다주택 보유 법인의 종부세 고율 적용이 위헌인지 여부

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청 구 취 지 피고가 2022. 11. 20. 원고에 대하여 한, 2022년 귀속 종합부동산세 ,,,원의 부과처분 중 215,080,117원을 초과하는 부분 및 농어촌특별세 ,,,***원의 부과처분 중 43,016,023원을 초과하는 부분을 각 취소한다.

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• 가. 원고의 지위 원고는 2018. 2. 5. OO OO구 OO동 33 일대 토지(이하 ‘이 사건 토지’라 한다)에서 공동주택용지 및 준주거용지 공급 등을 포함한 ‘OO OO O-O지구 도시개발사업(이하 ’이 사건 사업‘이라 한다)을 추진하는 사업시행자로 지정된 자이다.
• 나. 이 사건 사업 진행 경과 및 원고의 임대사업자 지위 승계

1. 원고는 이 사건 토지를 주식회사 OO자산신탁에 신탁하였고, 주식회사 OO자산신탁은 2019. 3. 21. OO시 OO구청에 이 사건 토지에 단기민간임대주택 ***채를 건설하여 공급하는 내용으로 임대사업자 등록을 한 다음 OO OO구 OO동 OOOO시티 O단지 OOO동 OOOO호 외 OOO채를 건설·공급하였다.

2. 원고는 2022. 4. 22. 주식회사 OO자산신탁으로부터 구 민간임대주택에 관한 특별법(2020. 8. 18. 법률 제17482호로 개정되기 전의 것, 이하 ’민간임대주택법‘이라 한다) 제43조 제2항에 따라 임대사업자로서의 지위를 포괄적으로 승계하였고, 민간임대주택법 제5조 제1항 및 제2항 제2호에 따라 민간건설임대주택 임대사업자로 등록하였다.

3. 한편 원고는 민간임대주택법 제43조 제1항 및 제2조 제6호에 의하여, 단기민간임대주택 임대사업자로서 입주지정기간 개시일로부터 4년간 민간임대주택을 계속 임대할 의무를 부담하고, 그 기간 동안에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 시장·군수·구청장에게 허가를 받지 않는 한, 임대사업자가 아닌 자에게 임대주택을 양도할 수 없는 의무를 부담하게 되었다.

• 다. 원고에 대한 피고의 종합부동산세 등 부과처분

1. 원고는 이 사건 사업 완료 후 2022년 귀속 종합부동산세과세 과세기준일인 2022. 6. 1. 주택 ’OO OO구 OO동 OOOO시티 O단지 OOO동 OOOO호 외 건‘, 종합합산토지 ’OO OO구 OO동 OOOO 외 건‘, 별도합산토지 ’OO광역시 OO구 OO동 OOOO 외 건‘을 각 보유하고 있었다.

2. 이에 피고는 2022. 11. 24. 원고가 보유하고 있는 주택 채, 종합합산토지 필지, 별도합산토지 필지를 대상으로 주택분 종합부동산세 ,,,원, 종합합산토지분 ,,원과 별도합산토지분 종합부동산세 ,,원을 합산하여 2022년 귀속 종합부동산세 ,,,원, 그 20%에 해당하는 농어촌특별세 ,,,***원을 각 결정·고지하였다(이하 ’이 사건 처분‘이라 한다).

• 라. 원고의 불복신청 및 기각결정 원고는 이 사건 처분에 불복하여 2023. 2. 15. 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2023. 5. 22. 신청인의 심판청구를 기각하였다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 6호증(가지번호 있는 것은 각 가지번호 포함), 변론 전체의 취지

이 사건 처분의 근거가 된 구 종합부동산세법(2020. 12. 29. 법률 제17760호로 개정된 후 2022. 12. 31. 법률 제19200호로 개정되기 전의 것, 이하 ’구 종합부동산세법‘이라 한다) 제9조 제2항 및 위 조항이 위헌일 경우 이 사건 처분에 적용될 수 있는 같은 조 제1항 제2호(이하 위 조항들을 통칭할 때에는 ’이 사건 각 법률조항‘이라 한다)는 다음과 같은 사유로 각 헌법에 위반되므로, 위헌법률에 근거하여 이루어진 이 사건 처분도 취소되어야 한다.

