익금누락액을 법인운영에 필요한 비용을 충당하기 위한 가수금에 변제된 것으로 볼 수 있는지 여부

사 건 2019구합100355 소득금액변동통지처분취소 원 고 주식회사 xx자동차공업사검사소 피 고 대전세무서장 변 론 종 결

2019. 10. 10. 판 결 선 고

2019. 11. 21.

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다. 청 구 취 지 피고가 2018. 4. 2. 원고에게 한 각 귀속자를 aaa으로 소득금액을, 2012년 귀속분 상여 140,260,116원으로, 2013년 귀속분 상여 140,172,145원으로, 2014년 귀속분 상여 129,723,045원으로, 2015년 귀속분 상여 95,562,895원으로, 2016년 귀속분 상여 113,344,779원으로 하는 각 소득금액변동통지 처분을 각 취소한다.

• 가. 당사자의 인적관계

1. 원고(이하 ‘원고 회사’라고도 한다)는 자동차 정비 및 임대 사업을 영위하는 것을 주된 목적으로 하는 회사로 대전 ○구 ○○로에서 운행 중인 자동차의 안전도 적합 여부, 배출가스 허용기준 준수 여부와 같은 자동차 성능을 검사하는 영업을 하고 있고, 같은 소재지의 각 일부를 원고 회사로부터 ‘소(小)사장’인 bbb가 임차하여 수리 사업을, 역시 ‘소(小)사장’인 ccc이 임차하여 도장 사업을 각 영위하고 있다(을 제1호증 제2쪽 참조).

2. aaa은 원고 회사의 대표이사이다(갑 제1호증 참조).

• 나. 피고의 원고에 대한 소득금액변동통지 피고는 2018. 4. 2. 원고 회사에게 소득세법 시행령 제192조 제1항 에 따라 다음과 같이 각 소득금액변동통지를 하면서 ‘이 통지를 받은 법인 즉 원고 회사가 통지받은 순번 소득 종류 사업연도 귀속연도 소득금액(원) 소득자 1 상여(賞與) 2)

2012. 1. 1. ~ 2012. 12. 31. 2012 140,260,116 위 aaa 2 상여(賞與) 2013. 1. 1. ~ 2013. 12. 31. 2013 140,172,145 위 aaa 3 상여(賞與) 2014. 1. 1. ~ 2014. 12. 31. 2014 129,723,045 위 aaa 4 상여(賞與) 2015. 1. 1. ~ 2015. 12. 31. 2015 95,562,895 위 aaa 5 상여(賞與) 2016. 1. 1. ~ 2016. 12. 31. 2016 113,344,779 위 aaa 합계 619,062,980 소득에 대한 소득세를 원천징수하여 이 통지서를 받은 달의 다음 달 10일까지 납부하여야 한다.’는 처분 1) (이하 ‘이 사건 처분’이라고 한다)을 하였다(갑 제2호증 참조).

• 다. 이 사건 처분에 대한 원고의 불복

1. 원고 회사는 국세기본법 제68조 가 정한 90일 이내인 2018. 6. 28.(갑 제3호증 제4쪽 참조) 조세심판원에 이 사건 처분의 취소를 구하는 등의 심판청구를 하였고, 조세심판원은 이에 관하여 2018. 10. 25. 이 사건 처분 부분에 대한 원고 회사의 심판청구를 기각하는 결정을 하였다(갑 제3호증 참조).

2. 원고 회사는 그때부터 국세기본법 제56조 제2, 3항이 정한 90일 이내임이 기록상 분명한 2019. 1. 17. 이 사건 소를 제기하였다. 【 인정근거 】다툼 없는 사실, 갑 제1, 2, 3호증, 을 제1호증의 각 기재, 기록상 분명한 사실 및 변론 전체의 취지

이 사건 처분과 관련한 법령은 다음과 같다(이 사건과 관계있는 부분만 적시한다, 이하 같다). 소득세법 시행령 제192조(소득처분에 따른 소득금액변동통지서의 통지)

① 법인세법에 의하여 세무서장 또는 지방국세청장이 법인소득금액을 결정 또는경정함에 있어서 처분되는 배당ㆍ상여 및 기타소득은 법인소득금액을 결정 또는경정하는 세무서장 또는 지방국세청장이 그 결정일 또는 경정일부터 15일내에 기획재정부령이 정하는 소득금액변동통지서에 의하여 당해 법인에게 통지하여야 한다. 다만, 당해 법인의 소재지가 분명하지 아니하거나 그 통지서를 송달할 수 없는 경우에는 당해 주주 및 당해 상여나 기타소득의 처분을 받은 거주자에게 통지하여야 한다.

