구 소득세법 제89조 제1항 제4호에 정한 비과세 요건을 갖추지 못하였으 므로 피고가 부과한 이 사건 처분은 적법함
구 소득세법 제89조 제1항 제4호에 정한 비과세 요건을 갖추지 못하였으 므로 피고가 부과한 이 사건 처분은 적법함
사 건 2021구단835 양도소득세부과처분취소 원 고 박AA 피 고
○○세무서장 변 론 종 결
2021. 12. 16. 판 결 선 고
2022. 1. 27.
1. 원고의 청구를 기각한다.
2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청 구 취 지 피고가 2020. 6. 12. 원고에게 한 2019년 귀속 양도소득세 225,347,110원(가산세 포함)의 부과처분을 취소한다.
1. 원고는 2014. 7. 7. 이 사건 기존주택을 취득하였고, 2014. 10. 27. 이 사건 관리처분계획인가로 인하여 이 사건 조합원입주권을 취득했는데, 이 사건 기존주택에 대한 철거공사는 그 이후인 2016. 8. 6.에서야 시작되었으므로, 원고가 이 사건기존주택을 실제로 보유한 기간은 적어도 원고가 이 사건 기존주택을 취득한 2014. 7. 7.부터 철거공사 시작 전날인 2016. 8. 5.까지 2년 29일로 보아야 한다.따라서 원고는 2년 이상의 주택을 보유하여 1세대 1주택의 비과세 요건을 갖추었으므로, 이와 다른 전제에선 이 사건 처분은 위법하다.
2. 원고는 2019. 9. 9. 황CC 등과 이 사건 계약을 체결하면서 잔금 4억 원의 지 급일을 2019. 9. 18.로 정하되, 잔금지급일인 2019. 9. 18.부터 2019. 12. 20.까지를 전세기간으로 하여 잔금 4억 원을 전세보증금으로 하는 전세계약을 체결하는 것으로 계약서를 작성했으나, 이는 황CC 등의 요청으로 잔금지급일을 유예한 것에 불과하고, 원고가 황CC 등으로부터 잔금 4억 원을 실제로 지급받은 날은 2019. 11. 5.이며, 황CC 등이 위 매매계약서 특약사항 제1호에 따라 이주비대출금을 승계한 날도 2019.11. 5.이므로, 실제 대금청산일인 2019. 11. 5.을 양도시기로 보아야 하고, 설령 그렇지 않더라도 조합원명부의 명의변경이 있어야 조합원지위의 승계라는 권리변동의 효과가 발생하므로 원고가 조합원명부의 명의변경을 신청한 2019. 10. 2.을 양도시기로 보아야 한다. 나아가 양도시기를 2019. 9. 27.로 보든 2019. 10. 2.로 보든 양도시기는 모두 이 사건 준공인가일인 2019. 9. 27. 이후가 되는데, 재건축조합원이 갖는 조합원입주권은 신축주택에 대한 준공인가일에 신축주택에 대한 보존등기 여부와 무관하게 사실상의 주거용 건물인 신축주택으로 전환되므로, 결국 원고는 이 사건 조합원입주권이 아니라 이 사건 신축주택을 양도한 것으로 보아야 하고, 위와 같이 원고가 이 사건 신축주택을 양도한 것으로 보는 이상, 원고의 주택 보유기간은 이 사건 기존주택의 보유기간과 이 사건 신축주택의 공사기간, 이 사건 신축주택의 보유기간을 모두 통산하여야 한다. 따라서 원고는 1세대 1주택의 비과세 요건을 갖추었으므로, 이와 다른 전제에 선이 사건 처분은 위법하다.