• 가. 조세법률주의 내지 포괄위임금지원칙 위반 구 종합부동산세법 제9조 제2항 은 법인 또는 법인으로 보는 단체의 경우 같은 조 제1항과 달리 단일한 중과세율을 적용받도록 규정하면서 위 단일한 중과세율 적용 대상에서 제외되는 법인 또는 법인으로 보는 단체를 대통령령으로 정하도록 하여 과세 요건인 납세의무자의 범위를 법률로써 구체적으로 정하지 않고 하위 법령에 포괄적으로 위임하였다. 구 종합부동산세법 제9조 제2항 은 중과세 대상 납세의무자의 범위를 제한 없이 확대할 수 있는 권한을 대통령령에 위임한 것과 다른 없으므로 조세법률주의 내지 포괄위임금지원칙에 반한다.
• 나. 조세평등주의 위반 구 종합부동산세법 제9조 제1항 에서는 납세의무자가 개인인 경우 주택별 공시지가를 토대로 산출된 과세표준에 따라 누진세율을 적용하나, 구 종합부동산세법 제9조 제2항 은 납세의무자가 법인이라는 이유만으로 보유의 동기, 목적, 보유 주택의 수나 보유기간 등에 관계없이 일률적으로 같은 법 제9조 제1항에서 정한 최고 세율을 단일세율로 적용하여 중과세를 하고 있는바, 개인과 법인을 합리적인 이유 없이 차별하여 조세평등의 원칙에 위배된다.
• 다. 과잉금지원칙 위반

1. 구 종합부동산세법 제9조 제2항 은 관련 법령에 의해 일정기간 임대주택을 공급할 의무를 부담하는 임대사업자에게까지 중과세율을 적용하는 것은 임대주택의 임대료 상승이나 임대주택 품질의 저하 등으로 이어져 담세능력에 상응하는 공평한 과세와 부동산 가격안정이라는 입법목적 달성을 위한 적절한 수단이 될 수 없고, 예외 없이 일률적으로 고율의 과세를 규정하고 있어 방법의 적절성, 침해의 최소성과 법익의 균형성을 위배하여 재산권을 과도하게 침해한다.

2. 구 종합부동산세법 제9조 제2항 이 위헌일 경우, 원고에게는 구 종합부동산 세법 제9조 제1항 제2호 에 따라 개인과 같은 세율로 종합부동산세가 부과되어야 할 것으로 보이나 위 규정도 3주택 이상 보유한 원고의 경우 과세표준 94억 원 초과부분에 대하여 6%의 고세율이 적용되어 보유기간이 15년을 경과할 경우 사실상 과세표준에 해당하는 재산가액 전부를 조세의 명목으로 징수 당하게 되는 결과가 되는바, 이는 재산권의 본질적인 침해를 가져올 뿐 아니라 주택 보유 동기, 목적, 보유기간, 주택 보유 수 등에 무관하게 예외 없이 중과세를 하여 과잉금지원칙에 위배되는 위헌적 규정이다.

별지 기재와 같다.

