1주당 최근 3년간의 순손익액의 계산방법

처분청이 2004. 1. 9. 청구인에게 결정 고지한 2002. 9.14. 상속분 상속세 23,772, 187,870원은,

1. (주)〇〇 주식 1주당 순손익을 계산함에 있어 2000년 사업연도 지급이자손금불산입금액 365,116,000원과 2001년 사업연도 농어촌특별세 152,478,560원을 각 사업연도 소득에서 공제하여야 한다는 청구주장과, 상속개시일 전 1년 이내 사용처 불분명을 이유로 상속세과세가액에 산입한 109,863,840원에 대한 청구주장은 그 처분이 존재하지 아니하므로 각하하고,

2. 나머지 청구주장은 모두 기각합니다.

청구인 사○○(佐籐雄司), 청구인 사○○(佐籐由眞)는 〇〇국 〇〇〇〇에 거주하는 비거주자로서 같은 곳에 주소를 둔 피상속인 정○○(비거주자, 이하 ‘피상속인’이라 한다)의 상속인이고, 피상속인은 〇〇시 〇〇구 〇〇동 〇〇가 〇〇번지 청구 외 〇〇(주)(대표 사〇〇, 이하 ‘청구외법인‘이라 한다)를 경영하던 대주주로서 2002. 9.14. 사망하였다. 청구인이 피상속인의 국내 상속재산에 대하여 2003. 6.14. 상속세과세표준을 신고한 데 대하여 처분청은【표1】과 같이 조사ㆍ결정하여 2002. 9.14. 상속분 상속세 23,772,187,870원을 부과처분하자 이에 불복하여 2004. 3.31. 이의신청을 제기하였다. 【표1】상속세과세표준 신고 및 결정내용 구분 신고 결정 증감 상속재산 21,221,473,563원 57,419,768,531원 36,198,294,968원 과세표준 11,127,214,399원 53,220,593,579원 42,093,379,180원 총결정세액 4,593,246,480원 28,365,434,350원 23,772,187,870원

(1) 피상속인은 〇〇국에서 〇〇상호기업(주)(이하 ‘〇〇상호기업’이라 한다)를 운 영하다 사망한 사람으로서, 청구 외 (주)〇〇은행(이하 ‘채권은행’이라 한다)이 〇〇지 점을 통하여 〇〇상호기업에 각종 자금을 대출해 준 데 대하여 연대 보증한 사실이 있는 바, 이로 인하여 발생된 보증채무 466,540,793,737원 상당(이하 ‘쟁점 보증채무’라 한다)을 상속재산의 가액에서 차감하여야 한다.

(2) 처분청은 청구외법인의 주식을 보충적 평가방법으로【표2】와 같이 평가하였으나, 순손익액을 계산하면서【표3】의 금액을 각 사업연도 소득에서 차감하지 아니한 것은 부당하다. 【표2】상속재산 중 청구외법인 주식 평가내용 결정가액 신고가액② 평가증(①-②) 수량 1주당 평가액 평가액① 618,917주 87,807원 54,343,388,268원 18,567,510,000원 35,775,878,268원 【표3】각 사업연도 소득에서 차감할 항목 구분 지급이자손금불산입 법인세감면세액 농특세총결정세액 금액 168,375,398원 365,116,000원 693,084,400원 152,478,560원 사업연도 1999년 2000년 2001년 2001년 ※사업연도는 매년 4월 1일부터 다음 해 3월 31일까지

(3) 처분청이 청구외법인 주식의 1주당 순손익가치를 평가하면서 그 이자율로 10%를 적용하였으나 이는 소급적용의 문제가 있으므로 15%를 적용하여야 한다.

(4) 상속개시 2년 전 피상속인의 은행계좌에서 출금된 121,491,840원 중 사용처가 불분명한 109,863,840원(이하 ‘쟁점 인출금’이라 한다)을 상속세과세가액에 산입한 처분은 부당하다.

(1) 쟁점 보증 채무는 피상속인의 국내 상속재산에 저당권 등으로 담보된 채무로 볼 수 없고, 또 〇〇상호기업에 구상권을 행사할 수 있다고 보여지므로 이를 상속재산가액에서 차감할 수 없다. (2)【표3】의 2000년 사업연도 지급이자손금불산입 365,116,000원과 농어촌특별세총결정세액 152,478,560원은 청구주장이 타당하므로 직권 시정하였고, 1999년 사업연도 지급이자손금불산입 168,375,398원은 당초처분 할 때 이미 각 사업연도 소득에서 차감하여 순손익액을 계산하였다. 그러나 각 사업연도 소득에서 차감할 법인세는 총결정세액을 의미하고, 이에는 법인세감면세액 693,084,400원(이하 ‘쟁점 법인세감면세액’이라 한다)이 포함되지 아니하므로 청구주장은 타당하지 아니하다.