1. 이 사건 기존주택의 사용
2. 이 사건 계약 및 이행 경과
3. 그 밖의 사정
1. 관련 법리 조세법률주의의 원칙에서 파생되는 엄격해석의 원칙은 과세요건에 해당하는 경우에는 물론이고 비과세 및 조세감면요건에 해당하는 경우에도 적용되는 것으로서, 납세자에게 유리하다고 하여 비과세요건이나 조세감면요건을 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 조세법의 기본이념인 조세공평주의에 반하는 결과를 초래하게 되므로 허용되어서는 아니 된다. 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다(대법원 2006. 5. 25. 선고 2005다19163 판결, 대법원 2010. 4. 29. 선고 2009두18325 판결, 대법원 2011. 12. 13. 선고 2011두20116 판결 등 참조). 조세감면의 혜택을 받고자 하는 자는 적용을 주장하는 조세감면에 관한 관계 법령에 따른 조세감면의 요건을 갖추었음을 과세관청에 입증하여야 하는 것으로서 비과세요건, 감면요건에 대한 입증책임은 이를 주장하는 납세의무자에게 있다(대법원 2000. 7. 7. 선고 98두16095 판결, 대법원 2008. 10. 23. 선고 2008두7830 판결 등 참조). 재건축조합의 조합원이 당해 조합에 기존의 주택이나 대지를 제공하고 그 사업계획에 따라 취득하게 되는 새로 건설되는 주택 및 부대ㆍ복리시설을 분양받을 권리(입주자로 선정된 지위)는 장차 그 분양받을 주택 등에 대한 소유권을 취득할 때까지는 구 소득세법 제94조 제1항 제2호 가목 소정의 ‘부동산을 취득할 수 있는 권리’에 해당한다(대법원 2007. 6. 15. 선고 2005두5369 판결 등 참조).
2. 이 사건 기존주택의 보유기간 관련 주장에 대한 판단
3. 이 사건 신축주택의 양도로 보아야 한다는 주장에 대한 판단
① 구 소득세법 제88조 제1항 은 ‘양도’란 자산에 대한 등기 또는 등록과 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등을 통하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다고 규정하고 있고, 앞서 본 바와 같이 구 소득세법은 양도 소득세에 관하여 재건축사업으로 완공한 신규주택과 그 신규주택을 취득할 수 있는 권리인 조합원입주권을 서로 다른 자산 또는 서로 다른 자산의 양도로 일 관하여 구분하고 있다.
② 이 사건에서 자산 양도의 원인이 되는 법률행위는 이 사건 계약인데, 구 소득세법 시행령 제162조 제1항 제8호 가 ‘완성되지 아니한 자산을 양도한 경우로서 해당 자산의 대금을 청산한 날까지 그 목적물이 완성되지 아니한 경우에는 그 목적물이 완성된 날을 양도의 시기로 본다’고 규정하고 있는 점에 비추어 보면, 이 사건 계약 당시 아직 완공되지 않은 신규주택을 양도의 대상으로 삼을 수는 있으나, 이 사건 계약은 그 제목부터 “조합원입주권 매매계약서”이고, 그 내용을 보더라도 “매도인과 매수인은 위 조합원입주권의 매매계약을 체결하고 아래와 같이 매매대금을 지급하기로 한다”(제1조), “매도인은 잔금 수령과 동시에 매수인에게 조합원지위 승계 및 소유권이전등기에 관한 서류 일체를 교부하고 조합원지위 승계 및 등기절차에 협력한다”(제2조), “본 계약은 ‘ 도시 및 주거환경정비법 시행령 부칙 제9조(투기과열지구내 조합원 지위 양도제한에 관한 특례 제3호(착공일부터 3년이상 준공되지 아니한 재건축 사업의 토지를 3년 이상 계속하여 소유하고 있는 경우)에 의한 매매거래이다”(특약사항 제4조) 2), “계약 당사자들의 과실이 아닌 문제로 조합원지위승계가 안될 시 매도인은 보존등기 후 매수인에게 양도하기로 한다”(특약사항 제5조)라고 기재되어 있는 등 이 사건 조합원입주권의 양도를 목적 및 내용으로 하는 계약임이 명시되어 있으므로, 이 사건 계약에서 양도의 대상이 되는 자산은 이 사건 신축주택이 아니라 이 사 건 입주권임이 분명하다. 