흑자법인 주식증여는 '사업양수도이나 사업교환 및 법인의 조직변경'이나 그와 유사한 거래 및 행위 유형에 해당한다고 볼 수 없음

사 건 2014구합20460 증여세부과처분일부취소 원 고 AAA 외2 피 고 1.금정세무서장 2.동래세무서장 변 론 종 결

2015. 11. 5. 판 결 선 고

2015. 11. 19.

1. 피고들이 2012. 12. 3. 원고들에 대하여 한 별지1 목록 기재 각 부과처분을 모두 취소한다.

2. 소송비용은 피고들이 부담한다. 청 구 취 지 주문과 같다.

• 가. 원고 AAA, ZZZ은 NNN의 자녀이고, 원고 XXX는 NNN의 처이며, ㈜CCC컨설팅, ㈜VVV컨설팅, ㈜BBB(3개 회사 모두를 통칭하여 이하 ‘수증법인’이라 한다)은 모두 부동산 임대업 등을 목적으로 설립된 회사로 그 설립일자와 주주 관계는 아래[표1]과 같다.
• 나. NNN는 2010. 1. 4. ㈜BBB에게 현금 31억 원을, ㈜CCC컨설팅과 ㈜VVV컨설팅에게 각 현금 21억 원을 증여(위 증여들을 통칭하여 이하 ‘이 사건 증여’라 한다)하였고, 수증법인은 위 증여액을 영업외 수익(자산수증이익)으로 계상하여 2010 사업연도 법인세를 신고·납부하였다.
• 다. 피고들은, 이 사건 증여에 의하여 아래 [표2]와 같이 수증법인의 주식가치가 상승하였고 그 결과 원고들이 경제적 이익을 누렸다고 보아, 구 상속세 및 증여세법(2010. 1. 1. 법률 제9916호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘상증세법’이라 한다) 제2조 제3항, 제4항, 제42조 제1항 제3호, 같은 법 시행령(2010. 2. 18. 대통령령 제22042호로개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증세법 시행령’이라 한다) 제31조의9 제2항 제5호를 근거로 이 사건 증여 전·후의 원고들의 보유주식가치를 산정하고 아래 [표3]과 같이 그평가차액을 증여재산가액으로 산정한 다음 2012. 12. 3. 원고 AAA에 대하여 증여세1,638,229,710원을, 원고 ZZZ에 대하여 증여세 1,638,516,570원을, 원고 XXX에 대하여 증여세 40,634,620원을 각 부과하는 처분(이하 ‘이 사건 각 처분’이라 한다)을 하였다. [표2] 회사 구 분 총 주식수(주) 순자산가액(원) 1주당 평가액(원) ㈜CCC컨설팅 증여 전 10,000 121,486,089 12,148 증여 후 10,000 1,739,686,089 173,968 증 가 액 - 1,618,200,000 161,820 ㈜VVV컨설팅 증여 전 10,000 853,696,930 85,369 증여 후 10,000 2,471,896,930 247,189 증 가 액 - 1,618,200,000 161,820 ㈜BBB 증여 전 10,000 163,352,538 9,801 증여 후 10,000 2,539,552,538 152,373 증 가 액 - 2,376,200,000 142,572 [표3] 상 호 주주 관계 주식수 ㈜ 1주당 평가액(원) 평가차액 (원) 증여재산 수증 전 수증 후 가액(원) ㈜CCC컨설팅 AAA 10,000 12,148 173,968 161,820 1,618,200,000 ㈜VVV컨설팅 ZZZ 10,000 85,369 247,189 161,820 1,618,200,000 ㈜BBB NNN 500 9,801 152,373 142,572 (본인) XXX 500 9,801 152,373 142,572 71,286,000 AAA 4,500 9,801 152,373 142,572 641,574,000 ZZZ 4,500 9,801 152,373 142,572 641,574,000 합 계 10,000 9,801 152,373 142,572 1,354,434,000
• 라. 원고들은 2013. 6. 28. 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 2013. 12. 24. 위 심판청구가 기각되었다.
• 마. 한편 수증법인은 이 사건 증여일 당시 결손금이 없는 법인이다. [인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 3호증, 을 제1 내지 6호증(가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 피고들의 주장 이 사건 증여는 증여세 완전포괄주의 과세제도를 도입한 구 상증세법 제2조 제3항 의 ‘증여’에 해당하고, 구 상증세법 제42조 제1항 제3호는 증여재산가액 계산 시 증여이익에 대해 ‘사업양도양수, 사업교환 및 법인의 조직 변경 등에 의해 소유지분의 가액이 변동되어야 한다.’고 규정하여 그 지분가액의 변동사유를 사업양도양수, 사업교환등에만 한정하고 있지 않아 현금을 증여한 이 사건 증여도 위 규정에 포함된다 할 것이므로, 위 각 규정에 근거하여 이루어진 이 사건 각 처분은 적법하다.
• 나. 원고들의 주장 구 상증세법 제2조 제3항은 증여세 과세대상을 포괄적으로 규정하고 있을 뿐 구체 적인 과세대상과 과세표준의 계산 방법 등에 대해서는 규정하고 있지 않으므로, 그 자체만으로는 어떤 행위에 대하여 증여세가 과세될 것인지, 과세대상이 되는 경우에도증여재산가액을 어떻게 산정할 것인지 등을 전혀 예상할 수 없는바, 과세요건 법정주의와 과세요건 명확주의 원칙상 구 상증세법 제2조 제3항의 규정만으로는 증여세를 과세할 수 없다. 또한 NNN가 수증법인에 현금을 증여한 행위는 구 상증세법 제42조 제1항 제3호의 ‘사업양도양수, 사업 교환 및 법인의 조직 변경 등에 의하여 소유지분이나 그 가액이 변동됨에 따라 얻는 이익’에도 해당하지 않고, 수증법인이 이 사건 증여를 받은것과 관련하여 법인세 외에 그 주주들에 대해서도 증여세를 부과하는 것은 이중과세에해당하므로, 이 사건 각 처분은 위법하다.