(3) 2000. 4. 3. 이후 상속이 개시된 경우 비상장주식의 1주당 순손익가치를 평가하는 데 적용할 이자율은 10%이므로 당초 처분 정당하다.

(4) 청구주장이 타당하므로 직권 시정하였다.

• 가. 쟁점 쟁점 보증 채무를 상속재산의 가액에서 차감할 수 있는지(쟁점1), 청구외법인 주식을 평가하기 위한 순손익 계산에서 쟁점 법인세감면세액을 각 사업연도 소득에서 차감할 수 있는지(쟁점2)와 10%의 이자율을 적용한 것이 정당한지(쟁점3) 그 여부를 가리는데 있다.
• 나. 관계법령

○ 상속세및증여세법 제1조 【상속세과세대상】

① 상속[유증(遺贈), 증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여(제14조 제1항 제3호의 규정에 의한 증여채무의 이행 중에 증여자가 사망한 경우의 당해 증여를 포함한다. 이하 같다) 및 민법 제1057조의2의 규정에 의한 특별연고자에 대한 상속재산의 분여(分與)를 포함한다. 이하 같다]으로 인하여 상속개시일(실종선고로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 실종선고일을 말한다. 이하 같다) 현재 다음 각호의 1에 해당하는 상속재산이 있는 경우에는 그 상속재산에 대하여 이 법이 정하는 바에 의하여 상속세를 부과한다.

2. 거주자가 아닌 자(이하 “비거주자”라 한다)의 사망의 경우에는 국내에 있는 비거주자의 모든 상속재산

○ 상속세및증여세법 제14조 【상속재산의 가액에서 차감하는 공과금 등】

② 비거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 다음 각호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 차감한다.

2. 당해 상속재산을 목적으로 하는 유치권․질권 또는 저당권으로 담보된 채무

3. 피상속인의 사망당시 국내에 사업장이 있는 경우로서 비치․기장한 장부에 의하여 확인되는 사업상의 공과금 및 채무

○ 상속세및증여세법 제63조 【유가증권 등의 평가】

① 유가증권 등의 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

• 다. 나목 외의 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 당해 법인의 자산 및 수익 등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다.

③ 제1항 제1호 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 대통령령이 정하는 최대주주 또는 최대출자자 및 그와 특수관계에 있는 주주 또는 출자자(이하 이 항에서 “최대주주 등”이라 한다)의 주식 및 출자 지분(평가기준일이 속하는 사업연도 전 3년 이내의 사업연도부터 계속하여 법인세법 제14조 제2항 의 규정에 의한 결손금이 있는 법인의 주식 또는 출자지분을 제외한다)에 대하여는 제1항 제1호 및 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액에 그 가액의 100분의 20을 가산하되, 최대주주 등이 당해 법인의 발행주식총수 등의 100분의 50을 초과하여 보유하는 경우에는 100분의 30을 가산한다. 이 경우 최대주주 등이 보유하는 주식 또는 출자지분의 계산은 대통령령으로 정한다.

○ 상속세및증여세법 시행령 제54조 【비상장주식의 평가】

① 법 제63조 제1항 제1호 다목의 규정에 의한 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자 지분(이하 이 조에서 “비상장주식”이라 한다)은 다음의 산식에 의하여 평가한 가액에 의한다. 1주당 가액 ＝ 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 ÷ 금융시장에서 형성되는 평균이자율을 참작하여 재정경제부령이 정하는 율(이하 “순손익가치”라 한다)

○ 상속세및증여세법 제56조 【1주당 최근 3년간의 순손익액의 계산방법】

① 제54조 제1항의 규정에 의한 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액은 제1호의 가액으로 하되 당해 법인이 사업개시 후 3년 미만이거나 일시적우발적 사건에 의하여 최근 3년간의 순손익액이 비정상적으로 증가하는 등의 사유로 제1호의 가액에 의하는 것이 불합리한 것으로 재정경제부령이 정하는 경우에는 제2호의 가액으로 할 수 있다. 이 경우 그 가액이 0원 이하인 경우에는 0원으로 한다.

1. 다음의 산식에 의하여 계산한 가액 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액＝[(평가기준일 이전 1년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×3)＋(평가기준일 이전 2년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×2)＋(평가기준일 이전 3년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×1)]×1/6

③ 제1항 제1호의 규정에 의한 순손익액은 법인세법 제14조 의 규정에 의한 각 사업연도 소득에 제1호의 규정에 의한 금액을 가산한 금액에서 제2호의 규정에 의한 금액을 차감한 금액에 의한다. 이 경우 각 사업연도 소득계산 시 손금에 산입된 충당금 또는 준비금이 세법의 규정에 따라 일시 환입되는 경우에는 당해 금액이 환입될 연도를 기준으로 안분한 금액을 환입될 각 사업연도 소득에 가산한다.