뿐만 아니라 그 후 원고는 이 사건 계약의 이행을 위해 소외 조합에 조합원 명의를 매수인으로 변경하는 명의개서를 신청했고 소외 조합과 체결한 조합원용 공급계약에 따른 권리의무 일체를 매수인이 승계하도록 하는 절차도 이행했으며 심지어 양도소득세 신고․납부 시 양도자산의 종류를 ’재개발입주권‘으로 명시하기까지 했는데, 이러한 사정 역시 모두 이 사건 계약에 따라 원고로부터 매수인에게 양도되는 자산도 이 사건 조합원입주권임을 의미한다. 나아가 원고와 황CC 등이 2019. 9. 9. 이 사건 계약을 체결하면서 그냥 잔금지급일을 2019. 12. 20.로 정하지 않고 굳이 잔금지급일을 불과 9일 뒤인2019. 9. 18.로 정한 다음 잔금 4억 원을 전세보증금으로 전환하여 2019. 12. 20.까지 전세계약을 체결하는 방식을 취한 것도 앞서 본 바와 같이 이 사건 신축주택이 완공되면 더 이상 구 도시정비법 제39조 제2항 단서 제5호, 구 도시정비법 시행령 제37조 제3호 의 예외규정에 따라 조합원지위를 양도할 수 없기 때문으로 보이는데, 이는 원고가 황CC 등에게 추후 완공될 이 사건 신축주택이 아니라 이 사건 조합원입주권 자체를 이 사건 신축주택 완공 전에 양도하려던 의사였음을 의미하는 사정으로 이 역시 이 사건 양도의 대상이 되는 자산이 이사건 조합원입주권임을 뒷받침한다. 이와 같이 원고와 황CC 등 사이에 자산의 양도의 원인이 되는 이 사건 계약이 이 사건 조합원입주권의 양도를 목적과 내용으로 하여 체결되었고 실제로 그런 계약의 이행으로 이 사건 조합원입주권이양도된 이상, 원고가 황CC 등에게 양도한 자산은 이 사건 조합원입주권이고 그로 인해 발생한 양도소득도 이 사건 조합원입주권의 양도로 발생한 소득임이분명하다.
③ 원고는 이 사건 계약에 따른 대금청산 완료일이 이 사건 신축주택에 대한준공인가 이후인데 준공인가 이후에는 이 사건 조합원입주권이 아니라 이 사건 신축주택이 양도된 것으로 보아야 한다고 주장하나, 설령 원고의 주장대로 이 사건 계약에 따른 대금청산 완료일 등을 기준으로 한 양도의 시기가 이 사건 신축주택에 대한 준공인가 이후라고 하더라도, 구 소득세법 제98조 가 “자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 한다.”고 규정하고 그 위임에 따라 구 소득세법 시행령 제162조 제1항 각 호에서 당해 자산의 대금을 청산한 날로 보지 아니하는 경우를 별도로 규정하고 있는 것은 납세자의 자의를 배제하고 과세소득을 획일적으로 파악하여 과세의 공평을 기할 목적으로 소득세법령의 체계 내에서 여러 기준이 되는 자산의 취득시기 및 양도시기를 통일적으로 파악하고 관계규정들을 모순 없이 해석·적용하기 위하여 세무계산상 자산의 양도시기를 의제한 규정(대법원 2009. 5. 28. 선고 2009두2733 판결 참조)으로 원칙적으로 양수인이 사실상 해당 자산의 소유권을 취득한 시점을 기준으로 자산의 양도시기를 정한 것일 뿐이므로(대법원 2012. 3. 29. 선고 2011두8994 판결 참조), 위와 같은 규정에 따라 의제되는 양도의 시기에 따라 거꾸로 양도의 대상이 되는 자산이 달라진다는 것은 본말이 전도된 주장으로 수긍하기 어렵다. 오히려 앞서 본 바와 같이 원고가 주장하는 시기에 실제로 양도된 자산은 조합원명부의 명의개서절차와 조합원용 공급계약에 따른 권리의무의 승계절차를 통해 양도된 이 사건 조합원입주권 뿐이다. 뿐만 아니라 이 사건 계약에는 이 사건 계약에 따라 이 사건 조합원입주권의 양도가 이루어지지 않으면 추후 원고가 이 사건 신축주택에 관하여 소유권보존등기를 마친 후 이 사건 신축주택을 양도한다는 약정이 포함되어 있는데, 원고가 아니라 원고로부터 자산을 양수한 매수인인 황CC 등이 이 사건 신축주택에 관하여 소유권보존등기를 마치고 취득세를 납부한 점도 원고로부터 황CC 등에게 이 사건 신축주택 자체가 양도된 것이 아니라 이 사건조합원입주권이 양도되었음을 의미한다. 