별지2 관련 법령 기재와 같다.

4. 이 사건 각 처분의 적법 여부

• 가. 관련 법리(대법원 2015. 10. 15. 선고 2014두47945 판결 등 참조)

1. 증여세 완전포괄주의 과세제도의 도입과 그 한계

• 가) 구 상속세 및 증여세법(2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되기 전의 것)은‘증여’의 개념에 관한 고유의 정의규정을 두지 않고 민법상 증여의 개념을 차용하여‘당사자 일방이 무상으로 재산을 상대방에게 수여하는 의사를 표시하고 상대방이 이를승낙함으로써 재산수여에 대한 의사가 합치된 경우’를 원칙적인 증여세 과세대상으로하되, 당사자 간의 계약에 의하지 아니한 부의 무상이전에 대하여는 증여로 의제하는규정(제32조 내지 제42조)을 별도로 마련하여 과세하였다. 그 결과 증여의제규정에 열거되지 아니한 새로운 금융기법이나 자본거래 등의 방법으로 부를 무상이전하는 경우에는 적시에 증여세를 부과할 수 없어 적정한 세 부담 없는 부의 이전을 차단하는 데에 한계가 있었다. 이에 과세권자가 증여세의 과세대상을 일일이 세법에 규정하는 대신 본래 의도한과세대상뿐만 아니라 이와 경제적 실질이 동일 또는 유사한 거래ㆍ행위에 대하여도 증여세를 과세할 수 있도록 함으로써 공평과세를 구현하기 위하여 2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정된 상속세 및 증여세법은, 민법상 증여뿐만 아니라 ‘재산의 직접ㆍ간접적인 무상이전’과 ‘타인의 기여에 의한 재산가치의 증가’를 증여의 개념에 포함하여 증여세 과세대상을 포괄적으로 정의하고 종전의 열거방식의 증여의제규정을 증여시기와증여재산가액의 계산에 관한 규정(이하 ‘가액산정규정’이라고 한다)으로 전환함으로써,이른바 증여세 완전포괄주의 과세제도를 도입하였다. 이와 같이 변칙적인 상속ㆍ증여에 사전적으로 대처하기 위하여 세법 고유의 포괄적인 증여 개념을 도입하고, 종전의 증여의제규정을 일률적으로 가액산정규정으로 전환한 점 등에 비추어 보면, 원칙적으로 어떤 거래ㆍ행위가 구 상증세법 제2조 제3항에서 규정한 증여의 개념에 해당하는 경우에는 같은 조 제1항에 의하여 증여세의 과세가 가능하다고 보아야 한다.
• 나) 그러나 한편 증여의제규정의 가액산정규정으로의 전환은 증여의제에 관한 제3장 제2절의 제목을 ‘증여의제 등’에서 ‘증여재산가액의 계산’으로 바꾸고, 개별 증여의제규정의 제목을 ‘증여의제’에서 ‘증여’로, 각 규정 말미의 ‘증여받은 것으로 본다’를 ‘증여재산가액으로 한다’로 각 개정하는 형식에 의하였고, 그로 말미암아 종전의 증여의제규정에서 규율하던 과세대상과 과세범위 등 과세요건과 관련된 내용은 그대로 남게 되었다. 즉 개별 가액산정규정은 일정한 유형의 거래ㆍ행위를 대상으로 하여 거래 당사자 간에 특수관계가 존재할 것을 요구하거나, 시가 등과 거래가액 등의 차액이 시가의30% 이상일 것 또는 증여재산가액이 일정 금액 이상일 것 등을 요구하고 있고, 이러한과세대상이나 과세범위에 관한 사항은 수시로 개정되어 오고 있다. 이는 납세자의 예측가능성과 조세법률관계의 안정성을 도모하고 완전포괄주의 과세제도의 도입으로 인한 과세상의 혼란을 방지하기 위하여 종전의 증여의제규정에 의하여 규율되어 오던 증여세 과세대상과 과세범위에 관한 사항을 그대로 유지하려는 입법자의 의사가 반영된것으로 보아야 한다. 따라서 납세자의 예측가능성 등을 보장하기 위하여 개별 가액산정규정이 특정한유형의 거래ㆍ행위를 규율하면서 그중 일정한 거래ㆍ행위만을 증여세 과세대상으로 한정하고 그 과세범위도 제한적으로 규정함으로써 증여세 과세의 범위와 한계를 설정한것으로 볼 수 있는 경우에는, 개별 가액산정규정에서 규율하고 있는 거래ㆍ행위 중 증여세 과세대상이나 과세범위에서 제외된 거래ㆍ행위가 구 상증세법 제2조 제3항의 증여의 개념에 들어맞더라도 그에 대한 증여세를 과세할 수 없다고 할 것이다.

