수익이 확정되지 않은 미수금 채권을 익금에 산입할 수 없음

사 건 2014구합20729 (2017.02.03) 원 고 파산자 주식회사 ○○저축은행의 파산관재인 예금보험공사 피 고

○○세무서장 변 론 종 결

2016. 11. 25. 판 결 선 고

2017. 02. 03.

1. 피고가 원고에 대하여 한 2012. 2. 8.자 별지1 목록 기재 각 법인세 부과처분과

2011. 12. 30.자 같은 목록 기재 각 교육세 부과처분에 대한 경정거부처분을 모두 취소한다.

2. 소송비용은 각자 부담한다. 청 구 취 지 주문과 같다.

• 가. ○○저축은행그룹 회장인 박○○와 파산자 주식회사 ○○저축은행(이하‘○○저축은행’이라고 한다) 등의 대표이사, 전무이사, 감사 등 임직원은 2011. 5. 1. 특정경제가중처벌등에관한법률위반(횡령)죄 등의 혐의로 공소 제기되었고, 그 중 2008, 2009 영업연도 중 특수목적법인(이하 ‘SPC’라고 한다), 차명차주에 대한 대출과 금융자문수수료 수취를 통하여 허위로 작성된 재무제표를 공시하였다는 내용의 범죄사실에 대하여 2012. 2. 21. ○○중앙지방법원에서 유죄 판결이 선고되었으며[○○중앙지방법원 2011고합403, 562, 624, 730, 1084, 1133, 1138, 1216, 1352, 1407(병합)], 이 부분 판단은 ○○고등법원의 항소심 판결[서울고등법원 2012노832, 1240(병합)], 대법원의 파기환송 판결(대법원 2012도10629), ○○고등법원의 환송 후 항소심판결(○○고등법원 2013노 424)을 거쳐, 2013. 9. 26. 대법원의 상고기각 판결(대법원 2013도6394)로 그대로 확정되었다(다만, 분식회계의 규모에 대해서는 ○○고등법원 2013노424 판결에서 일부 수정되었다).
• 나. ○○저축은행은 2011. 9. 30., 같은 해 11. 25. 피고에게 2008, 2009 사업연도 법 인세 신고시 수익으로 계상하였던 이자수익 100,572,321,142원(2008년 40,223,881,700 원,2009년 60,348,439,442원)과 금융자문수수료 143,664,224,298원(2008년 65,740,588,250원, 2009년 77,823,636,048원)에 대하여 익금불산입으로 세무조정하여 2008, 2009 사업연도 법인세 17,083,459,540원(2008년 12,344,449,496원, 2009년 4,739,010,050원) 및 2008년 제3기분 내지 2010년 제2기분 교육세 964,783,964원의 환급을 구하는 경정청구를 하였다.
• 다. ○○지방국세청장은 ○○저축은행에 대한 법인세 통합조사를 실시하여 그 결과를 피고에게 통보하였고, 위 통보에 따라 피고는 2011. 12. 30. ○○저축은행이 과다계상하였다고 주장하는 이자수익은 정상적인 대출에 의한 것이고, 금융자문수수료도 정상적인 용역제공에 따른 것이라는 이유로 경정청구를 거부한다는 통지를 하였다.
• 라. 피고는 2012. 2. 8. ○○저축은행에 2007년부터 2010년까지의 각 사업연도에 임원들에게 지급된 특별상여금 8,865,500,000원을 이익처분에 의한 성과상여금으로 보아 이를 손금불산입하여 2007년 635,406,253원, 2008년 2,083,002,338원, 2009년 565,967,685원의 각 사업연도 법인세를 증액경정.고지하였다(이하 증액경정된 법인세 부과처분과 교육세에 대한 경정거부처분을 ‘이 사건 각 처분’이라고 한다).
• 마. ○○저축은행은 이 사건 각 처분에 불복하여 조세심판원에 심판청구를 하였으나

2014. 1. 21. 기각되었다.

