K-IFRS에 따라 자본의 차감항목으로 계상한 신종자본증권 발행비용의 손금 귀속시기 등

신종자본증권을 한국채택국제회계기준에 따라 자본으로 분류하고 관련원가를 자본의 차감항목으로 계상하는 경우, 해당증권의 발행과 관련하여 발생한 수수료 등 직접발행비용은 할인발행차금으로 해당증권의 만기상환시에 손금산입하는 것이며, 해당증권의 투자자에게 풋옵션을 제공한 외국법인에게 지급하는 보증수수료는 용역제공에 대한 손익귀속시기에 따라 손익 인식

○ 내국법인이 신종자본증권을 발행하면서 K-IFRS에 따라 발행비용과 보증수수료를 신종자본증권(자본)에서 차감할 경우,

① 신종자본증권 발행비용의 손금 귀속시기

② 해당법인이 신종자본증권 투자자에게 풋옵션을 부여한 SPC에게 지급하는 보증수수료의 손금 귀속시기

2. 사실관계

○ 해당법인는 2012. 만기 30년(연장가능)인 상법상 회사채(“신종자본증권”)를 할인발행

○ 신종자본증권 발행과 관련하여 다음과 같이 수수료 등 기타직접발행비용(“발행비용”)과 보증수수료가 발생하였으며, 해당법인은 이를 K-IFRS에 따라 자본으로 분류한 신종자본증권에서 차감하는 방식으로 회계처리

① 발행비용: 주간사 인수수수료, 금융사 자문수수료, 신용평가 수수료 및 법무·회계법인 수수료 등

② 보증수수료: 신종자본증권 투자자에게 풋옵션을 부여해준 SPC에게 지급하는 수수료로서 ㉠ 선불보증수수료와 ㉡ 보증기간수수료로 구분

㉠ 선불보증수수료: 신종자본증권 발행일 직전 영업일에 일정액을 지급

㉡ 보증기간수수료: 신종자본증권 발생일로부터 최초 콜옵션 행사가능일까지 5년간 6개월마다 SPC로부터 보증받은 잔액의 일정액을 지급

○ [보증수수료 지급 경위] 신종자본증권 발행과 관련하여 신용을 공여하는 금융기관 3개사는 신용공여계약 및 대출실행 등 제반절차를 원활하게 수행하기 위한 공동집행기구로서 국외에 SPC를 설립

• 해당SPC는 신용공여 금융기관으로부터 자금대출 확약을 받아 신종자본증권을 인수하는 투자자에게 해당증권을 매도할 수 있는 권리(“풋옵션”)를 부여 (←신종자본증권의 발행과 유통을 원활하게 하기 위함)

○ 이에 따라 투자자가 SPC에게 풋옵션을 행사하게 되면 자금대출을 확약한 금융기관은 SPC에 약정한 대출을 실행하고, SPC는 해당자금을 재원으로 하여 투자자로부터 신종자본증권을 매입하게 되며,

• 해당법인은 SPC가 투자자에게 풋옵션을 부여해주는 대가로 SPC에 보증수수료를 지급하고, SPC는 이를 재원으로 하여 자금대출을 확약한 금융기관에 신용공여 수수료를 지급

3. 관련 법령

○ 법인세법 제40조【손익의 귀속사업연도】

① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.

② 제1항에 따른 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

○ 법인세법 시행령 제69조【용역제공 등에 의한 손익의 귀속사업연도】

① 법 제40조제1항 및 제2항을 적용함에 있어서 건설ㆍ제조 기타 용역(도급공사 및 예약매출을 포함하며, 이하 이 조에서 "건설등"이라 한다)의 제공으로 인한 익금과 손금은 그 목적물의 건설등의 착수일이 속하는 사업연도부터 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도까지 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 그 목적물의 건설등을 완료한 정도(이하 이 조에서 "작업진행률"이라 한다)를 기준으로 하여 계산한 수익과 비용을 각각 해당 사업연도의 익금과 손금에 산입한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도의 익금과 손금에 산입할 수 있다. (2012.2.2.)

1. 중소기업인 법인이 수행하는 계약기간이 1년 미만인 건설등의 경우

2. 기업회계기준에 따라 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도의 수익과 비용으로 계상한 경우

○ 법인세법 시행령 제70조【이자소득 등의 귀속사업연도】

① 법 제40조제1항 및 제2항을 적용할 때 이자 등의 익금과 손금의 귀속사업연도는 다음 각 호에 따른다. (2009.2.4.)

2. 법인이 지급하는 이자 및 할인액：｢소득세법 시행령｣ 제45조의 규정에 의한 수입시기에 해당하는 날이 속하는 사업연도. 다만, 결산을 확정함에 있어서 이미 경과한 기간에 대응하는 이자 및 할인액을 당해 사업연도의 손금으로 계상한 경우에는 그 계상한 사업연도의 손금으로 한다.

○ 법인세법 시행령 제71조【임대료 등 기타 손익의 귀속 사업연도】

③ 법 제40조제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 법인이 사채를 발행하는 경우에 상환할 사채금액의 합계액에서 사채발행가액(사채발행수수료와 사채발행을 위하여 직접 필수적으로 지출된 비용을 차감한 후의 가액을 말한다)의 합계액을 공제한 금액(이하 이 항에서 "사채할인발행차금"이라 한다)은 기업회계기준에 의한 사채할인발행차금의 상각방법에 따라 이를 손금에 산입한다.