대표이사의 배우자가 쟁점주식을 배우자에게 증여한 후 발행법인이 이를 소각한 거래에 대하여, 그 소각대금이 대표이사의 배우자에게 귀속된 경우 대표이사에의 배우자에게 의제배당소득세를 부과한 피고의 과세처분은 적법함
대표이사의 배우자가 쟁점주식을 배우자에게 증여한 후 발행법인이 이를 소각한 거래에 대하여, 그 소각대금이 대표이사의 배우자에게 귀속된 경우 대표이사에의 배우자에게 의제배당소득세를 부과한 피고의 과세처분은 적법함
사 건 2023구합202197 소득세부과처분취소 원 고 AAAA주식회사 피 고
○○세무서장 변 론 종 결
2024. 12. 11. 판 결 선 고
2025. 2. 19.
1. 원고의 청구를 기각한다.
2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청구취지 피고가 2021. 11. 5. 원고에 대하여 한 2018년 귀속 배당소득세(원천징수분) 00,000,000원의 과세처분을 취소한다.
1. 2017. 12. 31. 기준으로 원고의 발행주식총수 000,000주 중 조CC이 00,000주, 김BB이 00,000주, 조DD 00,000주, 임EE 0,000주를 각 보유하고 있었는데, 김BB은 2018. 7. 9. 자신이 보유한 원고의 주식 00,000주 중 00,000주(이하 ‘이 사건 주식’이라 한다)를 배우자인 조CC에게 증여하는 계약을 체결하였고(위 증여계약에 따른 증여를 이하 ‘이 사건 증여’라 한다), 조CC은 2018. 10. 31. 비상장주식인 이 사건 주식을 상속세 및 증여세법(이하 ‘상증세법’이라 한다) 제63조 제1항 나목 및 같은 법 시행령 제54조에 따라 1주당 00,000원으로 평가하여 총 000,000,000원으로 산정한 후 배우자 증여재산 공제한도 내의 증여행위로 증여세 신고를 하였다(이에 따라 실제로 증여세를 납부한 것은 없다).
2. 원고는 2018. 7. 26. 임시주주총회를 개최하여 자기주식을 취득하기로 결의하고, 같은 날 원고의 이사회에서 ‘재무구조 개선을 위한 목적’으로 00,000주의 범위 내에서 자기주식을 취득하는 의결을 한 후 주주 조CC, 김BB, 조DD, 임EE에게 자기주식 취득계획에 관하여 통지하였으며, 조CC은 2018. 8. 31. 원고에게 이 사건 주식에 대한 주식양도를 신청하였다.
3. 조CC은 2018. 8. 31. 원고에게 이 사건 주식을 매도하는 주식매매계약을 체결하여 원고에게 이 사건 주식을 양도하였고(이하 ‘이 사건 양도’라 한다), 원고는 같은날 이 사건 주식을 소각하였다(이하 ‘이 사건 주식소각’이라 한다).
1. 00지방국세청장은 2021. 7.부터 2021. 9.까지 원고에 대한 세무조사를 실시한 후 피고에게 이 사건 증여, 양도, 주식소각의 일련의 거래가 김BB의 의제배당소득을 회피하기 위한 가장거래로서 국세기본법 제14조 제3항 에 따라 김BB이 원고에게 이 사건 주식을 직접 양도한 거래로 재구성하는 조사내용을 통보하였다.
2. 이에 피고는 주식소각에 따른 의제배당으로 2021. 11. 5. 원고에게 2018년 귀속 배당소득세(원천징수분) 00,000,000원을 경정·고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).
1. 원고는 이 사건 처분 등에 불복하여 2022. 2. 8. 조세심판원에 청구취지 중 청구취지 제3항으로 ‘피고가 2021. 11. 10. 원고에게 한 2018년 귀속 배당소득에 관한 원천징수분 법인세 00,000,000원의 징수처분(이 사건 소송의 소송물인 이 사건 처분에 해당한다)을 취소한다’는 내용이 포함된 조세심판청구서를 제출하면서 위 청구취지 제3항 부분의 이유는 추후 서술하겠다고 기재하였고, 2022. 9. 27.자 청구이유서(1)에서는 ① 상표권과 관련된 법인세 부과처분 및 소득금액변동통지 부분(이하 ‘상표권 관련 처분’이라 한다)과 ② 자기주식과 관련된 법인세 징수처분 및 소득금액변동통지(배당) 부분(이하 ‘의제배당 관련 처분’이라 한다)에 대하여만 불복한다고 밝히면서, 의제배당 관련 처분의 위법성에 대하여는 ’추후 별도의 서면으로 설명드릴 예정‘ 또는 ’추후 보충하여 설명을 드리도록 하겠다’는 기재만 하였을 뿐 아무런 청구이유를 기재하지 아니하였다.