4. 이 사건 각 법률조항의 위헌 여부

• 가. 조세법률주의 및 포괄위임금지의 원칙 위반 여부

1. 관련 법리

• 가) 헌법 제38조, 제59조의 조세법률주의는 납세의무자, 과세물건, 과세표준, 과세기간 등의 과세요건을 국민의 대표기관인 국회가 제정한 법률로 규정하도록하여 국민의 재산권을 보장하고, 과세요건을 명확하게 규정하여 과세관청의 자의적인 해석과 집행을 배제함으로써 국민생활의 법적 안정성과 예측가능성을 보장함에 있는 것으로 그 핵심적인 내용은 과세요건 법정주의와 과세요건 명확주의이다. 그러나 조세 법률주의를 지나치게 철저하게 시행한다면 복잡다양하고도 끊임없이 변천하는 경제상황에 대처하여 적확하게 과세대상을 포착하고 적정하게 과세표준을 산출하기 어려워 담세력에 응한 공평과세의 목적을 달성할 수 없게 된다. 조세법률주의를 견지하면서도 조세평등주의와의 조화를 위하여 경제현실에 응하여 공정한 과세를 하고 탈법적인 조세회피행위에 대처하기 위해서는, 납세의무의 중요한 사항 내지 본질적인 내용에 관련 된 것이라 하더라도 그 중 경제현실의 변화나 전문적 기술의 발달 등에 즉응하여야 하는 세부적인 사항에 관하여는 국회 제정의 형식적 법률보다 더 탄력성이 있는 행정입법에 이를 위임할 필요가 있다(헌법재판소 2002. 1. 31. 선고 2001헌바13 결정 참조).
• 나) 헌법 제75조, 제95조의 입법취지에 비추어 볼 때, 법률에는 대통령령 등 하위법규에 규정될 내용 및 범위의 기본 사항이 가능한 한 구체적이고도 명확하게 규정되어 있어서 누구라도 당해 법률 그 자체로부터 대통령령 등에 규정될 내용의 대강을 예측할 수 있어야 한다. 그러나 고도로 복잡다양하고 급속히 변화하는 행정환경 하에 있는 현대국가로서는 필연적으로 상황의 변화에 따라 다양한 방식으로 행정수요에 적절히 대처할 필요성이 요구되는 점에 비추어 규율대상이 지극히 다양하거나 수시로 변화하는 성질의 것일 때에는 위임의 구체성·명확성의 요건이 완화되어야 할 것이다. 또한 그 예측가능성의 유무는 당해 특정 조항 OO만을 가지고 판단할 것은 아니고 관련 법조항 전체를 유기적·체계적으로 종합 판단하여야 하며, 각 대상 법률의 성질에 따라 구체적·개별적으로 검토하여야 한다(헌법재판소 2003. 12. 18. 선고 2001헌마543 결정, 헌법재판소 2004. 7. 15. 선고 2003헌가2 결정 등 참조).

2. 판단 아래와 같은 사정을 위 법리에 비추어 보면, 구 종합부동산세법 제9조 제2항 은 과세요건인 납세의무자 부분이 조세법률주의 내지 포괄위임금지원칙을 위반하였다고 볼 수 없다.

• 가) 종합부동산세의 과세대상 및 그 범위, 산출방법 등의 영역은 조세부담의 형평성과 함께 수시로 변동하는 부동산가격 등 경제상황, 지역에 따라 다른 지방재정 상황 등 복잡다양한 사회·경제적 현상에 시의 적절이 대응하여 결정하여야 하는 사항으로서 기술적이고 실무적·정책적인 판단을 필요로 하는 영역이므로, 기본적인 과세요건은 법률로 정하되 탄력성이 있는 행정입법에 위임하는 것이 허용된다.
• 나) 구 종합부동산세법 제9조 제2항 은 법인 또는 법인으로 보는 단체에 대하여 단일의 고세율을 적용하면서 ’ 공공주택특별법 제4조 에 다른 공공주택사업자 등사업의 특성을 고려하여 대통령령으로 정하는 경우는 제외한다.‘고 규정하고 있다. 이는 2020. 12. 29. 종합부동산세법에 대한 개정 당시 부동산 법인 등 투기수요에 대한 종합부동산세 과세를 강화함에 따라 조세회피나 투기목적 없이 정상적으로 건설·임대 사업을 영위하고 있는 공공주택사업자 등에 대하여는 강화된 단일 최고세율이 아닌 일반 누진세율을 적용하도록 하려는 목적에서 비롯된 것으로 위 규정 취지와 내용을 살펴보면 중과세 제외 대상 법인을 대략적으로 예측할 수 있는 것으로 보인다.
• 다) 더욱이 부동산 시장은 복잡한 이해관계가 얽혀 있고 그 가격 형성에 있어서는 심리적 요소들이 크게 작용하며 거시경제 흐름에 따라서도 급격한 변화가 이루어지므로 다양한 방식으로 행정수요에 적절히 대처할 필요성이 요구되고 규율대상이나방법 또한 다양하거나 수시로 변화될 수 있는 성질을 가지므로 구체성 요건 또한 상당 부분 완화하여 규정하는 것이 오히려 바람직할 수 있는 점 등을 고려하면, 구 종합부동산세법 제9조 제2항 은 조세법률주의 내지 포괄위임금지원칙에 위반된다고 볼 수 없다.
• 나. 조세평등의 원칙 위반 여부