• 바. 한편, ○○저축은행은 2012. 8. 16. 파산선고를 받았고, 원고가 ○○저축은행의 파산관재인으로 선임되었다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 6호증, 을 제1 내지 5호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 각 처분의 적법 여부

• 가. 당사자의 주장

1. 원고의 주장

• 가) 이 사건 각 처분은 아래와 같이 실질과세의 원칙에 반하여 위법하므로 취소되어야 한다.

① ○○저축은행은 미수이자 처리를 목적으로 ○○저축은행 그룹이 실질적으로 지배하고 있던 SPC에게 추가 대출을 하거나 임직원의 친인척 및 지인에게 신규 대출(이하 ‘차명대출’이라고 한다)을 하여 기존 연체이자를 변제 처리함으로써 미실현 이익을 이자수익으로 과다 계상하였다.

② ○○저축은행은 실질적 파산으로 변제 자력이 없는 SPC에 추가 대출이 이루어졌음에도 상호저축은행업무감독규정 시행세칙에 위반하여 대손충당금을 설정하지 아니하였다.

③ ○○저축은행은 부동산 개발 시행사업을 위한 SPC를 운영하면서 시행 사업 종료 후 수익이 확정될 때 비로소 인식할 수 있는 금융자문수수료를 결산기에 대출금을 되돌려 받거나 미수금 채권으로 처리하는 방법으로 허위 계상하였다.

• 나) ○○저축은행은 임원 상여금 지급규정에 따라 정기주주총회에서 정한 상여금 한도액의 범위 내에서 이사회 의결을 거쳐 임원들에게 상여금을 지급하였고, 2007 년부터 2010년까지의 각 사업연도에는 수천억 원의 당기순손실이 발생하였으므로 이익 자체가 없는 것이어서 위 상여금은 이익처분에 의한 상여에 해당하지 않는다.

2. 피고의 주장

• 가) ○○저축은행 임직원에 대한 형사판결은 국세기본법 제45조의2 제2항 의 ‘거래 또는 행위 등이 그에 관한 소송에 대한 판결에 의하여 다른 것으로 확정된 때’에 해당하지 아니하므로, 후발적 경정청구사유에 해당하지 아니한다.
• 나) ○○저축은행의 SPC에 대한 증액대출과 차명대출은 정상적인 대출절차에 따라 이루어진 것으로 그 사법상 효력을 부인할 수 없고, 위 대출금 중 연체 이자 충당에 사용된 금액은 일부에 불과하므로, ○○저축은행에 이자 수익이 발생하지 않았다고 볼 수는 없다.
• 다) ○○저축은행이 관련 규정을 위반하여 대손충당금을 설정하지 아니한 경우라고 하더라도 실제로 대손충당금을 설정하지 아니한 이상 실질과세의 원칙을 들어 손금이 발생한 것으로 볼 수는 없다.
• 라) 금융자문계약상 특정 금융 자문업무가 완료되는 때 수익을 인식하여야 하므로 관련 프로젝트의 실패 여부와 무관하게 대금의 지급시점에 수익을 인식하는 것이 타당하다. 마) 법인세법 시행령 제20조 제1항 제4호 에서 임원에 대한 성과급은 손금불산입 하도록 정하고 있고, ○○저축은행의 임원에게 지급된 특별상여금은 뚜렷한 기준이나 사유가 없으며, 이사회 등 형식적 절차를 거친 것에 불과하고, 지급금액도 상여금 지급기준을 초과하였으므로, 법인세법 시행령 제43조 제1항 의 이익처분에 의하여 지급하는 상여금에 해당하여 손금불산입하여야 한다.
• 나. 관계 법령 별지2 기재와 같다.
• 다. 판단

