압류예금 잔액이 없는 경우 소멸시효 중단효력 및 물납부동산의 환급결정이 항고소송의 대상인지 여부

1. 제1심 판결 중 피고 패소부분을 취소하고, 그 취소부분에 해당하는 원고들의 청구를 각 기각한다.

2. 원고들의 항소를 모두 기각한다.

3. 소송총비용 중 90%는 원고들이 부담하고, 나머지는 피고가 부담한다. 청구취지 및 항소취지

피고가 2006. 7. 25. 원고들에게 한 상속세 각 1,101,921,150원의 부과처분을 취소한 다. 장○색의 상속세 99,376,694원에 대한 원고들의 연대납세의무가 존재하지 아니함을 확인한다. 주위적으로 피고가 2006. 11. 22. 원고들에게 한 별지 부동산목록 제5, 6항 기재 부동산에 관한 물납재산환급처분은 무효임을 확인하고, 예비적으로 위 물납재산 환급처분을 취소한다. (원고들은 당심에 이르러 천○영, 천○옥의 상속세 각 66,251,129원에 대한 원고들의 연대납세의무 부존재확인 청구부분의 소를 취하하였다)

• 가. 원고들 제1심 판결 중 원고들 패소부분을 다음과 갈이 취소한다. 피고가 2006. 7. 25. 원고들에게 한 상속세 각 1,101,912,150원의 부과처분 중 각 545,480,176원을 초과하는 부 분을 취소한다, 주위적으로 피고가 2006. 11. 22. 원고들에게 한 별지 부동산목록 제6 항 기재 부동산에 관한 물납재산환급처분은 무효임을 확인하고, 예비적으로 위 물납재산환급처분을 취소한다.
• 나. 피고 주문 제1항과 같다.

• 가. 망 천○우(이하 '망인'이라 한다)는 1992. 7. 27. 사망하였고, 망인의 재산상속인으로는 그의 처인 장○색, 자녀들인 천○영, 천○옥(이하 장○색, 천○영, 천○옥을 합하여 '장○색 등'이라 한다) 및 원고들이 있다.
• 나. 피고는 1999. 1. 15. 납부기한을 1999. 1. 31.로 정하고, 상속인별 부담세액을 법정상속분에 따라 산정하여 장○색에게 818,220,864원, 천○영, 천○옥 및 원고들에게 각 545,480,176원의 상속세부과처분(이하 '이 사건 최초 부과처분'이라 한다)을 하였다.
• 다. 원고들과 장○색 등은 1999. 2.경 상속재산분할협의를 하였고, 원고들은 별지 부 동산목록 기재 각 부동산에 관한 물납허가를 받아 1999. 3. 17. 상속세 중 991,234,400 원을 위 각 부동산으로 물납하였다.
• 라. 원고들은 이 사건 최초 부과처분이 위법하다고 주장하면서 2000. 10. 17. 이 법원 2000구2184호로 상속세부과처분 취소소송을 제기하였다.
• 마. 피고는 위 소송 계속 중인 2001. 9. 14. 상속인별 부담세액을 장○색 125,282,049 원, 천○영, 천○옥 각 87,152,731원, 원고들 각 1,211,967,657원으로 정하여 감액 및 증액경정처분을 하였고, 2002. 2. 28. 상속인별 부담세액을 장○색 118,451,049원, 천○영, 천○옥 각 82,400,731원, 원고들 각 1,145,885,157원으로 정하여 감액경정처분을 하였으며, 이 법원 2000구2184호 상속세부과처분취소소송 판결 선고 후인 2002. 7. 23. 상속인별 부담세액을 장○색 116,249,950원, 천○영, 천○옥 각 80,869,530원, 원고들 각 1,124,591,907원으로 정하여 감액경정처분을 하였다.
• 바. 원고들은 위와 같은 감액 및 증액경정처분에 따라 이 법원 2000구2184호 상속세 부과처분취소소송의 항소심에서(부산고등법원 2002누3096호) 청구취지를 일부 감축하였고, 위 항소심은 장○색 등과 원고들에 대한 세액이 별지 상속인별 납부세액 계산내역과 같이 장○색 99,376,693원, 천○영, 천○옥 각 66,251,128원, 원고들 각 1,101,812,154원임을 전제로 원고들의 청구를 일부 인용하는 판결을 선고하였으며, 이 에 대하여 원고들과 피고가 모두 상고하였으나(대법원 2003두14604호) 2005. 10. 17. 상고기각판결이 선고됨으로써 위 항소심판결이 확정되었다.
• 사. 그 후 피고는 2006. 7. 25. 원고들에게 납부기한을 2006. 8. 15.로 정하여 위 확정판결에 따른 상속세 각 1,101,812,154원을 부과하는 처분(이하 '이 사건 부과처분'이라 한다)을 하고, 동시에 장○색의 상속세 99,376,693원, 천○영, 천○옥의 상속세 각 66,251,128원 합계 231,878,952원에 대하여 원고들에게 연대납세의무가 있음을 고지하였다.
• 아. 또한 피고는 2006. 8. 29. 원고들로부터 물납받은 부동산 중 별지 부동산 목록 제 1 내지 4항 기재 각 부동산을 물납액 636,566,400원, 가산금 301,541,500원 합계 938,107,900원으로 평가하여 현금으로 환급하고, 2006. 11. 22. 원고들에게 별지 부동 산 북록 제5, 6항 기재 각 부동산에 대한 소유권이전등기률 경료함으로써 물납재산으로 이를 환급하였다.
• 자. 원고들은 2007. 2. 28. 별지 부동산 목록 제5, 6항 기재 각 부동산에 대하여 물납 신청을 하였으나 피고는 2007. 3. 12. 이를 거부하는 처분을 하였다. 원고들은 위 거부 처분에 대하여 국세청장에게 심사청구를 하였고, 국세청장은 2007. 10. 15. 별지 부동산 목록 제6항 기재 부동산에 대하여는 물납을 허가한다는 결정을 하였다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 4, 7, 8호증, 을 제1 내지 6, 8, 16, 17호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