1. 법인세법 제18조 제4호 및 제6호의 규정에 의한 금액 및 기타 재정경제부령이 정하는 금액

2. 다음 각목의 규정에 의한 금액

• 가. 당해 사업연도의 법인세액, 법인세액의 감면액 또는 과세표준에 부과되는 농어촌특별세액 및 소득할주민세액
• 나. 법인세법 제21조 제4호 및 제5호 및 동법 제127조에 규정하는 금액과 각 세법에서 규정하는 징수불이행으로 인하여 납부하였거나 납부할 세액
• 다. 법인세법 제24조 내지 제26조․동법 제28조 및 조세특례제한법 제135조 내지 제137조에 규정하는 금액 및 기타 재정경제부령이 정하는 금액
• 다. 사실관계 및 판단 처분청은 청구주장 가운데 타당한 것으로 인정되는 2000년 사업연도 지급이자손금불산입 365,116,000원과 2001년 사업연도 농어촌특별세총결정세액 152,478,560원을 각 사업연도 소득금액에서 차감하여 청구외법인 주식 1주당 순손익액을 계산하고, 쟁점 인출금을 상속세과세가액에서 제외하여【표4】와 같이 고지세액을 직권으로 시정하였다. 【표4】당초 부과처분 직권시정내용 구분 당초 경정 감소세액 세액 23,772,187,870원 22,288,060,118원 1,484,127,752원 따라서, 처분청이 직권시정한 데 대하여는 심리를 생략하고, 청구인 사이에 다툼이 있는 사항은 다음과 같이 쟁점별로 살펴본다. 쟁점(1)에 대하여, 청구인은, 채권은행이 쟁점 보증 채무에 대한 채권을 확보하기 위하여 청구외법인 주식 중 청구인이 상속받은 주식을 가압류(〇〇지방법원 사건 2003카단5584호)한 사실과, 채권은행이 청구인을 피고로 하고 가압류결정을 근거로 하여 〇〇지방법원 〇〇지원에 집행판결의 소를 제기한 사실을 들어 쟁점 보증 채무를 상속재산의 가액에서 차감할 것을 주장하고 있으나, 쟁점 보증 채무는 상속세및증여세법 제14조 제2항 제2호 에서 규정하고 있는 “당해 상속재산을 목적으로 하는 유치권․질권 또는 저당권으로 담보된 채무”가 아니고, 또 〇〇상호기업에 구상권을 행사할 수 있으므로 이를 상속재산가액에서 차감할 채무로 보기는 어렵다고 판단된다. 쟁점(2)에 대하여, 청구인은 청구외법인 주식 1주당 최근 3년간의 순손익을 계산할 때 각 사업연도 소득에서 쟁점 법인세감면세액을 차감하여야 한다고 주장하나, 각 사업연도 소득에서 차감할 항목으로 상속세및증여세법시행령 제56조 제3항 제2호 는 법인세액을 규정하고 있고, 이때의 법인세는 총결정세액으로 해석(같은 법통칙 63-56...9)하고 있으며, 법인세감면세액에 대한 농어촌특별세액을 차감하도록 따로 규정하고 있는 사실로 비추어 볼 때 쟁점 법인세감면세액을 각 사업연도 소득에서 차감하지 아니한 처분청의 당초 계산은 정당한 것이다. 쟁점(3)에 대하여, 처분청이 청구외법인 주식의 1주당 순손익가치를 평가하면서 그 이자율로 10%를 적용한 사실에 대하여 청구인은 부당하다고 하나, 그 이자율에 대하여 상속세및증여세법시행규칙 제17조 제1항 은 “금융기관이 보증한 3년 만기회사채의 유통수익률을 감안하여 국세청장이 고시한 이자율”로 규정하고 있고, 국세청장은 이를 10%로 고시(고시 제2000-30호, 2000. 4. 3.)하였는 바, 고시일 이후 상속이 개시된 이 건의 경우 그 이자율로 10%를 적용한 처분청의 당초 처분은 정당하고, 2000. 4. 3. 이전의 이자율인 15%를 적용하여야 한다는 청구주장은 이유 없는 것으로 판단된다.

이상과 같이 심리한 결과 청구주장 이유 없는 것으로 판단되므로 국세기본법 제65조 제1항 제1호 (각하) 및 제2호(기각)의 규정에 따라 주문과 같이 결정합니다.