1. 경정청구사유에 대한 판단 구 법인세법(2013. 6. 7. 법률 제11873호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제66 조 제2항 제4호는‘내국법인이자본시장과 금융투자업에 관한 법률제159조에 따른 사업보고서 및주식회사의 외부감사에 관한 법률제8조에 따른 감사보고서를 제출할 때 수익 또는 자산을 과다 계상하거나 손비 또는 부채를 과소 계상하는 등 사실과 다른 회계처리를 함으로 인하여 그 내국법인, 그 감사인 또는 그에 소속된 공인회계사가 대통령령으로 정하는 경고·주의 등의 조치를 받은 경우로서 과세표준 및 세액을 과다하게 계상하여국세기본법제45조의2에 따라 경정을 청구한 경우에는 그 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 경정한다’고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제103조의2는 위“대통령령으로 정하는 경고·주의 등의 조치“로서 ”주식회사의 외부감사에 관한 법률제16조 제1항의 규정에 의한 감사인 또는 그에 소속된 공인회계사의 등록취소 및 업무·직무의 정지건의, 특정 회사에 대한 감사업무의 제한(제4호),주식회사의 외부감사에 관한 법률제20조의 규정에 의한 징역 또는 벌금형 의 선고(제6호)“ 등을 들고 있으며, 구 국세기본법(2011. 12. 31. 법률 제11124호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제45조의2 제1항 제1호는 ‘과세표준신고서를 법정신고기한 까지 제출한 자는 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때에는 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 법정신고기한이 지난 후 3년 이내에 관할 세무서장에게 청구할 수 있다’고 규정하고 있고, 같은 조 제2항 제2호는 ‘최초의 신고·결정 또는 경정에서 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등이 그에 관한 소송에 대한 판결(판결과 같은 효력을 가지는 화해나 그 밖의 행위를 포함한다)에 의하여 다른 것으로 확정되었을 때 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 2개월 이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다‘고 규정하고 있다. 살피건대, 갑 제6, 9호증의 각 기재에 의하면, 증권선물위원회는 2014. 6. 11. ○○저축은행의 결산기 2009. 6. 30., 2010. 6. 30., 2010. 12. 31.의 회계감사와 관련하여 감사인 ○○회계법인에 대하여 손해배상공동기금 추가적립 100%, 과태료 2,000만 원, 위 회계법인 소속 공인회계사에 대하여 주권상장.지정회사 감사업무제한 1년 및 직무 연수 20시간의 처분을 한 사실, ○○저축은행그룹의 회장 박○○, 대표이사 김양, 이사 강○○, 안○○은 2008, 2009, 2010 영업연도에 허위로 작성된 손익계산서 및 대차대조표를 공시하였다는 범죄사실에 대하여 주식회사의외부감사에관한법률위반죄로 징역형을 선고받은 사실, ○○저축은행은 2008, 2009 영업연도 법인세에 대하여 법정신고기한(사업연도의 종료일이 속하는 달의 말일부터 3월 이내)으로부터 3년 이내인 2011. 9. 30., 같은 해 11. 25. 피고에게 감액경정청구를 한 사실이 인정된다. ○○저축은행 임원들에 대한 위 형사판결이 구 국세기본법 제42조의2 제2항 제1호의‘과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등이 그에 관한 소송에 대한 판결’에 해당하지는 않는다고 할 것이나, 원고의 주장 취지는 국세기본법 제45조의2 제1항 제1호 의 원시적 사유에 의한 경정청구인 것으로 보이고, 나아가 증액경정처분이 있는 경우 당초 신고나 결정은 증액경정처분에 흡수됨으로써 독립된 존재가치를 잃게 된다고 보아야 할 것이므로, 원칙적으로는 당초 신고나 결정에 대한 불복기간의 경과여부 등에 관계없이 증액경정처분만이 항고소송의 심판대상이 되고(대법원 2009. 5. 14. 선고 2008두17134 판결 참조), 납세의무자는 증액경정처분의 취소를 구하는 항고소송에서 과세관청의 증액경정사유뿐만 아니라 당초신고에 관한 과다신고사유도 함께 주장하여 다툴 수 있다고 할 것이므로(대법원 2013. 4. 18. 선고 2010두11733 판결 참조), 이하 원고가 신고한 과세표준 및 세액의 당부에 관하여 살피기로 한다.

