전체 주식의 양도대금을 기초로 증여재산가액을 평가한 것은 타당함

사 건 2021구합20444 증여세부과처분취소 원 고 김AA 피 고

○○세무서장 변 론 종 결

2021. 7. 22. 판 결 선 고

2021. 9. 30.

1. 이 사건 소 중 가산금 부과처분의 취소 청구 부분을 각하한다.

2. 원고의 나머지 청구를 기각한다.

3. 소송비용은 원고가 부담한다. 청구취지 피고가 2020. 2. 10. 원고에 대하여 한 2012년 12월 귀속 증여세 ###,###,## 부과처분을 취소한다.

• 가. 김BB는 운수업 등을 영위하는 회사인 DD 주식회사(이하 ‘DD’라고 한다)의 실사주이자 2012. 12. 26.부터 현재까지 DD의 감사로 재직 중인 사람이고, 원고는 김BB의 아들이자 2017. 4. 30.부터 현재까지 DD의 사내이사로 재직중인 사람이며, 망 이AA(####. ##. ##. 사망)은 2012. 12.경까지 DD의 실질적인 1인 주주 겸 대표이사였던 사람이다.
• 나. 망 이AA은 DD 발행주식 중 자사주를 제외한 53,235주(이하 ‘전체 주식’이라고 한다)를 보유하고 있다가 2010. 7. 20. 그중 37,600주를 김BB에게 명의신탁하면서, 수탁자 명의를 김BB가 실질적으로 운영하는 주식회사 FF, 주식회사 GG, KK 앞으로 이전하였다.
• 다. 김BB는 2012. 12. 25. 망 이AA에게서 전체 주식을 양수하기로 하는 계약(이하 ‘이 사건 합의’라고 한다)을 체결하였는데, 주요 내용을 요약하면 아래와 같다.
• 라. 김BB는 이 사건 합의와 동시에 전체 주식 중 망 이AA 명의로 남아 있는 ##,##(= ##,## – ##,##, 이하 ‘쟁점 주식’이라고 한다)를 원고에게 증여하였는데, 망 이AA이 원고에게 쟁점 주식을 ###,###,##)에 양도한다는 내용의 형식적인 주식양수도계약서를 작성한 후 김BB 앞으로 명의개서를 거치지 않고 원고에게 곧바로 쟁점 주식을 이전하였고, 원고는 2013. 2. 26. 피고에게 김BB에게서 ###,###,## 증여받은 것으로 증여세를 신고･납부하였다.
• 마. ○○지방국세청은 2019. 9. 24.부터 2019. 1. 24.까지 DD에 대한 주식변동조사를 실시하여 김BB가 망 이AA에게서 전체 주식을 #,###,###,##(1주당 ##,##)에 취득함과 동시에 쟁점 주식을 원고에게 증여하였다고 보아 피고에게 증여재산가액을 ###,###,##(= 쟁점 주식 ##,## × 주당 가액 ##,##)으로 결정하여 통보하였다.
• 사. 피고는 2020. 2. 10. 원고에게 쟁점 주식의 증여재산가액을 ###,###,## 하여 산정한 증여세 및 가산금 ###,###,##(= 증여세 ###,###,## + 가산금 ##,###,##)과 납부불성실 가산세 등 ###,###,## 가산세를 각 부과･고지하였다(이하 증여세 및 가산금 부분을 ‘이 사건 처분’이라고 한다).
• 바. 원고는 2020. 4. 14. 조세심판원에 심판청구를 하였는데, 2020. 12. 7. 기각되었다. [인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 5호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함, 이하 같다), 을 제1 내지 3호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 소 중 가산금 부과처분의 취소 청구 부분의 적법 여부

• 가. 피고의 본안전항변 이 사건 처분 중 가산금 부과 부분은 취소소송의 대상이 되는 처분에 해당하지 않는다.
• 나. 판단 구 국세징수법(2018. 12. 31. 법률 제16098호로 개정되기 전의 것) 제21조가 규정하는 가산금은 세금을 납부기한까지 납부하지 아니하면 과세청의 확정절차 없이도 법률 규정에 의하여 당연히 발생하는 것이므로 가산금의 고지가 항고소송의 대상이 되는 처분이라고 볼 수 없다(대법원 2005. 6. 10. 선고 2005다15482 판결 등 참조). 살피건대, 이 사건 처분 중 ###,###,## 증여세이고, ##,###,## 납기 경과를 이유로 당연히 발생한 가산금인 사실은 앞서 처분의 경위에서 본 바와 같으므로, 이 사건 소 중 ##,###,## 가산금 부과처분의 취소를 구하는 부분은 항고소송의 대상이 되는 처분이라고 할 수 없어 부적법하다. 따라서 피고의 본안전 항변은 이유 있다.