• 가. 이 사건 부과처분으로 원고들에게 부과된 상속세 각 1,101,921,150원 중 1999. 1. 15.자로 원고들에게 납세고지된 각 545,480,176원을 초과하는 부분은 부과제척기간을 도과하였으므로 취소되어야 한다.
• 나. 장○색의 상속세 납부의무는 정○권의 시효기간이 도과하여 소멸하였으므로 원고들도 장○색의 상속세에 대한 연대납세의무도 존재하지 아니한다.
• 다. 국세기본법 제51조의2 및 부칙(2002. 12. 18. 제6782호로 개정된 것) 제4항에 의 하면, 상속세를 물납한 후 그 부과처분의 취소, 경정 등으로 이를 환급하는 경우 물납 재산으로 환급해야 한다는 규정은 2002. 12. 18. 이후 물납을 신청하는 분부터 적용되는 것이므로, 피고는 위 법 규정 제정 전인 1999. 3. 17. 물납 받은 별지 부동산 목록 제5, 6항 기재 부동산을 환급하고자 할 경우 이를 현금으로 환급하거나 원고들에 대한 상속세 채권에 충당해야 할 것임에도, 위 각 부동산을 원고들에게 소유권이전등기하여 물납재산으로 환급하였으므로, 피고가 2006. 11. 22. 원고들에게 한 별지 부동산 목록 제6항 기재 부동산에 대한 물납재산환급처분은 위법하다 할 것이어서, 주위적으로는 위 물납재산환급처분의 무효확인을 구하고, 예비적으로는 워 물납재산환급처분의 취소를 구한다.

• 가. 상속세부과의 제척기간 도과여부 (1) 국세기본법 제26조의2 제1항, 제2항에 의하면, 상속세는 이를 부과할 수 있는 날인 상속개시일로부터 10년이 경과하면 부과할 수 없는 것이 원칙이나, 종전의 과세처분이 위법하다는 이유로 이률 취소하는 판결이 선고ㆍ확정된 경우에는 그 판결이 확정된 날로부터 1년이 경과하기 전까지는 당해 판결에 따른 경정결정 기타 필요한 처분 을 할 수 있는바, 위 규정을 오로지 납세자를 위한 것이라고 보아 납세자에게 유리한 판결을 이행하기 위하여만 허용된다고 볼 근거가 없을 뿐만 아니라, 과세관청이 납세자에게 유리한 재처분만 할 수 있을 뿐 납세자에게 불리한 재처분을 할 수 없다는 국 세행정관행이 존재한다고도 인정되지 아니한다(대법원 2002. 7. 23. 선고 2000두6237 판결 동 참조).

(2) 이 사건에 관하여 보건대, 피고가 원고들이 상속을 개시한 날로부터 1년 이내에 이 사건 최초 부과처분을 한 사실, 원고들이 위 최초 부과처분이 위법하다고 주장하면 서 그 취소소송을 제기하여 2005. 10. 17. 이에 대한 판결이 확정된 사실, 피고는 위 판결 확정일로부터 1년 이내인 2006. 7. 25. 이 사건 부과처분을 한 사실은 앞서 본 바와 같으므로, 이 사건 부과처분 또는 위 부과처분 중 545,480,176원을 초과한 부분이 부과제척기간을 도과하여 위법하다는 원고들의 주장은 이유 없다.