2. 이자수익 과다 계상 주장에 대한 판단 살피건대, 앞서 든 각 증거와 갑 제18, 19호증, 을 제6, 12, 13호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지에 의하여 알 수 있는 다음과 같은 사정 등을 종합하면, ○○저축은행이 자산건전성을 제고하기 위한 목적으로 SPC에 추가대출을 실시하거나 차명차주에 신규대출을 실시하였다는 사정만으로 위 대출을 통하여 수취한 이자가 실질적인 이자수익에 해당하지 아니하여 과세대상에 해당하지 않는다고 볼 수는 없다. 따라서 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

① ○○저축은행이 추가대출을 실시한 SPC는 비록 ○○저축은행 그룹이 실질적으로 지배하고 있었다고 하더라도 설립등기가 마쳐진 독립된 법인이었고, 차명차주들 또한 ○○저축은행 임직원의 친인척 및 지인들로서 가공인물이거나 명의가 도용된 것이 아니었다.

② 위 SPC와 차명차주에 대하여 이루어진 각 대출계약은 여신거래약정서 등의 대출관련 서류가 정상적으로 작성되는 등 정상적인 대출 절차에 따라 이루어졌고, 실제로 대출금의 이체가 이루어졌다. 또한 위 대출계약에 대하여 무효 내지 취소의 판결이 선고된 바도 없으므로, 위 대출계약은 유효하다 할 것이다.

③ ○○저축은행이 SPC에 증액 대출한 금액은 2008 사업연도에 161,030,000,000원, 2009 사업연도에 217,047,000,000원에 달하나 그 중 이자로 회수한 금액은 2008 사업연도 40,223,881,703원, 2009 사업연도 60,348,439,442원으로서 대출금액의 약 26.6%에불과하고, 명의차주에게 대출한 금액은 2008 사업연도에 65,692,500,000원, 2009 사업연도에 98,110,200,000원에 달하나 그 중 이자로 회수한 금액은 2008 사업연도에 23,737,506,062원, 2009 사업연도에 30,737,314,228원으로서 대출금액의 약 33.2%에 불과하다.

3. 대손충당금 관련 주장에 대한 판단 기업회계기준 등으로부터 위임을 받아 제정된 상호저축은행업무감독규정 시행세칙에 따르면, 대출금 채권의 연체기간 등에 따라 ‘정상’1)은 해당 여신의 1%를, ‘요주의’2)는 해당 여신의 2%를, ‘고정’3)은 해당 여신의 20%를, ‘회수의문’4)은 해당 여신의 75%를,‘추정손실’5)은 해당 여신의 100%를 각 대손충당금으로 적립하여야 한다. 갑 제6호증의 기재 및 변론 전체의 취지에 의하면, ○○저축은행 그룹이 실질적으로 지배하고 있는 SPC 등 기존 사업을 종료한 파산 상태의 휴면법인에 대한 수천억 원의 대출금채권에 대하여‘고정’,‘회수의문’또는‘추정손실’로 분류해야 함에도 불구하고 동 법인들에 대한 지속적인 신규 이자 상환 여신을 통하여 그 연체이자를 변제하 는 방법으로 ’정상‘채권으로 허위 분류하거나, 임직원들의 친인척 및 지인 명의로 대출을 발생시켜 이와 같은 기존 부실 채권을 상환받은 것으로 처리한 다음 다시 지속적인이자 상환 여신을 통하여 이자를 변제하는 방법으로 ‘고정’ 이하 여신으로 분류해야 할 부실채권을 ‘정상’채권으로 허위 분류함으로써 대손충당금을 실제보다 적게 쌓은 사실이 인정되기는 한다.

1. 금융거래비용, 신용상태 및 경영내용이 양호한 거래처와 3개월 미만의 연체여신을 보유하고 있으나 채무상환능력이 충분한 거래처에 대한 총 여신

2. 3개월 이상 6개월 미만의 연체여신을 보유하고 있으나 회수가 확실시되는 거래처에 대한 총 여신 등 금융거래내용 또는 신용상태 등으로 보아 사후관리에 있어 통상 이상의 주의를 요하는 거래처에 대한 총 여신