④ 세무서장 또는 지방국세청장이 제1항에 따라 해당 법인에게 소득금액변동통지서를 통지한 경우 통지하였다는 사실(소득금액 변동내용은 포함하지 아니한다)을 해당 주주 및 해당 상여나 기타소득의 처분을 받은 거주자에게 알려야 한다. 구 법인세법(2018. 12. 24. 법률 제16008호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘법인세법’이라고만 한다) 제67조(소득 처분) 제60조에 따라 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조에 따라 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정할 때 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여ㆍ배당ㆍ기타사외유출ㆍ사내유보 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다. 법인세법 제66조(결정 및 경정)

② 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 제60조에 따른 신고를 한 내국법인이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 경정한다.

1. 신고 내용에 오류 또는 누락이 있는 경우

③ 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 제1항과 제2항에 따라 법인세의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하는 경우에는 장부나 그 밖의 증명서류를 근거로 하여야 한다. 다만, 대통령령으로 정하는 사유로 장부나 그 밖의 증명서류에 의하여 소득금액을 계산할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 추계할 수 있다. 구 법인세법 시행령(2019. 2. 12. 대통령령 제29529호로 개정되기 전의 것) 제106조(소득처분)

① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 처분한다.1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주 등이 아닌 주주 등인 임원 및 그와 제43조 제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식 등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 30/100 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 대표자가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 이 조에서 같다)에게 귀속된 것으로 본다 [이른바 ‘ 대표자 인정상여 ’ 제도 3) 이다].

• 가. 귀속자가 주주 등(임원 또는 사용인인 주주 등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당
• 나. 귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여
• 다. 귀속자가 법인이거나 사업을 영위하는 개인인 경우에는 기타 사외유출. 다만, 그 분여된 이익이 내국법인 또는 외국법인의 국내사업장의 각 사업연도의 소득이나 거주자 또는 소득세법 제120조 에 따른 비거주자의 국내사업장의 사업소득을 구성하는 경우에 한한다.
• 라. 귀속자가 가목 내지 다목 외의 자인 경우에는 그 귀속자에 대한 기타소득

2. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출되지 아니한 경우에는 사내유보로 할 것

3. 제1호에도 불구하고 다음 각 목의 금액은 기타 사외유출로 할 것

• 가. 법 제24조에 따라 익금에 산입한 금액

② 제104조 제2항 (추계 결정 및 경정에 대한 규정이다) 의 규정에 의하여 결정된 과세표준과 법인의 대차대조표상의 당기순이익과의 차액(법인세 상당액을 공제하지 아니한 금액을 말한다)은 대표자에 대한 이익처분에 의한 상여로 한다. 다만, 법 제68조 단서의 규정에 해당하는 경우에는 이를 기타 사외유출로 한다.

④ 내국법인이 국세기본법 제45조 의 수정신고기한 내에 매출누락, 가공경비 등 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우의 소득처분은 사내유보로 한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당되는 경우로서 경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우에는 그러하지 아니하다.

2. 세무조사가 착수된 것을 알게 된 경우

5. 수사기관의 수사 또는 재판 과정에서 사외유출 사실이 확인된 경우

• 가. 원고의 주장 요지

3. 대표자(위 aaa이 해당한다)에게 귀속된 인정상여금은 그 대표자의 근로소득으로 취급되어 소득세법에 근거한 과세가 이루어지고(소득세법 제20조 제1항 제3호 참조), 관세관청은 그 소득세를 지급자인 원고 회사로부터 원천징수할 수 있게 된다(소득세법 제127조 제1항 제4호 참조). 원고 회사는 2012년부터 2016년까지 결손이 계속되어 경영상태가 극히 좋지 못하였고, 이에 원고 회사의 대표이사인 위 aaa이 원고 회사의 운영에 필요한 비용을 충당하기 위하여 원고 회사 명의의 계좌에 수시로 가수금을 입금하여 그 가수금 합계액이 2012년 말 990,900,000원에, 2016년 말 1,221,133,530원에 각 이를 정도였다. 따라서 이 사건 처분이 위 aaa의 소득금액으로 본 위 합계액 619,062,980원 상당의 수익이 원고 회사 밖으로 사외유출되었다거나 위 aaa에게 귀속된 사실 자체가 있을 수 없다. 이 사건 처분은 사실을 오인하여 처분근거가 없으므로 위법하다.