(3) 이에 대하여 다시 원고는 판결 확정일로부터 1년 이내에 재부과처분을 할 수 있다고 하더라도 10년의 부과제척기간이 도과된 후에는 이 사건 최초 부과처분보다 무거 운 재부과처분을 할 수 없다는 주장도 한다. 원고의 주장대로 확정판결이 개재됨으로 써 부과제척기간이 더 연장되는 상황에서 종전보다 오히려 더 불리한 재처분을 하게 되면 납세자에게 지나치게 불리한 결과를 초래하므로 이러한 재처분은 부당하다고 볼 여지는 있다. 그러나 앞서 본 바와 같이 확정판결 전의 2002. 7. 23.자 처분은 상속세 부과제척기간이 도과되기 전에 이루어진 것으로서 원고들에게 각 1,124,591,907원의 상속세를 부과하였으나, 이 사건 처분에서는 위 확정판결로 인하여 상속세부과 제척기간이 연장된 상태에서 위 확정판결의 취지에 따라 2002. 7. 23.자 처분상의 상속세액을 다소 감액하여 원고들에게 각 1,101,812,154원의 상속세를 부과하였으므로 확정판결 전의 처분보다 원고들에게 더 유리한 재처분을 한 것이다. 따라서 확정판결로 인하여 상속세 부과제척기간이 연장된 상황에서 원고들에게 더 불리한 재처분을 하였다고 볼 수 없다.

(4) 다만 이 사건 처분이나 2002. 7. 23.자 처분상의 각 상속세액이 이 사건 최초 부 과처분상의 상속세액보다는 증액되었지만, 그 이유는 이 사건 최초 부과처분은 원고들 에 대한 법정상속지분을 기준으로 상속세를 부과하였었는데 그 후 다른 상속인들에 비하여 원고들이 윌등히 많은 재산을 상속받는 내용으로 상속재산분할협의가 이루어짐에 따라 이러한 사정변경을 반영하여 상속인들 간에 상속세액을 재분배하여 다른 상속인들에 대한 상속세는 감액하고 그 대신 원고들에 대한 상속세를 증액하는 새로운 처분 을 하게 되었기 때문이다.

(5) 따라서 이 사건 처분상의 상속세액을 동일한 사정하에 있었던 2002. 7. 23.자 처 분상의 상속세액과 비교하여 유ㆍ불리를 따지지 아니하고 전혀 다른 사정 하에 있었던 이 사건 최초 부과처분상의 상속세액과 단순 비교하여 이 사건 처분이 원고들에게 더 불리하다는 이유로 그것이 허용될 수 없다는 원고들의 주장은 받아들일 수 없다.

• 나. 장○색의 상속세에 대한 연대납세의무의 소멸시효 완성여부

(1) 갑 제l호증의 2, 갑 제2호증의 2, 을 제19호증, 을 제20호증의 1 내지 7, 을 제21호증의 각 기재에 의하면, 피고는 장○색에 대하여 납부기한을 1999. 1. 31.로 정하 여 상속세를 부과하였고, 그 후 2000. 6. 23. 장○색의 우리은행 예금채권에 대하여 압류를 하였다가 2000. 7. 3. 압류해제를 하였으며, 다시 같은 날 같은 채권에 대하여 압류를 하였다가 2000. 7. 7. 압류해제를 하였고, 2004. 11. 5. 장○색의 국민은행의 예금 채권에 대하여 압류를 하였다가 2004. 12. 16. 압류해제를 하였고, 또다시 2006. 10. 2. 같은 채권에 대하여 압류를 하였으며, 위 각 압류는 그 압류일 무렵에 압류통지서가 제3채무자인 우리은행과 국민은행에 도달한 사실을 인정할 수 있다.

(2) 위 인정사실에 의하면, 장○색의 상속세 99,376,693원에 대한 정○권은 그 소멸 시효기간 5년이 도과하기 전인 2000. 6. 23. 장○색의 예금채권에 대한 압류가 이루어짐으로써 국세기본법 제28조 제1항 제4호 의 규정에 의하여 소멸시효의 진행이 중단되었고 그 후 위 압류가 해제되었지만 그로부터 다시 5년이 도과하기 전인 2004. 11. 5. 다시 장○색의 예금채권에 압류가 이루어졌으며 위 압류 또한 해제되었으나 또다시 2006. 10. 2. 같은 채권에 대한 압류가 이루어졌고 아직까지 그로부터 5년이 도과하지 아니하였음이 역수상 명백하므로 장○색의 상속세에 대한 징수권의 소멸시효가 완성되었다고 볼 수 없다.