3. 6개월 이상 연체여신을 보유하고 있는 거래처에 대한 총 여신 중 회수예상가액 해당 여신

4. ‘고정’으로 분류된 거래처에 대한 총 여신액 중 손실 발생이 예상되나 현재 그 손실액을 확정할 수 없는 회수예상가액 초과 여신

5. ‘고정’으로 분류된 거래처에 대한 총 여신액 중 회수불능이 확실하여 손비처리가 불가피한 회수예상가액 초과여신 그러나, 구 법인세법 제34조 제1항 에 따른 대손충당금은 법인이 결산에 반영하여야만 손금으로 보는 결산조정사항에 해당하므로, 법인이 어떠한 채권에 관하여 대손사유가 현실로 발생하였을 때에 비로소 손금으로 인식할 것인지 아니면 추정손실에 따라 대손충당금을 설정하는 방법으로 대손사유가 현실화되기 전에 미리 손금으로 인식할 것인지 여부는 그 법인의 선택에 달려 있다. 따라서 법인이 대손충당금의 설정을 강제한 관련 규정을 위반하여 대손충당금을 설정하지 아니한 경우라고 하더라도 실제로 대손충당금을 설정하지 아니한 이상 실질과세의 원칙을 들어 손금이 발생한 것으로 볼 수는 없다(대법원 2015. 1. 15. 선고 2012두4111 판결 참조). 따라서 ○○저축은행이 상호저축은행업무감독규정 시행세칙의 규정에 반하여 대손충당금을 과소계상하였다고 하더라도, 실제로 대손충당금을 설정하지 아니한 이상 그 과소계상분을 손금산입할 수는 없으므로, 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

4. 금융자문수수료 관련 주장에 대한 판단

• 가) 인정사실 갑 제4, 6, 11, 12, 15호증, 을 제7, 8호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하면, 아래와 같은 사실이 인정된다.

① ○○저축은행 그룹은 일반적으로 상호저축은행 등 금융기관이 자기사업을 하는 것이 금지되어 있음에도 불구하고 PF 사업을 직접 영위하기 위해 시행사로 활용할 SPC를 단독 또는 다른 시행업자와 공동으로 설립하였는데, ○○저축은행은 회계 결산 시기에 임박하여 각 SPC에 대출을 실행하고 그 대출금을 ○○저축은행이 ‘금융자문수수료’ 명목으로 되돌려 받아 금융자문수수료 명목의 수익을 계상하고, 실제 금융자문수수료 명목의 자금이 ○○저축은행에 입금되지 않은 경우에는 금융자문수수료 미수금 채권으로 계상하였다.

② ○○저축은행은 SPC에 대한 금융자문수수료에 대하여 수익으로 인식한 금액은 2007 영업연도에 37,710,000,000원(= 대출금 26,700,000,000원 + 미수금 11,010,000,000원), 2008 영업연도에 62,176,429,809원(= 대출금 6,000,000,000원 + 미수금 56,176,429,809원), 2009 영업연도에 77,823,636,048원(= 대출금 31,494,000,000원 + 미수금 46,329,636,048원)이었다.