1) 관련 법리

• 가) 구 법인세법(2007. 12. 31. 법률 제8831호로 개정되기 전의 것, 이하 이 항에서 같다) 제67조는 “법인세의 과세표준을 신고하거나 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액은 그 귀속자에 따라 상여ㆍ배당ㆍ기타 사외유출ㆍ사내유보 등 대통령령이 정하는 바에 따라 처분한다.”고 규정하고, 구 법인세법 시행령(2008. 2. 22. 대통령령 제20619호로 개정되기 전의 것, 이하 이 항에서 같다) 제106조 제1항 제1호 단서는 “귀속이 불분명한 경우에는 대표자에게 귀속된 것으로 본다.”고 규정하고 있는데, 구 법인세법 제67조 에서의 소득처분은 법인세의 과세표준을 신고하거나 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액이 법인의 내부에 유보된 것인지 또는 사외로 유출된 것인지를 확정하고, 만일 당해 금액이 사외로 유출된 것이라면 누구에게 어떤 소득의 형태로 귀속된 것인지를 특정하여 그 귀속자와 소득의 종류를 확정하는 세법상의 절차로서 이미 특정과세연도에 귀속된 소득을 사후적으로 확인하는 절차인바, 익금에 산입한 금액이 사외로 유출된 것이 분명한 경우에는 반드시 누군가에게 귀속되었을 것이나, 과세자료 등을 통하여 그 귀속자를 객관적으로 확정할 수 없는 ‘귀속 불분명’의 경우를 충분히 예상할 수 있으므로, 구 법인세법 제67조 가 “… 익금에 산입한 금액은 그 귀속자에 따라 … 처분한다.”고 규정하여 ‘그 귀속자에 따라’라는 문언을 사용하였다고 하더라도, 위 법조가 대통령령에 위임하고 있는 소득처분의 종류와 내용에는 사외유출된 익금산입액이 누군가에게 귀속되었을 것임은 분명하나 그 구체적 귀속자를 밝힐 수 없는 경우를 포함하고 있다고 봄이 상당하므로, 구 법인세법 시행령 제106조 제1항 제1호 단서가 모법인 구 법인세법 제67조 의 위임 범위를 벗어난 무효의 규정이라고 할 수 없다. 구 법인세법 제67조, 구 법인세법 시행령 제106조 제1항 제1호 단서는 “법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액 중 사외유출된 것이 분명하나 귀속이 불분명한 금액은 대표자에게 귀속된 것으로 본다.”는 취지로 규정하고 있는 바, 이와 같은 법인세법상의 ‘대표자 인정상여’ 제도는 그 대표자에게 그러한 소득이 발생한 사실에 바탕을 두는 것이 아니라 세법상의 부당행위를 방지하기 위하여 그러한 행위로 인정될 수 있는 일정한 사실에 대하여 그 ‘실질에 관계없이 무조건’ 대표자에 대한 상여로 간주하도록 하는 데 그 취지가 있는 것이므로, 이 경우 대표자는 위 익금산입액의 귀속이 분명하다는 점을 증명하지 못하는 한 그 금원이 ‘현실적으로 자신에게 귀속되었는지 여부에 관계없이’ 근로소득세를 납부할 의무가 있다고 할 것이다. 따라서 대표자는 익금산입액의 귀속이 불분명하다는 사유로 상여처분된 소득금액에 대하여는 특별한 사정이 없는 한 그 금액이 현실적으로 자신에게 귀속되었는지 여부에 관계없이 원천징수의무자인 법인이 납부한 갑종근로소득세액 상당을 당해 법인에게 지급할 의무가 있고, 이 경우 법인의 구상금청구를 거절하기 위해서는 법인의 업무를 집행하여 옴으로써 그 내부사정을 누구보다도 잘 알 수 있는 대표자가 인정상여로 처분 된 소득금액이 자신에게 귀속되지 않았을 뿐만 아니라 귀속자가 따로 있음을 밝히는 방법으로 그 귀속이 분명하다는 점을 증명하여야 한다(대법원 2008. 9. 18. 선고 2006다49789 전원합의체 판결 참조).
• 나) 법인이 매출사실이 있음에도 불구하고 그 매출액을 장부에 기재하지 아니한 경우에는 특별한 사정이 없는 한 매출누락액 ‘전액’이 사외로 유출된 것으로 보아야 하고, 이 경우 그 매출누락액이 사외로 유출된 것이 아니라고 볼 특별사정은 이를 주장 하는 ‘법인’이 입증하여야 하며, 법인이 매출에 의하여 수령한 대금을 내용이 확정되지 아니한 임시계정인 가수금 계정에 계상함으로써 그 상대계정인 현금이 일단 법인에 들어온 것으로 회계처리를 하였다고 하더라도, 만일 그 가수금 계정의 내용이 대표이사로부터의 단기 차입금 거래를 기장한 것으로서 장차 이를 대표이사에게 반제해야 할 채무라는 것이 밝혀진 경우에는 그 가수금 거래는 법인의 순자산의 변동 내지 증가를 수반하지 아니하는 것으로서 법인의 수익이나 비용과는 무관한 것이므로, 그 가수금 채무가 애당초 반제를 예정하지 아니한 명목만의 가공채무라는 등의 특별한 사정이 없는 한, 장부에 법인의 수익으로서 기재되었어야 할 매출누락액은 이미 사외로 유출되어 위 가수금 거래의 상대방인 대표이사에게 귀속된 것으로 보아야 할 것이다(대법원 2002. 1. 11. 선고 2000두3726 판결 참조).
• 다) 이러한 법리는 이 사건에도 그대로 적용할 수 있다. 2)