1. 관련 법리 조세평등원칙은 헌법 제11조 제1항에 의한 평등의 원칙 또는 차별금지의 원 칙의 조세법적 표현이라고 할 수 있다. 그리하여 조세평등원칙은 정의의 이념에 따라 ‘평등한 것은 평등하게’, 그리고 ‘불평등한 것은 불평등하게’ 취급함으로써 조세법의 입법과정이나 집행과정에서 조세정의를 실현하려는 원칙이라고 할 수 있다. 다만, 조세평등원칙은 국민에 대하여 절대적인 평등을 보장하는 것이 아니라, 합리적인 이유 없이 차별하는 것을 금지하는 취지이므로, 규율하고자 하는 대상의 본질적 차이에 상응하여 법적으로 차별하는 것은 그 차별이 합리성을 가지는 한 조세평등원칙에 위반된다고 볼 수 없다[헌법재판소 2007. 1. 17. 선고 2005헌바75, 2006헌바7, 8(병합) 결정 등 참조].

2. 판단

• 가) 법인은 개인에 비하여 월등한 자금동원능력을 보유하고 있고 취득하는 부동산의 규모도 막대하므로, 법인이 자금을 생산자본으로 사용하지 않고 목적사업에 불요불급한 부동산을 투기 목적으로 취득할 경우에는 급격한 지가상승을 유발하고, 기업자금을 토지매입자금으로 사장시킴으로써 기업의 재무구조가 부실해지고 경쟁력이 약화되는 결과를 초래하는 등 국민경제의 건전한 발전을 더욱 저해하게 될 것인바[헌법재판소 2000. 2. 24. 선고 98헌바94, 99헌바38 ・ 48 ・ 49 ・ 56 ・ 57 ・ 78 ・ 80 ・ 97, 2000 헌바2(병합) 전원재판부 결정 참조], 이와 같이 양 주체가 경제계에서 차지하는 지위나 영향력의 차이, 세법적 취급의 차이 등에 비추어 보면 개인과 법인은 본질적으로 동일한 집단이라 보기 어렵다.
• 나) 법인과 개인을 동일한 집단이라고 보더라도, 구 종합부동산세법 제9조 제2항 에서 법인에 대해 개인과 다른 규율을 정하고 있는 것은 법인의 투기수요를 차단하기 위한 것으로서, 개인에 비하여 보다 많은 자금력을 보유한 법인의 부동산 투기가 우리 경제에 미치는 영향력 등을 고려할 때 법인의 부동산 투기를 규제할 공익적 요청이 더욱 크다는 점에 기인한 것이고, 나아가 이로 인하여 개인과 법인의 전체 세부담 차이가 발생한다고 하더라도 아래 다.항에서 보는 바와 같이 법인의 재산권을 중대하게 제한하는 정도에 이르는 것으로 보이지도 않는바, 이러한 점들을 종합하면 구 종합부동산세법 제9조 제2항 이 법인에 대하여 단일세율을 적용하는 것이 개인과 법인 간의 합리적 이유 없는 차별이라고 보기도 어렵다.
• 다) 따라서 구 종합부동산세법 제9조 제2항 이 조세평등원칙에 위반된다고 볼 수 없다
• 다. 과잉금지원칙에 위반한 재산권 침해 여부