• 나) 기업회계상 수익의 인식 시기 위에서 든 각 증거에 변론 전체의 취지를 더하여 인정되는 아래와 같은 사정즉, ① ○○저축은행이 수취하거나 미수금으로 회계처리한 금융자문수수료는 ○○저축은행이 해당 차주에게 약정서에 기재된 해당 용역을 수행하고 받은 것이 아니고, 미래의 이익을 선인식한 것으로서, 이익이 발생하지 않았어도 해당 차주 명의로 대출을 일으켜 금융자문수수료를 받았던 점, ② ○○저축은행은 장기간 진행되는 PF 사업장의 시행사에게 충실한 금융자문을 해줄만한 인적구성을 가지고 있지도 아니하였고, 금융자문수수료 수취의 근거가 된 금융자문용역계약서 역시 대부분 금융자문수수료를 받으려고 하는 날 즈음에 소급하여 작성된 점, ③ ○○저축은행에서 수취한 금융자문수수료의 금액은 객관적인 자료를 바탕으로 정해진 것이 아니라 ○○저축은행의 대표이사 김○○이 임의로 정하였고, ○○저축은행에서 정하는 시기에 임의로 금융자문수수료를 수취한 점, ④○○ 저축은행이 금융자문수수료를 수취한 PF 사업장은 대부분 사업 초기나 사업이 한창 진행 중인 경우가 많았고, 사업이 예정과 달리 지연되는 경우도 많은 등 사업이 완료된 경우가 없었으며, 사업이 언제 완료될지 예측하기도 어려웠던 점, ⑤ 또한 사업이 진행되더라도 분양개시 전이거나 미분양된 사업장이 많았기 때문에 수익금액을 신뢰성 있게 측정하기도 어려웠으며, 사업이 아직 완료된 것도 아니어서 투입금액 정산 후 실제 얼마의 수익을 거둘 수 있을지조차 불투명하였던 점 등을 종합하면, ○○저축은행의 SPC에 대한 금융자문수수료는 사업이익 배분의 성격을 갖는데, 사업의 진행 초기부터 종결시까지 사업상 각종 위험을 부담하고 진행하는 PF 사업의 특성을 고려할 때 PF 사업의 최종이익금은 사업이 종료되고 최종정산이 이루어진 뒤에야 비로소 확정되므로, 이러한 성격을 가진 금융자문수수료는 기업회계처리상 원칙적으로 당해 PF 사업이 완료되는 시점에 수익으로 인식하는 것이 타당하다.
• 다) 세법상 손익의 귀속시기 세법상 손익의 귀속시기와 관련하여 보건대, 구 법인세법 제14조 제1항, 제40조 제1항은 손익의 귀속시기에 관하여 권리의무확정주의를 채택하고 있고, 같은 법 제43조는 “내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 그 법인이 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산ㆍ부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계기준을 적용하거나 관행을 계속 적용하여 온 경우에는 이 법 및 조세특례제한법에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 그 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다“고 규정하고 있으므로, 기업회계상 수익의 인식기준에 관한 수익의 실현시기가 일응 그 기준이 된다고 할 것이나 양자가 반드시 일치하는 것은 아니다. 권리확정주의란 소득의 원인이 되는 권리의 확정시기와 소득의 실현시기와의 사이에 시간적 간격이 있는 경우에는 과세상 소득이 실현된 때가 아닌 권리가 발생한 때를 기준으로 하여 그 때 소득이 있는 것으로 보고 당해연도의 소득을 산정하는 방식으로, 실질적으로는 불확실한 소득에 대하여 장래 그것이 실현될 것을 전제로 하여 미리 과세하는 것을 허용하는 것으로 납세자의 자의에 의하여 과세연도의 소득이 좌우되는 것을 방지하고자 하는 데 그 의의가 있는 것이며, 이와 같은 과세대상 소득이 발생하였다고 하기 위하여는 소득이 현실적으로 실현되었을 것까지는 필요 없다고 하더라도 소득이 발생할 권리가 그 실현의 가능성에 있어 상당히 높은 정도로 성숙, 확정되어야 하고, 따라서 그 권리가 이런 정도에 이르지 아니하고 단지 성립한 것에 불과한 단계로서는 소득의 발생이 있다고 할 수 없으며, 여기서 소득이 발생할 권리가 성숙, 확정되었는지 여부는 일률적으로 말할 수 없고 개개의 구체적인 권리의 성질과 내용 및 법률상·사실상의 여러 사항을 종합적으로 고려하여 결정하여야 한다(대법원 2003.