• 가. 원고의 주장 쟁점 주식의 시가는 김BB가 이 사건 합의에 따라 전체 주식을 취득할 당시의 주당 가액으로 산정한다. 그런데 정산 대상 채무의 액수가 ## 원을 초과하여 김BB가 이 사건 합의에 따라 망 이AA에게 지급할 정산금은 발생하지 않았고, 원고가 인수한 망 이AA의 가지급금 및 인정이자 채무는 DD 자산에 대한 대가일 뿐 전체주식과 대가관계가 없으므로, 이 사건 합의에 따른 전체 주식의 양도대금은 0원이다. 따라서 쟁점 주식의 시가는 0원임에도 불구하고 원고에게 증여세를 부과한 이 사건 처분은 위법하다.
• 나. 관계 법령 별지 ‘관계 법령’ 기재와 같다.
• 다. 판단

1. 인정 사실 살피건대, 앞서 든 증거와 갑 제3, 4호증, 을 제4 내지 6, 8 내지 10호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, 아래와 같은 사실이 인정된다.

① 이 사건 합의서에 첨부된 정산 대상 채무 목록에는 DD의 채무(가스비 대금, 직원 급여 및 상여금, 4대 보험료, 어음금 채무 등) 외에 망 이AA의 DD에 대한 대표이사 가지급금 및 인정이자 채무(이하 통칭할 경우 ‘가지급금 등 채무’라고 한다)가 포함되어 있고, DD와 무관한 망 이AA의 개인 채무(CC 대출금, 개인 신용대출금, 망 이AA의 배우자인 박AA의 아파트 담보대출금 등)도 포함되어 있다.

② 김BB는 이 사건 합의 이튿날인 2012. 12. 26. DD의 감사로 취임하였는데, 그때부터 합의에 따른 정산기준일인 2012. 12. 31.까지 DD에 총 #,## 원을 지급하였고, 2013. 1. 2.부터 2013. 4. 30.까지 총 #,###,###,##, 2013. 4. 30.부터 2013. 7. 5.까지 총 ###,###,## 각 지급하였다.

③ DD는 김BB가 2012. 12. 26.부터 정산기준일까지 지급한 #,## 김BB에게서 차입한 것으로 하되 망 이AA의 가지급금 채무와 상계하였고, DD의 2012 사업연도 재무제표에 대한 감사보고서와 계정별 원장 등 회계서류에는 정산기준일인 2012. 12. 31. 김BB가 상계되어 소멸한 #,## 원 외에 남아 있는 망 이AA의 가지급금 등 채무를 전부 인수하여 그 후 상환한 것으로 기재되어 있다.

④ 김BB는 2013. 1. 21. 망 이AA과 이 사건 합의에 따른 잔금정산합의서를 작성하였다. 이에 의하면, 정산기준일인 2012. 12. 31. 당시 정산 대상 채무 합산액이 ## 원을 초과하여 김BB가 망 이AA에게 지급할 정산금은 발생하지 않았고, 김BB는 아래 표 기재와 같이 정산 대상 채무 중 DD의 채무 ##,###,###,##(아래표 ① 내지 ⑮)과 망 이AA의 DD에 대한 가지급금 등 채무 #,###,###,##(아래 표 ⑯, ⑰, 그중 ⑯ #,## 원은 DD가 2012. 12. 26.부터 정산기준일까지 김BB에게서 차입하여 동액 상당의 가지급금 채무와 상계한 것이고, ⑰ 합계 #,###,###,## 김BB가 2013. 1. 2.부터 2013. 7. 5.까지 남은 가지급금 등 채무를 인수하여 변제한 것이다)을 자신이 부담하거나 인수할 채무로 선정하였다.