2. 이후 원고는 2023. 4. 14. 이 사건 처분의 취소를 구하는 이 사건 소를 제기하였고, 같은 날 원고의 대리인은 조세심판원의 행정사무관에게 “말씀해주신대로, AAAA 사건 관련하여 ‘배당소득’ 부분은 소 접수로 인하여 다투지 않을 것임을 서면으로 표시하였습니다.”라는 내용의 이메일을 보내면서 ‘항변서 (1)’이라는 제목의 서면을 제출하였는데, 위 서면에서 원고는 이 사건 소를 제기하였음을 밝히면서 원고가 조세심판에서 실질적으로 심판대상을 구하는 범위는 ‘① 법인세 중 이 사건 상표관 관련 가공매입자산 감가상각비 부인, ② 위 ①에 대한 소득자를 김BB으로 한 520,000,000원의 소득금액변동통지’에 한한다고 기재하였다(이 사건 처분은 조세심판원의 심판을 구하는 범위에서 제외한다는 취지이다).
3. 조세심판원은 2023. 5. 4. 이 사건 처분에 관해서는 아무런 판단을 하지 않고, 상표권 관련 처분에 관해서만 판단하여 그에 대한 원고의 심판청구를 기각하는 결정을 하였다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 12, 14 내지 18호증, 을 제1, 5호증의 각 기재, 변론 전체의 취지
2. 피고의 본안 전 항변에 관한 판단
2. 국세기본법에 따른 심판청구에 대한 결정에 불복이 있어 행정소송을 제기함에 있어서는 그 결정내용(즉 각하, 기각, 청구대상처분의 취소 등 결정)의 여하를 따짐이 없이 소정 기간 내에 소를 제기할 것만을 요구하고 있음이 분명하고, 따라서 국세기본법상의 각 전심절차는 소정 기간 내에 소정 재결청에 형식을 갖춘 신청 또는 청구를 한 이상 재결청의 보정요구에 응하지 아니하는 등의 사유로 인하여 그 신청 또는 청구가 각하되더라도 그 다음 넘어감에 필요한 요건을 갖춘 것으로 보아야 한다(대법원 1979. 6. 12. 선고 79누51 판결 참조). 당사자가 과세처분에 대한 심사청구를 함에 있어서 구체적인 부당사유를 일일이 열거하지 아니하고 국세청장의 보정요구에도 응하지 아니하여 심사청구가 각하되고, 같은 이유로 심판청구가 각하되었다고 하더라도 그 과세처분에 대하여 전부 불복임을 표시하였고 처분청이 심사청구에 대한 의견서로서 구체적 처분사유를 기재함으로써 국세청장이 불복사유를 알 수 있었으며, 또한 그 후 심판청구를 하면서 이를 제대로 보정하였다면 그 하자는 치유되는 것으로 봄이 타당하므로 위 과세처분에 대한 적법한 전심절차를 거친 것으로 볼 수 있다(대법원 1990. 10.12. 선고 90누2383 판결 참조).
1. 앞서 본 바와 같이, 원고는 이 사건 처분 등에 불복하여 2022. 2. 8. 조세심판원에 심판청구를 제기하였고 그 후 90일이 지나도록 조세심판원의 결정이 이루어지지 않은 사실, 원고는 2023. 4. 14. 이 사건 처분의 취소를 구하는 이 사건 소를 제기하면서 조세심판원에는 원고가 실질적으로 심판대상을 구하는 범위에서 이 사건 처분의 취소를 구하는 부분을 제외하는 취지의 서면을 제출한 사실, 조세심판원은 2023. 5. 4. 이 사건 처분에 관해서는 아무런 판단을 하지 않고, 상표권 관련 처분에 관해서만 판단한 후 원고의 심판청구를 기각하는 결정을 한 사실이 인정된다. 그렇다면 원고는 조세심판원에 이 사건 처분의 취소를 구하는 심판청구를 제기한 후 90일이 지난 다음 이 사건 소를 제기하여 일응 국세기본법 제56조 제3항 단서에 따른 소제기의 적법요건을 갖추었다고 할 것이다.