12. 26. 선고 2001두7176 판결 등 참조). 한편, 어떤 소득이 과세소득이 되는지 여부는 이를 경제적인 측면에서 보아 현실로 이득을 지배 관리하면서 이를 향수하고 있어 담세력이 있는 것으로 판단되면 족하고 그 소득을 얻게 된 원인관계에 대한 법률적 평가가 반드시 적법하고 유효한 것이어야 하는 것은 아니라 할 것이다(대법원 1991. 12. 10. 선고 91누5303 판결 등 참조). 위 법리에 비추어 이 사건에 관하여 보건대, 위 나)항 기재 각 사정을 고려하면 ○○저축은행의 각 SPC에 대한 금융자문수수료 채권은 ○○저축은행이 수익으로 인식한 각 해당 사업연도에 그 권리가 실현의 가능성에 있어 상당히 높은 정도로 성숙, 확정되었다고 보기 어려우므로, 원칙적으로 그 단계에서 소득의 발생이 있다고 할수는 없다. 그럼에도 불구하고, ○○저축은행이 각 SPC에 대하여 유효한 대출계약에 기해 대출금을 지급하고, 금융자문계약에 기하여 위 대출금을 금융자문수수료 명목으로 선취한 이상 위 대출금에 기한 금융자문수수료 부분은 ○○저축은행이 현실로 이득을 지배 관리하면서 이를 향수하고 있어 담세력이 있는 것으로 판단되므로 과세소득이 된다고 보아야 할 것이다.

• 라) 소결 따라서, ○○저축은행이 수익으로 산정한 금융자문수수료 중 ① 대출실행 후 현실적으로 지급받은 부분을 수익으로 본 것은 정당하다 할 것이나, ② 이에서 더 나아가 지급받지도 않았고 권리가 확정되지도 않은 금융자문수수료를 미수금으로 처리하여 수익으로 본 부분은 그 근거가 없다고 할 것이다(미수금으로 처리한 금융자문수수료를 나중에 지급받은 경우, 과세소득으로 볼 수 있을 것이지만, 미수금으로 처리한 사업연도가 아닌 실질적으로 지급받은 사업연도의 수익으로 보아야 할 것이다).

5. 이익처분에 의한 상여금 관련 주장에 대한 판단

• 가) 구 법인세법 제19조 제1항, 제20조 제1호 본문은‘이익처분에 의하여 지급하는 상여금’을 원칙적으로 손금에 산입하지 않도록 규정하고 있고, 구 법인세법 제26조 는 ‘다음 각호의 손비 중 대통령령이 정하는 바에 따라 과다하거나 부당하다고 인정하는 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 않는다’고 규정하면서 제1호에 ‘인건비’를 들고 있다. 그 위임에 의한 구 법인세법 시행령 제43조 제1항, 제2항, 제20조 제1항 제4호는 이익처분에 의하여 지급하는 상여금은 그개념상 손금에 속하지 않으므로 원칙적으로 이를 손금에 산입할 수 없으나, 예외적으로 법인이 근로자와 성과산정지표 및 그 목표, 성과의 측정 및 배분방법 등에 대하여 사전에 서면으로 약정하고 이에 따라 그 근로자에게 지급하는 성과배분상여금이나, 법인이 임원에게 지급하는 상여금 중 사전에 정관·주주총회·사원총회 또는 이사회의 결의에 의하여 결정된 급여지급기준에 의하여 지급하는 금액에 대해서만 이를 인건비에 해당하는 것으로 보아 손금에 산입할 수 있다고 규정하고 있다.
• 나) 갑 제7, 8호증, 을 제9 내지 11호증의 각 기재에 의하여 인정되는 다음과 같은 여러 사정을 종합하면, 이 사건 상여금은 실질적으로는 이익처분 성격의 금원임에도 마치 정관.주주총회.이사회의 결의에 의하여 결정된 급여지급기준에 따라 지급된 상여금의 형식을 갖춘 데 불과하다고 보이므로, 피고가 이 사건 상여금을 손금불산입 한 것은 적법하다. 따라서 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