⑤ ○○지방국세청은 주식변동조사 결과 김BB가 정산기준일 전에 변제한 망 이AA의 가지급금 등 채무 #,## 원, 김BB가 정산기준일에 인수한 망 이AA의 가지급금 등 채무 잔액 #,###,###,## 합한 #,###,###,## 대표이사 퇴직금을 제외하기로 한 이 사건 합의 내용에 따라 이AA의 퇴직금으로 지급된 ###,###,## 차감하여 전체 주식의 양도대금을 #,###,###,##(= #,###,###,## – ###,###,##)으로 보고, 1주당 가액을 ##,## 확정하였다.

2. 관련 규정 및 법리

• 가) 구 상속세 및 증여세법(2013. 1. 1. 법률 제11609호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘상증세법’이라고 한다) 제2조 제3항은 “이 법에서 ‘증여’란 그 행위 또는 거래의 명칭․형식․목적 등과 관계없이 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형․무형의 재산을 타인에게 직접 또는 간접적인 방법으로 무상으로 이전(현저히 저렴한 대가로 이전하는 경우 포함)하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 소득가치를 증가시키는 것을 말한다”고 규정하면서, 같은 조 제4항에서 “제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 상속세나 증여세를 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적인 실질에 따라 당사자가 직접 거래한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 제3항을 적용한다”고 규정하고 있다. 구 국세기본법(2013. 1. 1. 법률 제11604호로 개정되기 전의 것) 제14조 제2항도 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 실질 내용에 따라 적용한다는 실질과세의 원칙을 명시하면서 같은 조 제3항에서 상증세법 제2조 제4항과 동일한 내용의 규정을 두고 있다. 나아가 상증세법 제60조 제1항, 제2항에 의하면 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(평가기준일) 현재의 시가에 따르는데, 이때의 ‘시가’는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
• 나) 실질과세원칙의 적용과 원인된 행위의 민사법적 구성을 반드시 연계하여 인식할 필요는 없고, 당사자가 선택한 거래형식이나 거래주체 등 민사법적인 행위의 내용을 굳이 부정하여 재구성하지 않더라도 조세법적 관점에서 과세요건의 해당 여부를 판단하기 위한 목적 범위 내에서 실질적인 내용과 귀속관계를 파악하는 것으로 족하다(대법원 2012. 1. 19. 선고 2008두8499 판결 등 참조). 한편 구 소득세법(2013. 1. 1. 법률 제11611호로 개정되기 전의 것) 제96조 제1항에 의하면 양도가액은 자산의 양도 당시의 양도자와 양수자 간에 실제로 거래한 가액(실지거래가액)에 따르는데, 양도차익을 계산할 때에 기준이 되는 실지거래가액이란 객관적인 교환가치를 반영하는 일반적인 시가가 아니라 실지의 거래대금 그 자체 또는 거래 당시 급부의 대가로 실지 약정된 금액을 말한다(대법원 2015. 10. 15. 선고 2015두43148 판결 등 참조).

3. 판단 살피건대, 김BB가 이 사건 합의에 따라 망 이AA에게서 전체 주식을 양수하면서 형식적인 주식양수도계약서를 작성하는 방법으로 쟁점 주식을 원고에게 우회 증여한 사실은 당사자 사이에 다툼이 없으므로, 김BB가 망 이AA에게 지급한 전체 주식의 양도대금 중 쟁점 주식의 양도대금 상당액이 쟁점 주식의 시가로서 증여재산가액이 된다. 나아가 앞서 본 법리를 토대로 앞서 본 인정 사실과 앞서 든 증거에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 다음과 같은 사정을 종합하면, 김BB가 이 사건 합의에 따라 인수하거나 망 이AA을 대신하여 변제한 가지급금 등 채무에서 망 이AA의 퇴직금을 제외한 #,###,###,## 전체 주식의 양도대금이므로, 피고가 이를 기초로 산정한 1주당 가액으로 증여재산가액을 평가한 것은 타당하다.

