감액하는 경정처분포함 당초 처분까지 취소를 구하는 소송가능 여부

【주 문】

1. 이 사건 소중 1988. 10. 8.자 상속세 금3,303,151원 및 방위세 금660,634원의 부과처분과 동일자 양도소득세 금22,708,990원 및 방위세 금4,541,790원의 부과처분중 양도소득세 금5,467,160원 및 방위세 금 1,093,430원 부분에 관한 소를 모두 각하한다. 2. 피고가 1988. 10. 8. 원고에 대하여 한 1988년 수시분 증여세 금18,673,750원 및 방위세 금3,395,220원의 부과처분은 이를 취소한다. 3. 원고의 나머지 청구를 기각한다. 4. 소송비용은 이를 2분하여 그 1은 원고의, 나머지는 피고의, 각 부담으로 한다. 【이 유】

성립에 다툼이 없는 갑제6호증의1내지7, 을제1호증의1내지4, 을제2호증, 을제3호증의1, 2, 을제4호증의1내지6, 을제5호증의1, 2, 을제6호증, 을제7호증의1내지4, 증인 이ㅇㅇ의 증언에 의하여 진정성립이 인정되는 갑제3호증의 각 기재와 위 증인의 증언에 변론의 전취지를 종합하면 다음과 같은 사실이 인정되고 반증없다.