2. 한편 피고는 원고가 이 사건 처분의 취소를 구하는 조세심판을 청구하였으나 그 부분에 관한 청구이유를 적시하지 않고 이후에도 아무런 불복사유를 기재하지 않았다가 이 사건 처분을 다투지 않는다는 내용의 서면을 제출하여 조세심판원이 이 사건 처분의 취소를 구하는 부분에 대해 판단하지 아니하였으므로 적법한 전심절차를 거쳤다고 볼 수 없다는 취지로 주장한다. 이에 관하여 살피건대, 앞서 본 바와 같이 원고는 국세기본법상의 소정기간 내인 2022. 2. 8. 불복이유를 구체적으로 기재하지 않은 것 이외에는 형식을 갖추어 조세심판원에 이 사건 처분의 취소를 구하는 심판청구를 제기한 사실이 인정되는데, 앞서 본 법리에 따르면 만약 조세심판원이 원고에게 불복이유에 대한 보정을 요구하였음에도 원고가 이를 보정하지 않아 심판청구를 각하하였다고 가정할 경우에도 국세기본법에서 정한 전심절차인 심판청구를 적법하게 거친 것으로 보게 되는 점에 비추어 보면, 이 사건의 경우에 있어서 원고가 국세기본법에서 정한 전심절차인 심판청구를 형식을 갖추어 적법하게 제기하였고 그 후 90일이 지나도록 조세심판원의 결정이 이루어지지 않은 이상 이 사건 처분의 취소를 구하는 행정소송을 제기할 수 있는 요건을 갖추었다고 할 것이다.
3. 따라서 피고의 본안 전 항변은 이유 없다.
3. 이 사건 처분의 적법 여부(본안에 관한 판단)
1. 과세관청은 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 하는데, 피고는 당사자들의 거래행위에 국세기본법 제14조 제3항 을 적용하면서 ① 김BB이 배우자인 조CC에게 양도대금을 증여하는 잉여거래를 추가하는 것으로 하여 복수의 거래로 재구성하였는바, 이는 국세기본법 제14조 제3항 이 여러 단계의 거래형식을 부인하고 실질에 따라 과세대상인 하나의 행위 또는 거래로 보아 과세할 수 있도록 한 것에 비추어 잉여거래를 추가하여 복수의 거래로 재구성하는 것은 허용되지 않고, ② 또한 김BB이 배우자 조CC에게 이 사건 주식을 증여하고 조CC이 원고에게 위 주식을 양도하는 행위를 김BB이 원고에게 직접 양도한 행위로 재구성하였는바, 이 경우 소득의 귀속자는 조CC인데 납세의무자는 김BB이 되는 결과를 초래하여 실질과세의 원칙에 어긋나 이와 같이 여러 단계의 거래를 하나의 거래로 재구성하는 것은 허용되지 않는다.
2. 김BB은 배우자인 조CC에게 이 사건 주식을 증여하는 거래구조를 선택할 수 있고, 이는 김BB이 의제배당소득을 부담하면서 현금화한 후 그 현금을 다시 조CC에게 증여하는 거래보다 합리적인 선택이다. 그리고 김BB이 선택한 거래구조에 따른 배우자 증여공제한도 이용은 법이 허용하는 것이고, 조CC도 그만큼 증여공제한도가 감소하였는바, 김BB이 선택한 거래 형식이 조세 회피를 목적으로 하였다거나 부당한 혜택을 받기 위한 것으로 볼 수 없다.
3. 자산을 증여한 뒤 수증자가 제3자에게 그 자산을 양도한 경우 증여자가 보유한 기간 동안의 자본이득에 대해서는 과세하지 않는 것이 원칙인바, 별도로 명문의 예외규정이 없는 한 국세기본법 제14조 를 적용하여 거래의 유효성을 부인하고 원고에게 의제배당소득에 대한 소득세를 부과할 수 없다.
1. 인정사실 앞서 든 증거들과 을 제2 내지 4호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지에 의하면, 원고는 이 사건 양도 및 주식소각이 이루어진 2018. 8. 31. 원고가 이 사건 주식의 매수대금 000,000,000원을 주식양도인에게 지급하는 것에 갈음하여 원고의 김BB에 대한 기존 가지급금 채권을 이 사건 주식의 평가액인 000,000,000원만큼 회수한 것으로 처리한 사실이 인정된다[이에 반하여 원고는 이 사건 주식의 평가액 000,000,000원만큼을 2018. 8. 31. 김BB이 아닌 원고의 대표이사 조CC에 관한 가지급금 회수로 회계처리를 하였다고 주장하면서 2018년 계정별원장(갑 제13호증)을 제출하였는데, 이는 원고의 대표이사 조CC이 아닌 김BB에 대한 가지급금을 회수하였음을 확인할 수 있는 자료(을 제3호증), 원고의 대표이사 조CC이 2021. 9. “원고는 2018년 주주 김BB의 주식을 000,000,000원에 매입 후 즉시 소각하였으나 배당소득에 대한 원천세 신고 누락하였음을 확인합니다.”고 작성한 확인서(을 제4호증) 등에 배치되는 내용의 것으로서 그대로 믿기 어렵고, 그 밖에 달리 위 인정사실을 뒤집을 만한 증거가 없다].