더구나 재건축조합이 시공회사와 사이에서 조합원으로부터 출자 받은 대지에 집합건물을 신축하기로 하는 공사계약을 체결하고 이를 시행함에 있어 도급계약당사자가 아니라 제3자에 불과한 조합원들이 그 신축자금의 일부를 제공하였다 하여 그러한 사정만 가지고 개별 조합원들이 신축된 집합건물 중 특정부분의 구분소유권을 원시취득 한다고 볼 수는 없고(대법원 2008. 10. 9. 선고 2008다45798 판결 등 참조), 구 도시정비법 제86조 에 의하면 사업시행자는 신축주택을 완공하여 준공인가를 받은 후 완공한 건축물 또는 대지의 소유권을 분양받을 자에게 이전하려면 그 내용을 해당 지방자치단체의 공보에 고시해야 하고 해당 건축물 또는 대지를 분양받을 사람은 위 고시가 있은 날의 다음 날에 그 건축물 등의 소유권을 취득하므로, 원고가 주장하는 양도의 시기는 아직 소외 조합의 이전고시가 있기 전이어서 원고는 아직 이 사건 신축주택에 대한 소유권을 취득한 상태도 아니었고 여전히 이 사건 조합원입주권만 보유하고 있었을 뿐이어서 그 양도의 시기에 이 사건 신축주택의 소유권이 이전될 수도 없고 황CC 등이 이 사건 신축주택의 소유권을 취득할 수도 없어 그 시기에 원고로부터 황CC 등에게 이전되는 자산은 이 사건 조합원입주권일 뿐, 이 사건 신축주택이 될 수 없다. 따라서 원고의 위 주장은 여러 모로 받아들이기 어렵다.
그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한 다. 1) 장기보유특별공제를 적용하기 위한 보유기간은 소득세법 제94조 제1항 제1호 에 규정된 자산을 계속하여 보유한 기간만을 통산하여야 하므로 그것이 멸실되었다가 신축되거나 다른 공제율을 적용하여야 하는 자산으로 변동된 경우에는 그 보유기간을 통산할 수 없음이 원칙이라고 할 것이다. 다만 재건축·재개발 조합원이 기존주택과 토지를 제공하고 취득한 조합원입주권에 기하여 새로운 주택을 취득한 경우에는 소득세법 시행령 제159조의2 에 의한 1세대 1주택에 해당하면 기존주택과 조합원입 주권 등의 보유기간까지 통산하여 소득세법 제95조 제2항 의 〈표 2〉에 규정된 장기보유특별공제율을 적용하여야 할것이나(대법원 2007. 6. 14. 선고 2006두16854 판결 참조), 상가의 연면적이 주택의 연면적보다 크거나 같은 겸용주택을 제공하고 취득한 조합원입주권에 기하여 새로운 주택을 취득한 경우에는 종전 겸용주택의 상가 부분과 그에 상응한 새로운 주택 부분은 이를 1세대 1주택으로 보아 그 보유기간을 통산할 만한 아무런 법률적 근거가 없으므로 종전 겸용주택의 상가 부분과 새로운 주택 부분은 소득세법 제95조 제2항 의 〈표 1〉과 〈표 2〉에 규정된 장기보유특별공제율을 적용하기 위한 보유기간을 각각계산하여야 한다(대법원 2014. 9. 4. 선고 2012두28025 판결). 2) 구 도시정비법(2021. 4. 13. 법률 제18046호로 개정되기 전의 것) 제39조 제2항 단서 제5호, 구 도시정비법 시행령(2020. 6. 23. 대통령령 제30797호로 개정되기 전의 것) 제37조 제3호에 의하면, 투기과열지구로 지정된 지역에서 재건축사업을 시행하는 경우 조합설립인가 후 해당 정비사업의 건축물 또는 토지를 양수한 자는 조합원이 될 수 없으나, 착공일부터 3년 이상 준공되지 아니한 재건축사업의 토지를 3년 이상 계속하여 소유하고 있는 양도인으로부터 그 건축물 또는 토지를 양수한 자는 조합설립인가 후에 양수하더라도 조합원이 될 수 있는데, 위와 같은 예외규정에 따른 계약임을 지칭하는 표현이다.
판결 내용은 붙임과 같습니다.