• 가. 소외 조ㅇㅇ이 1985. 1. 20. 그 아들인 원고와 사이에 별지4. 기재토지 7필지 1952.4평방미터(이하 이건 토지라 한다)를 원고에게 증여하되 그 당시 자신이 부담하고 있던 소외 홍ㅇㅇ에 대한 원금 100,000,000원 및 그 지연손해금채무(그 담보조로 1979. 8. 30. 이건 토지중 별지4. 기재 ①②④토지에 관하여 위 홍ㅇㅇ 명의의 소유권이전청구권보전을 위한 가등기를 경료하였다)를 원고가 인수하는 내용의 증여계약을 체결한 다음 원고가 1985. 12. 11. 그 명의로 이건 토지에 관하여 증여를 원인으로 한 소유권이전등기를 하였다.
• 나. 그후 위 조ㅇㅇ이 1986. 6. 12. 사망함에 따라 원고가 장남으로서 그 재산을 단독 상속하여(다른 상속인들은 상속을 포기하였음) 상속세법 제20조 제1항에 따라 상속개시일로부터 6개월 이내인 1986. 12. 8. 상속재산신고를 함에 있어 ㅇㅇ시 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 지상건물 357.02평방미터등 부동산 17필지를 금53,083,834원으로, 유가증권(ㅇㅇ산업주식회사 주식 3,388주)을 금7,213,187원으로, 영업권(ㅇㅇ시 공동합동탁주 양조장)을 금5,230,570원으로, 각 평가하여 도합금 65,527,591원 및 상속세법 제4조 제1항 에 의하여 상속개시전 3년이내에 상속인에게 증여한 이건 토지를 금181,187,690원으로 평가하여 상속재산 가액으로 금246,715,281원(965,527,591 + 181,187,690원)을 신고하였다.
• 다. 이에 피고는 그 신고내용을 검토, 조사한 결과 1988. 10. 8. 원고에 대하여 ① 상속세를 과세함에 있어 이건 상속재산중 부동산에 관하여 상속개시 당시의 현황에 의한 그 가액을 평가하기가 어렵다고 보고 상속세법 제9조, 같은법시행령 제5조 제2항 제1호(나)목 에 의한 지방세법상의 과세시가표준액에 의하여 위 부동산 17필지의 가액을 금56,496,857원(56,496,910원의 계산착오로 보임)으로, 이건토지의 가액을 금176,289,250원으로, 유가증권의 가액을 금7,643,328원으로, 영업권의 가액을 금5,230,570원으로, 각 평가하여 상속세 과세표준을 69,776,762원으로 산출한 다음 별지1. 세액산출표의 당초결정란기재와 같이 상속세액 금20,550,704원을 결정하고 위 상속세액에서 이건토지는 증여재산이므로 이에 대하여 부과할 증여세 금16,976,141원을 공제하여 상속세로 금3,303,151원 및 방위세 금660,634원을 부과·고지하였고, ② 이건 증여세를 부과함에 있어 원고명의로 소유권이전등기를 경료한 1985. 12. 11. 이건 토지를 증여받은 것으로 인정하고 원고가 증여세신고를 하지 않고 있다가 1986. 12. 8. 이를 포함한 상속세신고를 한 바 있어 이때를 기준으로 증여재산가액을 평가하되 이건 토지는 그 당시의 현황에 의한 시가를 산정하기 어려운 경우라고 하여 상속세법 제35조의2 에 의하여 준용되는 상속세법 제9조, 상속세법시행령 제5조 제2항 제1호(나)목 에 의한 지방세법상의 과세시가 표준액에 의하여 증여재산가액을 금176,289,250원으로 평가한 다음 위 증여는 상속세법 제29조의4 제2항 본문에 의한 직계존비속간의 증여이나 같은항 단서규정에 의하여 원고가 위 조ㅇㅇ의 홍ㅇㅇ에 대한 원금 100,000,000원 및 그 지연손해금 31,065,901원 도합금 131,065,901원의 채무를 인수하였다고 인정하여 위 증여재산가액에서 위 채무액을 공제한 나머지 금45,223,349원을 과세표준금액으로 산출하고 별지2. 세액산출표기재와 같이 증여세로 금18,673,755원(신고불성실가산세 1,697,614원이 포함되었음) 및 방위세로 금3,395,755원을 과세하였고, ③ 이건 양도소득세를 부과함에 있어 위에서 본 바와 같이 위 조ㅇㅇ이 원고에게 이건 토지를 증여한 것은 부담부증여로써 원고가 위 조ㅇㅇ의 채무를 인수한 금131,065,901원 부분은 소득세법 제4조 제3항 에 의하여 이건 토지는 위 금액에 상당하는 부분만큼 양도된 것으로 인정하고 이에 대하여 소득세법 제23조 제4항, 제45조 제1항 제1호 에 의하여 기준시가에 의한 양도소득세를 산정하면서 양도가액은 금131,065,901원으로 결정하고 취득가액은 당해자산의 가액에 증여가액중 채무에 상당하는 부분이 차지하는 비율을 곱하여(1989. 8. 1. 신설된 소득세법시행령 제45조의2 과 같은 취지임) 산출한 금45,591,729원으로 결정하여 위 양도가액에서 위 취득가액과 필요경비 금2,434,974원을 각 공제한 양도차익 금83,039,198원을 산출하여 별지3. 세액산출표의 당초결정란기재와 같이 양도소득세로 금22,708,998원 및 방위세로 금4,541,799원을 과세하였다.
• 라. 그후 피고는 1990. 3. 28. 이건 과세처분중 상속세부분에 관하여 그 과세표준금액을 산정함에 있어 이건 토지에 관한 증여는 부담부증여로써 원고가 인수한 채무부분에 대하여 소득세법 제4조 제3항 에 의해 부과되는 양도소득세 및 방위세의 합계 금 20,690,200원은 위 망인이 부담할 세액이지마는 원고가 상속하여 부담하게 되었으므로 이를 상속세법 제4조 제1항 제1호 에 의하여 상속재산가액에서 공제하여야 함에도 공제하지 아니한 잘못이 있다고 인정하여 별지1. 세액산출표의 경정결정란기재와 같이 위 공과금 20,690,200원을 상속재산 가액에서 공제한 나머지 금49,086,562원을 과세표준금액으로 산출하여 상속세로 금12,320,296원을 결정하였으나 이건 토지는 증여재산으로써 그에 대하여 부과될 증여세액 금16,976,141원을 위 상속세액에서 공제함으로써 이건 상속세 및 방위세로 금0원으로 감액경정을 하였고, 양도소득세 부분에 관하여 양도가액에서 공제할 필요경비 및 양도소득특별공제액을 잘못 산출하였다고 인정하여 별지3. 세액산출표의 경정결정란기재와 같이 양도소득세로 금17,241,834원 및 방위세로 금3,448,366원으로 감액하는 경청처분을 하여 같은달 30. 원고에게 이를 고지하였다.