• 가) 피고의 원고 회사에 대한 세무조사 결과에 의하면, 원고 회사는 2012년부터 2016년까지 사이에 걸쳐 다음 표 기재와 같이, 자신이 앞서 본 bbb, ccc에게 사업장 부지를 임대하며 받은 월 차임 즉 임대료를 장부상 익금(법인세법 제15조 참조)으로 계상하지 않고(이른바 ‘매출누락’), 자신이 실제 부담하지 않은 인건비를 마치 부담한 것처럼 장부상 손금(법인세법 제19조 참조)으로 허위 계상해 왔다고(이른바 ‘가공비용’) 할 수 있다(을 제1호증 제4쪽, 갑 제3호증 제9쪽 참조). 위 세무조사 결과에 비추어, 원고 회사가 실제 지출하고도 장부상 계상하지 않았으나 손금으로 추인된 임차료와 인건비는 다음 표 기재와 같이 총 합계 244,727,200원이 라고 볼 수 있다. 따라서 법인세법 제67조 에 따라 앞서 본 매출누락 및 가공비용에 의해 원고 회사에게 익금으로 추가 산입할 금액은 다음과 같이 계산되어 액수가 합계 619,062,980원이 라고 할 수 있고, 위 619,062,980원은 장부상 법인세의 과세대상이 되는 원고 회사의 소득에서 누락되어 있다(을 제1호증 참조). 위 사정들을 종합해 볼 때, 원고 회사의 익금에 추가로 산입되었어야 할 앞서 본619,062,980원은 특별한 사정이 없는 한 사외로 유출되었다고 봄이 타당하다.
• 나) 이에 대하여 원고 회사는 앞서 보았듯이 위 619,062,980원 상당의 수익이 현실적으로 원고 회사 밖으로 사외유출되었다거나 위 aaa에게 귀속된 바가 없다고 주장하나, 원고 회사가 위 aaa으로부터 가수금을 입금받고 이를 변제해온 내역이 적시되어 있는 갑 제5호증(계정별 원장)의 기재만으로 위 주장을 인정하기에 부족하고 달리 이를 인정할만한 아무런 증거가 없다. 원고 회사의 이 부분 주장을 받아들이지 아니한다.
• 다) 이 사건 처분은 처분근거가 있고 적법하다.

그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.