸하였다면 원고의 원천징수 의무도 발생하지 아니한 다고 할 것이다. 나아가 XX이 2007. 2. 9. 원고의 원천징수 의무의 성립시기 이전에 청산절차가 완료되어 그 법인격이 소멸되었는지에 관하여 보건대, 앞서 인정사실에서 든 증거들 및 갑 제14, 15호증의 각 기재, 당심 증인 주QQ의 증언에 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음과 같은 사정들, 즉 ① XX은 2001. 7. 19. 경영악화를 이유로 베네수엘라 법원에 모라토리움(일종의 법정관리)을 신청하여, 2001. 11. 6.경 위 법원에 의하여 관재인이 선임되기에 이른 점, ② XX의 합작투자회사들은 생산수율 저하 및 노조파업 등으로 더 이상 사업의 지속이 불가능하다고 판단하여 2002. 12. 23. 임시주주총회를 개최하여 청산을 결의한 후, 2005. 12. 7.경 개최된 임시주주총회에서 회사 청산절차의 종료선언을 결의하였던 점, ③ 그 잔여재산 1억 2,252만 달러는 각 합작투자회사별로 신고채권의 비율에 따라 배분되었는데, 원고의 배분비율은 5.6% 로서 6,857,000달러를 상환받았던 점, ④ 원고와 함께 XX에 투자하였던 OO, OO개발, ◇◇, □□ 등도 당시 XX으로부터 신고채권의 비율에 따 라 잔여재산을 배분받아 사실상 XX의 모든 재산의 배분이 완료된 것으로 보이는 점, ⑤ 베네수엘라의 상업등기관이 이와 같은 사실을 등기하였던 점, ⑥ 원고는 XX의 청산 당시 잔여재산을 분배받아 원고의 대위변제 채권에 충당한 금액의 내 역과 함께 XX의 청산 종료사실을 외환 당국에 보고한 점 등을 종합하여 보면, XX에 대한 청산절차는 원고가 주장하는 2005. 12. 7.경 또는 최소한 2007. 2. 9. 원고의 원천징수 의무의 성립시기 이전에 완료되어 그 법인격이 소멸하였다고 봄이 상당하다. 또한 이와 같이 XX의 법인격이 원고의 원천징수 의무의 성립시기 이전에 소멸한 이상 앞서 본 법리에 따라 원고의 원천징수 의무도 발생하지 아니한다고 할 것이다. 결국, 이 점을 지적하는 원고의 위 주장은 이유 있다.
(4) 소결론 따라서 이와 다른 전제에서 한 피고의 이 사건 처분은 위법하다.
그렇다면, 원고의 이 사건 청구는 이유 있어 이를 인용할 것인바, 제1심 판결은 이와 결론을 달리하여 부당하므로, 원고의 항소를 받아들여 제1심 판결을 취소하고 이 사건 처분을 취소하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.
판결 내용은 붙임과 같습니다.