① 이 사건 합의에 따르면, 김BB와 망 이AA이 합의한 DD의 자산 가액 ## 원을 정산기준액으로 하여 정산기준일인 2012. 12. 31. 당시 김BB가 인수하거나 부담할 정산 대상 채무 액수가 정산기준액에 미달하는 경우에는 김BB가 망 이AA에게 정산금을 지급하고, 이를 초과하는 경우에는 정산 대상 채무 중 김BB가 선택한 것만을 인수 또는 부담하기로 하였다. 그런데 김BB와 망 이AA은 이 사건 합의에 따른 주식 양도대금을 정함에 있어 단순히 DD의 자산을 평가하여 DD의 소극재산만 적극재산에서 제외할 정산 대상 채무로 정하지 않고, 가지급금 등 채무를 비롯한 망 이AA의 개인 채무까지 정산 대상 채무에 포함시켰다.

② DD는 2012. 12. 26.부터 정산기준일까지 김BB가 DD에 지급한 #,### 원을 형식적으로는 차입금으로 처리하였으나, 정산기준일 당시 망 이AA의 가지급금 채무와 상계하였으므로 실질적으로는 김BB가 망 이AA의 가지급금 채무 #,### 원을 변제한 것이다. 정산기준일 당시 남아 있는 가지급금 등 채무도 김BB가 인수하여 변제하였다. 이처럼 망 이AA은 정산 대상에 개인 채무를 포함함으로써 김BB가 최종적으로 변제하거나 인수한 채무 상당액이 소멸되는 재산상 이익을 얻었으므로, 이는 전체 주식의 반대급부에 해당한다.

③ 이 사건 합의는 DD의 경영권 또는 전체 주식의 취득을 주목적으로 하는 것이지, DD 소유의 개별 자산 또는 영업 자산만 양수하는 것을 목적으로 하는 것이 아니다. 합의의 문언과 목적을 고려하면 DD의 적극재산과 소극재산을 고려한 것은 전체 주식의 양도대금을 평가‧산정하기 위한 방법에 불과하고, 김BB가 인수할 채무나 지급할 정산금의 경우 이를 전체 주식의 취득 대가라고 보아야지 DD 자산에 대한 취득 대가라고 볼 수는 없다. 또한 이 사건 합의에 의하면, 정산 대상 채무액이 ## 원에 미달하는 경우에만 김BB가 망 이AA에게 지급할 정산금이 발생하는데, 이 경우에도 김BB는 정산금만을 지급하는 것이 아니라 정산 대상 채무를 변제하거나 인수하여야 한다. 따라서 합의에 따라 정산금이 발생한 경우 전체 주식의 양도대금에 정산금 상당액이 가산되는 것이고, 정산금이 발생하지 않았더라도 정산 대상 채무 중 김BB가 인수하거나 변제한 망 이AA의 채무액은 망 이AA이 얻은 재산상 이익으로서 전체 주식의 양도대금에 해당한다[원고는 증여세 신고 당시 쟁점 주식의 양도대금과 관련하여 주식의 액면가 10,000원을 기준으로 산정한 ###,###,## 증여재산가액으로 신고하였다가 조세심판을 청구하면서 이 사건 처분에 따른 증여재산가액에서 망 이AA 등의 퇴직금과 김BB가 2012. 12.경 DD에 지급한 #,### 원을 제외한 후 1주당 취득가액을 ##,## 산정하여야 한다는 취지의 주장을 하였을 뿐이고, 이 사건 소 제기 전까지 정산금이 발생하지 않아 전체 주식의 양도대금도 없다는 취지의 주장을 한 사실이 없다].

④ 김BB가 합의 이후 DD에 현실적으로 지급한 돈이 전체 주식의 양도대금과 무관하다면, 망 이AA이 2012. 12. 26. 대표이사에서 사임한 이상 가지급금 등 채무와 관련하여 특수관계가 소멸하였으므로 가지급금 등 채무는 법인세법에 따라 망 이AA의 상여 소득으로 귀속되어야 하고, 김BB가 DD에 직접 지급한 돈은 새로운 대표이사인 김BB의 가수금으로 계상되어야 하는데, DD는 이와 달리 망 이AA의 가지급금 등 채무가 변제 또는 인수되어 소멸하였음을 전제로 김BB가 DD에 지급한 #,###,###,## 가지급금 등 채무가 상환된 것으로 회계 처리하였고, 김BB는 인수한 가지급금 등 채무를 상환하였다.

4. 따라서 이와 다른 전제에 선 원고의 주장은 이유 없다.

그렇다면 이 사건 소 중 가산금 부과처분의 취소를 구하는 부분은 부적법하므로 이를 각하하고, 원고의 나머지 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.