(3) 이에 대하여 원고들은 2004. 11. 5.자 압류 당시에 장○색의 국민은행 예금계좌 에 잔고가 없었으므로 압류의 효력이 있다고 볼 수 없다고 주장하나, 일반적으로 소멸 시효제도는 권리위에 잠자는 자를 보호할 수 없다는 취지에 입각한 것인데, 피고는 장 ○색에 대한 상속세 정○권을 행사하기 위하여 장○색의 예금채권에 대한 압류를 집행 하였으므로 설령 예금잔액이 없어 압류의 집행이 불능에 이르럿다 하더라도 소멸시효 중단의 효력을 인정해야 마땅하다 할 것이어서 이 부분원고의 주장은 받아들일 수 없다.

(4) 따라서 장○색의 상속세 99,376,693원에 대한 정○권의 소멸시효가 완성되었음을 전제로 그에 대한 원고들의 연대납세의무가 부존재한다고 주장하면서 그 확인을 구하는 원고들의 청구는 이유 없다.

• 다. 물납부동산의 환급이 행정처분에 해당하는지 여부 국세기본법 제51조 제1항 은 납세의무자가 국세로서 납부한 금액 중 과오납부한 금액이 있거나 환급해야할 환급세액이 있는 때에는 세무서장은 그 오납액, 초과납부액 또는 환급세액을 국세환급금으로 결정해야 한다고 규정하고 있는바, 이는 이미 납세의 무자의 환급청구권이 확정된 국세환급금 및 가산금에 대하여 내부적 사무처리절차로서 과세관청의 환급절차를 규정한 것에 지나지 않고 그 규정에 의한 국세환급금(가산금 포함)결정에 의하여 비로소 환급청구권이 확정되는 것은 아니므로, 국세환급금결정이나 그 결정을 구하는 신청에 대한 환급거부결정 등은 납세의무자가 갖는 환급청구권의 존부나 범위에 구체적이고 직접적인 영향을 미치는 처분이 아니어서 항고소송의 대상이 되는 처분이라고 볼 수 없다(대법원 1989.6.15. 선고 88누6436 전원합의체판결 등 참 조). 한편 물납한 세금을 환급하는 경우에 대하여는 그에 관한 국세기본법 제51조의2 규정이 신설되기 전에는 위에서 본 폰으로 납부한 세금을 환급하는 경우와 달리 환급에 관한 별도의 규정을 두고 있지 아니하였으나, 물납에 의한 세금의 환급도 과오납부한 세금을 환급한다는 측면에서는 돈으로 납부한 세금의 환급과 성격이 동일하고 다만 그 환급의 수단만 다를뿐이므로, 물납 부동산의 환급에 관한 결정도 위에서 본 바와 같은 취지에서 납세의무자가 갖는 환급청구권의 존부나 범위에 구체적이고 직접적인 영향을 미치는 처분이 아니라 할 것이므로 이 또한 항고소송의 대상이 되는 처분이라고 볼 수 없다. 이러한 법리에 비추어 이 사건에 관하여 보건대, 피고가 2006. 11. 22. 원고들에게 별지 부동산 목록 제6항 기재 부동산에 관한 소유권이전등기를 경료한 것은, 이 사건 최초 부과처분을 취소함에 따라 그에 기하여 물납받은 상속세를 환급한 것에 불과하여 항고소송의 대상이 되는 처분에 해당하지 아니한다 할 것이므로, 위 부동산의 환급이 처분에 해당함을 전제로 그 무효확인 또는 취소를 구하는 원고들의 소는 더 나아가 살 필 필요 없이 부적법하다.

그렇다면, 원고들의 이 사건 소 중 별지 부동산목록 제6항 기재 부동산에 대한 물납 반환처분에 관하여 주위적으로 무효확인을 구하고, 예비적으로 취소를 구하는 부분은 부적법하여 각하하고, 나머지 원고의 청구는 모두 이유 없어 기각할 것인데, 제1심 판 결 중 이와 결론을 일부 달리하여 장○색의 상속세 99,376,694원에 대한 원고들의 연 대납세의무가 존재하지 아니함을 확인한 피고 패소부분은 부당하므로 피고의 항소를 받아들여 이를 취소하고 그 취소부분에 해당하는 원고들의 청구를 기각하며, 나머지 부분은 정당하므로 이를 다투는 원고들의 항소를 모두기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.