2. 구체적 판단 가) 국세기본법 제14조 제3항 에 따라 당사자가 거친 여러 단계의 거래 등 법적 형식이나 법률관계를 재구성하여 직접적인 하나의 거래에 의한 증여로 보고 증여세 과세대상에 해당한다고 하려면, 납세의무자가 선택한 거래의 법적 형식이나 과정이 처음부터 조세회피의 목적을 이루기 위한 수단에 불과하여 그 재산이전의 실질이 직접적인 증여를 한 것과 동일하게 평가될 수 있어야 하고, 이는 당사자가 그와 같은 거래형식을 취한 목적, 제3자를 개입시키거나 단계별 거래 과정을 거친 경위, 그와 같은 거래방식을 취한 데에 조세부담의 경감 외에 사업상의 필요 등 다른 합리적 이유가 있는지 여부, 각각의 거래 또는 행위 사이의 시간적 간격, 그러한 거래형식을 취한 데 따른 손실 및 위험부담의 가능성 등 관련 사정을 종합하여 판단하여야 한다(대법원 2017. 2.15. 선고 2015두46963 판결 등 참조).나) 앞서 인정한 사실 및 앞서 든 증거들과 변론 전체의 취지에 의하여 알 수 있는 아래의 사정들을 종합하여 보면, 단계적으로 이루어진 이 사건 증여, 이 사건 양도, 주식소각의 일련의 거래는 원고와 김BB이 처음부터 조세회피 목적을 이루기 위해 채택한 수단에 불과하고, 그 실질은 김BB이 당초 보유하던 이 사건 주식을 원고에게 직접 양도하고 그 소각대금을 받는 것과 동일한 거래 내지 행위로 평가하는 것이 타당하다. 따라서 피고가 위와 같이 일련의 거래를 그 경제적 실질 내용에 따라 파악하고 국세기본법 제14조 를 적용하여 김BB에게 직접 의제배당소득이 발생한 것으로 보아 원고에 대하여 2018년 귀속 배당소득세(원천징수분)를 부과한 이 사건 처분은 적법하다. 따라서 원고의 주장은 받아들이지 않는다.
(1) 납세의무자는 경제활동을 할 때 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지의 법률관계 중 하나를 선택할 수 있고, 과세관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 하므로(대법원 2023. 11. 30. 선고 2020두37857 판결 등 참조), 조세부담 경감이라는 결과가 발생하였다는 사정만으로 납세의무자가 선택한 거래형식을 함부로 부인해서는 안 된다. 그러나 납세의무자가 그와 같은 선택의 자유를 남용하여 조세 부담을 회피할 목적으로 과세요건사실에 관하여 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취한 경우라면, 과세관청으로서는 국세기본법 제14조 의 실질과세 원칙에 따라 그 형식이나 외관이 아니라 그 실질에 따라 과세할 수 있다.
(2) 김BB과 조CC은 부부관계이고, 김BB이 2017. 7.까지 원고의 대표이사였다가 이후 그 배우자인 조CC이 원고의 대표이사로 있으며, 김BB이 원고의 주식 41,000주를 보유한 1대 주주로서 김BB과 조CC은 앞서 본 일련의 거래의 구조를 조정하거나 통제할 수 있었던 점, 위와 같은 일련의 거래가 2개월 정도의 짧은 기간 내에 이루어진 점, 조CC은 2021. 9.경 ‘자신이 원고의 대표이사로서 2017. 7.부터 회사를 운영하고 있는데, 원고는 2018년 주주 김BB의 주식을 000,000,000원에 매입 후 즉시 소각하였으나 배당소득에 대한 원천세 신고누락하였음을 확인한다’는 내용의 확인서를 직접 작성하였고, 실제로도 원고가 조CC로부터 이 사건 주식을 매수하였음에도 그 주식 매수대금 000,000,000원을 조CC에게 지급한 것이 아니라 조CC에게 매수대금을 지급하는 것에 갈음하여 원고의 김BB에 대한 기존 가지급금 채권 000,000,000원을 회수한 것으로 처리한 점(이에 의하면 주식 매도대금 000,000,000원이 김BB에게 귀속되어 김BB이 그 000,000,000원을 가지고 원고에게 기존 가지급금 채무를 변제한 셈이 된다), 조CC이 이 사건 주식 양도대금을 김BB에게 대여하였음을 인정할 아무런 자료가 없는 점 등에 비추어 보면, 일련의 거래를 통한 김BB과 그 배우자 조CC의 목적과 의도는 김BB 소유의 이 사건 주식으로 김BB의 가지급금 채무 상환을 위한 자금을 마련하는 과정에서 김BB의 배당의제로 인한 조세부담을 회피하고자 하는 데에 있었다고 봄이 상당하다.