원고는 피고의 이건 과세처분중 상속세 금3,303,151원 및 방위세 금660,634원의 과세처분과 양도소득세 금22,708,990원 및 방위세 금4,541,790원의 과세처분은 위법이므로 그 처분의 취소를 구한다고 주장하나 이건 과세처분의 취소를 구할 소의 이익이 있는가에 관하여 살피건대, 위 "과세처분의 경위"에서 본 바와 같이 피고가 1990. 3. 28. 이건 과세처분중 상속세에 관하여는 0원으로, 양도소득세 및 방위세에 관하여는 양도소득세로 금17,241,830원으로, 방위세로 금3,448,360원으로, 각 감액경정처분 되었는 바, 국세의 과세처분이 있은 후 이를 감액하는 경정처분이 이루어진 경우에는 그 경정처분은 감액된 세액에 관한 부분에 대하여 법적효과가 미친다 할 것이므로 당초의 과세처분의 취소를 구하는 소는 감액된 세액에 관한 부분에 한하여 그 취소를 구할 소의 이익이 없다고 할 것이므로(대법원 1989. 7. 11. 선고 88누7477 판결 참조) 이건에서 상속세과세처분은 그 전액이, 양도소득세 과세처분은 양도소득세 금5,467,160(22,708,990 - 17,241,830)원 및 방위세 금1,093,430(4,541,790 - 3,448,360)원이, 각 감액됨으로써 상속세부분과 양도소득세중 위 금액부분에 해당하는 부분의 취소를 구하는 원고의 이사건 소는 소의 이익이 없어 부적법하다 할 것이다.