2. 특정법인과의 거래를 통한 이익 증여에 대한 과세상의 한계 구 상증세법 제41조 제1항, 같은 법 시행령 제31조 제1항, 제6항은 비상장법인을 대상으로 하여 결손금이 있는 법인(이하 ‘결손법인’이라고 한다) 및 증여일 현재 휴 업ㆍ폐업 중인 법인의 주주 등과 특수관계에 있는 자가 그 법인에 재산을 무상으로 제공하는 등의 거래를 하여 그 주주 등이 얻은 이익이 1억 원 이상인 경우를 증여세 과세대상으로 하여 증여재산가액 산정에 관하여 규정하고 있다. 이는 결손법인에 재산을 증여하여 그 증여가액을 결손금으로 상쇄시키는 등의 방법으로 증여가액에 대한 법인세를 부담하지 아니하면서 특정법인의 주주 등에게 이익을 주는 변칙증여에 대하여 증여세를 과세하는 데 그 취지가 있다(대법원 2011. 4. 14. 선고 2008두6813 판결 참조). 즉 위 각 규정은 결손법인의 경우 결손금을 한도로 하여 증여이익을 산정하도록 하고,결손법인 외의 법인의 경우에는 휴업ㆍ폐업 중인 법인으로 그 적용대상을 한정하고 있다. 이는 정상적으로 사업을 영위하면서 자산수증이익 등에 대하여 법인세를 부담하는법인과의 거래로 인하여 주주 등이 얻은 이익을 증여세 과세대상에서 제외하고자 하는 입법의도에 기한 것임이 분명하고 완전포괄주의 과세제도의 도입으로 인하여 이러한 입법의도가 변경되었다고 볼 수 없으므로, ‘결손법인과의 거래로 인한 이익 중 결손금을 초과하는 부분’이나 ‘휴업ㆍ폐업 법인을 제외한 결손금 없는 법인과의 거래로 인한 이익’에 대하여는 주주 등에게 증여세를 과세하지 않도록 하는 한계를 설정한 것으로보아야 한다. 따라서 이와 같은 이익에 대하여는 이를 증여세 과세대상으로 하는 별도의 규정이 있는 등의 특별한 사정이 없는 한 구 상증세법 제2조 제3항 등을 근거로 하여 주주 등에게 증여세를 과세할 수 없다.

• 나. 판단 위 법리에 기초하여 이 사건을 살피건대, 앞서 인정한 바 있거나 앞서 든 증거들및 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음과 같은 사정들에 비추어 보면, 구 상증세법 제2조 제3항, 제42조 제1항 제3호를 적용하여 원고들에게 증여세를 부과한 이사건 각 처분은 증여세 과세의 한계를 벗어난 것으로서, 증여재산가액의 산정에 관하여 나아가 살펴볼 필요 없이 위법하다고 할 것이다.

① NNN가 수증법인에 현금을 증여함으로써 간접적으로 수증법인의 주주인 원고 들이 보유한 주식 가치가 상승하는 이익이 발생하였다고 하더라도, 이 사건 증여는 결손금 없는 법인에 재산을 증여한 경우에 해당하고, 수증법인이 그 자산수증이익에 대한 법인세를 부담하였으므로, 그로 인하여 원고들이 얻은 이익에 대하여는 구 상증세법 제2조 제3항 등에 의하여 증여세를 부과할 수 없다.

② 구 상증세법 제42조 제1항 제3호는 그 전단에서 '출자ㆍ감자, 합병ㆍ분할, 전환 사채 등에 의한 주식의 전환ㆍ인수ㆍ교환 등 법인의 자본을 증가시키거나 감소시키는거래로 얻은 이익‘을, 후단에서 ’사업 양수·양도, 사업 교환 및 법인의 조직 변경 등에의하여 소유지분이나 그 가액이 변동됨에 따라 얻은 이익‘을 각 증여재산 가액으로 한다고 규정하고 있는바, NNN가 수증법인에 현금을 증여한 행위는 수증법인의 자본을증가시키거나 감소시키는 자본거래가 아니라 자산수증이익을 발생시키는 손익거래일뿐이고 사업의 양수·양도에도 해당하지 않으므로, 위 규정 전단 및 후단에서 정하고 있는 거래유형에 해당하지 않는다.

그렇다면, 원고들의 이 사건 청구는 이유 있으므로 이를 모두 인용하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.