1. 관련 법리

• 가) 조세 관련 법률이 과잉금지원칙에 어긋나 국민의 재산권을 침해하는 때에는 헌법 제38조에 의한 국민의 납세의무에도 불구하고 헌법상 허용되지 아니한다(헌법재판소 2003. 7. 24. 선고 2000헌바28 결정 참조). 일반적으로 조세의 부과ㆍ징수는 국민의 납세의무에 기초하는 것으로서 재산권의 침해가 되는 것은 아니지만, 그로 인하여 사유재산제도의 전면적인 부정, 재산권의 무상 몰수, 소급입법에 의한 재산권 박탈 등의 결과가 초래되는 경우에는 재산권의 본질적 내용을 침해할 수 있으므로, 국가가 공익 실현을 위해 조세를 부과·징수함에 있어서는 재산권의 본질적 내용인 사적 유용성과 처분권이 납세자에게 남아있는 한도에서만 조세 부담을 지울 수 있다[헌법재판소 2001. 2. 22. 선고 99헌바3, 46(병합) 결정 등 참조].
• 나) 종합부동산세와 같이 국가재정 수요의 충당에서 더 나아가 부동산가격안정 등의 적극적인 목적을 추구하는 유도적·형성적 기능을 지닌 정책적 조세에 있어서는 당해 조세가 추구하는 특별한 정책 목적과의 관계에서 그 수단인 조세의 부과가 정책 목적 달성에 적합하고 필요한 한도 내에 그쳐야 할 뿐만 아니라 그 정책 목적에 의하여 보호하고자 하는 공익과 침해되는 사익 사이에도 비례관계를 유지하여 과잉금지의 원칙에 어긋나지 않아야 한다.

2. 판단

• 가) 목적의 정당성

(1) 구 종합부동산세법(2018. 12. 31. 법률 제16109호로 개정되기 전의 것)은 주택 수에 따라 세율 등의 적용을 구분하지 않고 개인별 주택 등 과세표준에 단일의 세율체계를 적용하여 주택분 종합부동산세액을 산출하였으나, 위 개정으로 종합부동산세율이 대체로 상향되었고, 2주택 이하 소유자와 3주택 이상 또는 조정대상지역내 2주택 소유자를 구분하여 세율체계를 달리 정하는 방식으로 변경되었다. 이는 그 당시 부동산 자산 총액 대비 보유세 비중이 OECD 평균의 절반 수준에 불과하고 재산 과세에서 보유세 비중 역시 낮은 수준에 머물고 있음을 반영하여 과세형평성을 제고하고 대체적으로 세율을 인상하면서 부의 편중현상을 완화하며 경제적 효율성을 높이기 위한 것이고, 주택 수에 따라 3주택(조정대상지역 내 2주택) 이상을 소유한 자에 대해 투기적 목적의 주택 소유를 억제하기 위하여 도입된 것으로 구 종합부동산세법 제9조제1항 제2호 의 입법목적의 정당성이 인정된다.

(2) 구 종합부동산세법(2020. 12. 29. 법률 제17760호로 개정되기 전의

• 것) 제9조는 개인과 법인을 구별하지 않고 2주택 이하 소유자와 3주택 이상 소유자를 구분하여 세율체계를 차별하여 누진세율을 적용하는 방식으로 규정되어 있던 반면, 2020. 12. 29. 개정으로 개인과 법인을 구분하여 법인에 대하여는 공공주택사업자 등 일부를 제외하고 과세표준에 상관없이 3주택 이상을 소유하거나 조정대상 지역 내 2주택을 소유하면 6%의 강화된 단일 최고세율을 적용하도록 개정되었는바, 이는 부동산 보유에 대한 조세 부담의 형평성을 제고하는 한편 개인보다 많은 자금력을 보유한 법인의 투기 수요를 차단하기 위한 목적에서 법인에 대한 종합부동산세 과세를 강화한 것으로, 구 종합부동산세법 제9조 제2항 의 입법목적의 정당성 또한 인정된다.
• 나) 방법의 적절성