3. 과세처분의 적법성여부에 관한 판단

• 가. 원고는 1985. 1. 20. 그 아버지인 소외 조ㅇㅇ으로부터 이건 토지를 증여 받았고, 이건 증여게약을 체결함에 있어 원고가 위 조ㅇㅇ의 소의 홍ㅇㅇ에 대한 원금 100,000,000원 및 지연손해금 채무를 인수하였음은 물론 위 조ㅇㅇ의 소의 ㅇㅇ기금에 대한 채무 금179,625,000원도 역시 인수 하였으며 이건 토지를 증여 받은 후 1985. 3. 19. ㅇㅇ기금으로부터 위 채무금중 금72,200,000원으로 그 채무를 감액 받은 다음 같은해 3. 30.부터 같은해 8. 1.까지 4회에 걸쳐 채무 금72,200,000원을 변제하였으므로 이건 토지의 증여로 인한 증여재산가액을 평가함에 있어 위 채무 72,200,000원을 공제하여야 함에도 불구하고 피고는 이건 토지의 증여시기를 그 소유권이전등기가 경료된 1985. 12. 11.로 단정한 다음 증여재산가액을 평가함에 있어 위 ㅇㅇ기금에 대한 72,200,000원의 채무는 원고가 증여로 인하여 인수한 채무가 아니라고 부인하고 증여세과세표준을 산출하여 이건 증여세과세처분을 하였으므로 위법하다고 주장하므로 살피건대, 앞서 본 갑제3호증, 을제4호증의1내지3, 성립에 다툼이 없는 갑제5호증, 증인 이ㅇㅇ의 증언에 의하여 진정성립이 인정되는 갑제4호증의 1내지7의 각 기재, 위 증인의 증언에 변론의 전취지를 종합하면 원고가 1985. 1. 20. 이건 토지에 관한 증여계약를 체결한 후 같은해 3. 30.부터 같은해 8. 1.까지 사이에 위 조ㅇㅇ의 ㅇㅇ기금에 대한 72,200,000원의 채무를 변제한 사실은 인정되나 한편 부동산을 증여받는 경우에 상속세법상의 증여에 의한 그 재산의 취득시기는 특별한 사정이 없는 한 그 소유권이전등기를 경료한 때라고 보아야 할 것이므로(대법원 1988. 2. 23. 선고 87누898, 1990. 3. 13. 선고 90누66 각 판결 참조) 피고가 이건 토지의 증여시기를 원고명의로 소유권이전등기가 경료된 1985. 12. 11.로 본 것은 적법하고 따라서 이건 토지의 취득이전에 이미 변제한 위 조두홍의 신용보증기금에 대한 72,200,000원의 채무를 원고가 이건 토지를 증여 받음에 있어 인수한 것이 아니라고 본 피고의 조치는 적법하다고 할 것이므로 원고의 위 주장은 이유없다 할 것이다. 그러나 상속세법 제34조의5 에 의하여 증여세에 준용하는 상속세법 제9조, 같은법시행령 제5조 에 의하면 증여재산의 가액평가는 증여당시의 현황 및 증여세부과당시의 현황에 의하도록 하고 각 현황에 의한 가액은 시가에 의하되 시가의 산정이 어려울 때에는 지방세법상의 과세시가표준액에(국세청장이 정하는 특정지역이외의 지역의 토지, 건물의 경우) 의하도록 규정되어 있는 바, 이건에서 보면 피고는 원고가 증여세신고를 하지 아니하여 증여세부과 당시 가액으로 과세할 것이나 증여재산을 포함한 상속세신고는 있었으므로 상속세 신고일인 1986. 12. 8.을 기준으로 한 가액으로 과세하면서 원고가 이건 토지를 증여받은 1985. 12. 11. 당시의 지방세법상의 과세시가표준액에 의하여 증여재산의 가액을 평가하였을 뿐이고, 위 상속세신고일인 1986. 12. 8.이나 이건 부과일인 1988. 10. 8. 당시의 현황에 의한 이건 토지의 객관적시가를 알 수 없었고 또한 그 시가를 산정하기가 어려워서 보충적 평가방법인 지방세법상의 과세시가표준액에 의하여 이건 증여재산의 가액을 평가할 수밖에 없었다는 사정에 관하여는 아무런 주장, 입증이 없다는 점에서 뿐 아니라 도대체 부과처분일인 1988. 10. 8. 보다 약 3년전의, 피고가 기준삼은 상속세 신고일인 1986. 12. 8.보다 약 1년전의 가액이라면 당시의 가액으로서는 아무리 적정하고 토지현황에 변화가 없다 할 지라도 물가변동이 심한 우리사회 실정으로 볼 때 부과처분일이나 상속세 신고일 당시의 시가로 볼 수 없다는 점에서도 증여 당시의 지방세법상의 과세시가표준액에 의하여 평가한 증여재산가액으로 산출과세한 피고의 이건 증여세과세처분은 이점에서 위법하다고 할 것이므로 그 취소를 면치 못한다고 하겠다.
• 나. 원고는 이건 양도소득세 과세처분(위 감액된 부분을 제외한 나머지 부분)이 위법하다고 주장하나 앞에서 본 바와 같은 경위로 과세한 이건 양도소득세 과세처분은 적법하고 그 세액산출에도 잘못이 있다고 할 수 없으므로 원고의 위 주장은 받아들이지 않는다.

그렇다면 원고의 이건 소중 주문 제1항에 관한 소는 부적법하여 이를 각하하고, 피고의 원고에 대한 이건 과세처분 중 증여세 부분은 위법하므로 이의 취소를 구하는 원고의 청구는 이유있어 이를 인용하고 나머지 청구는 이유 없으므로 기각하며 소송비용의 부담에 관하여는 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제89조, 제92조 를 적용하여 주문과 같이 판결한다.

1990. 6. 8.