(3) 이 사건 주식은 그 전부가 2018. 7. 9.자 이 사건 증여 후 불과 2개월이 지나기 전인 2018. 8. 30. 원고에 양도된 후 같은 날 바로 소각된 점, 이 사건 증여 및 이 사건 양도의 가액이 000,000,000원으로 일치하는 점, 원고의 2018. 7. 26.자 임시주주총회 의사록에 의하면 주주 조CC과 김BB만이 출석하였고 ‘원고의 최근 경영여건에 따라 자기주식을 취득할 필요가 있음’에 따라 이 사건 주식을 취득하는 것으로 기재되어 있으며, 또한 원고의 2018. 7. 26.자 이사회 의사록에 의하면 대표이사 조CC과 사내이사 김BB만이 출석하여 ‘재무구조 개선을 위한 이익소각 목적’으로 이 사건주식을 취득하는 것으로 기재되어 있으나, 당시 그와 같은 사업상 필요가 있었다고 볼만한 근거가 확인되지 않는 점 등에 비추어 보면, 이 사건 증여, 양도, 주식소각의 일련의 거래의 목적은 의제배당으로 인한 조세부담을 회피하고자 하는 데 있는 것으로보일 뿐, 각각의 거래에 독립한 경제적 목적과 실질이 존재한다거나 다른 합리적인 거래의 경제적 이유가 있다고 보기 어렵다.
(4) 조CC이 원고에게 이 사건 주식을 양도한 2018. 8. 31. 바로 이 사건 주식은 소각되었고, 원고가 조CC에게 지급하여야 할 주식 매수대금 000,000,000원은 원고가 조CC에게 실제로 지급한 것이 아니라 김BB의 원고에 대한 가지급금 채무 000,000,000원의 상환을 위하여 모두 사용되었다. 이와 같이 이 사건 증여, 양도, 주식 소각의 일련의 거래로 인하여 발생한 이득은 모두 김BB의 원고에 대한 가지급금 채무변제에 사용됨으로써 종국적으로 김BB에게 귀속되었다(이에 대하여 원고는 위 양도대금이 김BB이 아닌 조CC의 가지급금 채무 상환에 사용되었다고 주장하나, 앞서 본 바와 같이 원고의 위와 같은 주장은 이유 없다). 나아가 원고는 당사자들은 거래구조를 선택할 수 있고, 당사자가 선택한 거래구조에 따라 배우자증여공제 한도를 이용하여 그만큼 공제 한도가 감소하였으므로 김BB이 조세 회피를 목적으로 거래구조를 선택하였다고 볼 수 없다는 취지로 주장하기도 하나, 이와 같은 공제 한도의 감소로 인하여 손실이 현실화된 것은 아닌바 그것이 현실적·경제적 조세 회피·절감의 이익과 동일한 가치가 있다거나 이를 정당화할 정도에 이른다고 보기 어렵다.
(5) 한편 원고는, ① 피고가 김BB이 배우자인 조CC에게 양도대금을 증여하는 잉여거래를 추가하는 복수의 거래로 재구성하였다거나, ② 김BB이 원고에게 이 사건 주식을 직접 양도한 행위로 재구성하는 것은 소득의 귀속자가 조CC인 점에 비추어 허용되지 않는다거나, ③ 수증자(조CC)가 제3자(원고)에게 그 자산을 양도한 경우 증여자(김BB)가 보유한 기간 동안의 자본이득에 대해서는 과세하지 않는 것이 원칙이어서 국세기본법 제14조 를 적용하여 거래의 유효성을 부인하고 원고에게 의제배당소득에 대한 소득세를 부과할 수 없다는 취지로 주장하고 있다. 그러나 원고의 위와 같은 주장들은 모두 앞서 본 바와 같이 이미 사실인정의 과정에서 배척된 원고의 주장사실, 즉 이 사건 증여, 양도, 주식소각의 일련의 거래로 인하여 발생한 이득은 조CC의 원고에 대한 가지급금 채무 상환에 사용되어 조CC에게 귀속되었다는 원고의 주장사실을 전제한 것으로서, 위와 같은 원고의 주장사실을 받아들이지 않는 이상 더 나아가 살펴볼 필요 없이 모두 이유 없다.
원고의 청구는 이유 없으므로 기각한다.
판결 내용은 붙임과 같습니다.