(1) 특정한 세목과 과세대상에 있어서 어떠한 세율 체계를 택할 것인지 는 원칙적으로 입법자가 국가나 지방자치단체의 재정, 사회경제, 국민소득, 국민생활 등의 실태에 관하여 정확한 자료를 기초로 하여 정책적, 기술적인 판단에 의하여 정할 문제이므로(헌법재판소 2001. 12. 20. 선고 2000헌바54 결정 등 참조), 종합부동산세를 정하면서 어떠한 세율로 과세할 것인지 여부도 종합부동산세의 목적, 과세표준액의 평가방식, 세액단계별 납세의무자 및 납세액의 분포, 실제 조세 부담률, 종합부동산세가 세수에서 차지하는 비율 등을 종합하여 입법 정책적으로 결정되어야 할 사항이다. 따라서 이 사건 각 법률조항에서 주택 수와 공시가격을 기준으로 누진세율을 적용하여 과세하고, 법인의 경우 고율의 단일세율을 적용받도록 규정한 것은 입법재량의 범위 내에서 부동산의 가격안정과 담세능력에 상응한 과세를 도모하기 위한 것으로 봄이 타당하다.

(2) 헌법 제35조 제3항, 제122조는 국가에 토지재산권에 관한 광범위한 입법재량을 부여함과 아울러 주택개발정책 등을 통해 모든 국민이 쾌적한 주거생활을 할 수 있도록 노력할 의무를 부과하고 있고, 종합부동산세법은 위 헌법 규정의 구체적인 구현방법으로서 부동산의 가격안정을 도모하여 지방재정의 균형발전과 국민경제의 건전한 발전에 이바지함을 그 목적으로 하고 있는바(종합부동산세법 제1조), 이러한 점에서 방법의 적절성 또한 수긍할 수 있다.

• 다) 침해의 최소성 및 법익의 균형성 토지는 원칙적으로 생산이나 대체가 불가능하여 공급이 제한되어 있고, 우리나라의 가용토지 면적 또한 인구에 비하여 절대적으로 부족하며, 주택 역시 위와 같은 토지 없이는 건축될 수 없다는 점 등에 비추어 보면, 토지나 주택은 그 사회적인 기능이나 국민경제의 측면에서 다른 재산권과 같게 다룰 수 있는 성질의 것이 아니며, 공동체의 이익이 더 강하게 관철될 것이 요구된다[헌법재판소 1998. 12. 24. 선고 89헌마214, 90헌바16, 97헌바78(병합) 결정 등 참조]. 그런데 이 사건 각 법률조항에서 정한 세율(2주택 이하 소유의 경우 30/1000, 3주택 이상 또는 조정대상지역 내 2주택 소유의 경우 60/1000)이 과다하게 높다고 보기 어렵고, 부과된 재산세를 별도로 공제해 주는 장치도 마련하고 있으며(구 종합부동산세법 제9조 제3항, 제4항, 제14조 제3항, 제4항), 구 종합부동산세법 제15조 에서 직전 연도에 부과된 종합부동산세액의 일정 비율을 초과할 수 없도록 세부담의 상한 규정을 마련하고 있다. 이러한 점을 종합하여 보면, 종합부동산세법이 규정한 법인의 조세부담은 재산권의 본질적 내용인 사적 유용성과 원칙적인 처분 권한을 여전히 부동산 소유자인 법인에게 남겨 놓은 한도 내에서의 재산권의 제한에 불과하다 할 것이고, 그에 비하여 부동산의 과다 보유 및 부동산에 대한 투기적 수요 등을 억제함으로써 부동산 가격안정을 꾀하여 국민경제의 건전한 발전을 도모함으로써 얻을 수 있는 공익이 더 크다고 할 것이어서 피해의 최소성 및 법익 균형성의 원칙에 어긋난다고 보기 어렵다.
• 라) 따라서 이 사건 각 법률조항이 과잉금지원칙을 위반하여 재산권을 침해 하는 조항이라고 볼 수 없다.
• 라. 소결론 결국 이 사건 각 법률조항이 헌법에 위반된다는 원고의 주장은 이유 없고, 이 사건 각 법률조항이 위헌임을 전제로 이 사건 처분이 취소되어야 한다는 원고의 주장 역시 이유 없다.

그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로, 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.