① 부산저축은행 정관 제57조 제1항은 ‘이사의 보수는 주주총회의 결의로 정한다’고 규정하고 있고, 급여규정 제24조는 ‘상여금은 회사의 사업실적과 직원의 근무공로를 고려하여 대표이사가 별도 정하는 바에 의하여 지급한다’라고 규정하고 있으며, 임원상여금 지급규정 제4조는 ‘상여금의 산정 및 지급방법은 직원의 상여금 지급기준과 동일하며, 정기주주총회에서 승인한 임원보수 한도를 초과할 수 없다’고 규정하고 있다. 한편 ○○저축은행의 2006년 내지 2009년 각 정기주주총회에서는 임원의 보수 한도액(2006년부터 2009년까지 연간 120억 원, 2010년 연간 60억 원)에 대하여 결의하였고, 2006. 12. 27., 2007. 7. 2., 2008. 1. 2., 2008. 7. 1., 2009. 6. 29., 2010. 1. 4. 이사회에서는 PS방식의 특별상여금을 월급여 총액의 100%에서 1,200%까지 지급하기로 결의하였다. 이 사건 상여금은 구체적인 기준에 따라 산출된 금액으로 보기 어렵고, 성과와의 관련성을 찾기 어려운바, ○○저축은행의 정관, 급여규정, 주주총회, 이사회의 결의상 상여금 구체적 지급사유, 성과 산정기준 등의 실질적인 ‘급여지급기준’이 정해진 것으로 보기 어렵다.

② ○○저축은행그룹의 박○○ 전 회장이 2004년경 자신이 보유하고 있던 ○○저축은행 주식 중 45%를 아들인 박연호에게, 나머지 45%를 ○○저축은행그룹의 창업공신인 김양, 김○○, 강○○에게 각 증여하고 경영 일선에서 물러남에 따라, 박○○는 ○○저축은행그룹의 회장으로, 김○○은 ○○저축은행의 대표이사를 거쳐 그룹 부회장으로, 김○○은 ○○2저축은행의 대표이사를 거쳐 ○○저축은행의 대표이사로, 강○○는 이사 겸 상근감사로, 안○○은 전무이사로 각 근무하면서 ○○저축은행에서 매일 개최되는 임원회의에 참석하여 ○○저축은행그룹의 주요 업무를 결정하는 방법으로 그룹을 경영하였고, 박○○, 김양, 김○○, 강○○ 등 경영진이 ○○저축은행의 총 44.49%의 주식 지분을 보유하면서, 우호지분 및 차명주주를 통하여 경영을 장악하고 있었다.

③ 박○○ 등 임원이 지급받은 성과배분상여금의 내역은 아래 표 기재와 같은데, 이사회 결의내용과 달리 2007. 7. 2. 김양은 상여금 10억 원을 추가로 지급받았고, 2008. 7. 1. 박○○와 김양은 이사회 결의내용과 달리 기준을 초과하여 월급여의 2,400%를 상여금으로 지급받기도 하였다.

④ 위와 같은 사정에 비추어 이 사건 상여금을 지급받은 임원들은 주주총회 및 이사회 의결에 절대적인 영향력이 있었고, 지급받은 상여금의 액수도 그 임원의 업무 성과와 별다른 관계없이 과도하게 지급된 것으로 보이는바, 이사회 결의에 따른 지급한도는 임원들에 대한 이익처분을 뒷받침하는 형식상 근거로 보일 뿐이다.

6. 소결론 취소의 범위에 관하여 보건대, 과세처분 취소소송에서 처분의 적법 여부는 정당한 세액을 초과하느냐의 여부에 따라 판단하는 것으로서, 당사자는 사실심 변론종결 시까지 객관적인 과세표준과 세액을 뒷받침하는 주장과 자료를 제출할 수 있고, 이러한 자료에 의하여 적법하게 부과될 정당한 세액이 산출되는 때에는 그 정당한 세액을 초과하는 부분만 취소하여야 할 것이지만, 그렇지 아니한 경우에는 과세처분 전부를 취소할 수밖에 없으며, 그 경우 법원이 직권에 의하여 적극적으로 부과할 정당한 세액을 계산할 의무까지 지는 것은 아니다(대법원 1995. 4. 28. 선고 94누13527 판결 등 참조). 살피건대, 이 사건 각 처분 중 미수금으로 처리한 금융자문수수료를 과세표준으로 삼은 부분은 위법하여 취소하여야 할 것이나, 기록에 의하더라도 정당한 세액이 산출되지 아니한 경우에 해당하므로 이 사건 처분을 전부 취소할 수밖에 없다.

따라서 원고의 청구는 이유 있으므로 이 사건 처분을 취소하기로 하여 주문과 같 이 판결한다.