양수인이 양도인의 최초 부동산 매매 계약을 해지하기 위해 지급한 계약해지금은 양도가액에 포함됨

사 건 대전고등법원-2020-누-11099(2020.09.25) 원고, 항소인

○○○ 피고, 피항소인

○○서장 제1심 판 결 2020.04.16 변 론 종 결 2020.08.21 판 결 선 고 2020.09.25

1. 원고의 항소를 기각한다.

2. 항소비용은 원고가 부담한다. 청구취지 및 항소취지 제1심판결을 취소한다. 피고가 2017. 11. 1. 원고에 대하여 한 2012년 귀속 양도소득세 62,369,173원의 부과처분을 취소한다(아래에서 보는 바와 같이 피고는 2017. 11. 1. 원고에게 양도소득세 및 가산세 합계 127,639,629원의 부과처분을 하였다가 그 후 수 회에 걸쳐 세액을 감액하는 처분을 하여 최종적으로 2020. 1. 6. 양도소득세 및 가산세 합계 71,119,173원을 부과하였으므로, 결국 이 사건의 소송물은 2017. 11. 1.의 양도소득세 및 가산세 71,119,173원의 경정결정이 되고, 원고는 그 중 이미 납부한 세액 8,750,000원을 제외한 나머지 62,369,173원 부분을 다투는 것으로 선해하여 판단한다).

• 가. 원고는 ○○시 ○○구 ○동 ○○-4 답 241㎡ 및 지상주택이 ○○○○개발특구 사업부지로 편입됨에 따라 사업시행자인 ○○○○○○공사로부터 이주자택지 분양권 (이하 ‘이 사건 분양권’이라 한다)을 취득하였다.
• 나. 원고는 2011. 3. 25. 고AA에게 이 사건 분양권을 7,100만 원에 양도하는 계약을 체결하고, 같은 날 매매대금 전액을 수령하였다(이하 ‘1차 계약’이라 한다).
• 다. 그 후 원고는 2012. 11. 27. ○○○○○○공사로부터 이 사건 분양권의 대상토지로 확정된 ○○시 ○○구 ○동 ○○-3 대 267㎡를 191,760,000원에 공급받기로 하는 계약을 체결하였고, 같은 날 고AA은 ○○○○○○공사에 19,176,000원을 납부하였다.
• 라. 그런데 원고는 2012. 12. 3. 김BB에게 이 사건 분양권을 재차 양도하는 계약을 체결하였고(이하 ‘2차 계약’이라 한다), 김BB은 2012. 12. 7. 1차 계약의 해제를 위하여 원고 명의로 고AA에게 1차 계약의 매매대금 및 위약금 1억 원과 계약보증금 2천만 원 합계 1억 2천만 원을 변제공탁하였고(이하 ‘이 사건 공탁’이라 한다), 그 무렵 원고 명의로 1차 계약에 대한 해제통지가 이루어졌다.
• 마. 원고는 2012. 12. 10. 피고에게 2차 계약에 따른 양도소득세 예정신고를 하면서 양도가액을 211,760,000원, 취득가액을 191,760,000원으로 하여 양도소득금액을 20,000,000원으로 신고하고, 양도소득금액에서 기본공제액 2,500,000원을 공제한 과세표준 17,500,000원에 세율 50%를 적용하여 산출된 8,500,000원의 세액을 납부하였다.
• 바. 한편, 피고는 2017. 11. 1. 원고에 대한 양도소득세 실지조사를 거쳐 원고에게 양도소득세 87,926,000원과 가산세 등 합계 136,389,629원의 부과처분을 하였다[양도가액 178,352,000원(2차 계약 양수인 김BB이 원고를 대신해 공탁한 120,000,000원 + 2차 계약서상의 매매가액 39,176,000원 + 1차 계약자 고AA이 2012. 11. 27. ○○○○○○공사에 지급한 19,176,000원), 양도소득금액 178,352,000원3), 기본공제 2,500,000원, 과 세표준 175,852,000원, 세율 50%, 결정세액 87,926,000원, 신고불성실 가산세 7,917,600원, 납부불성실 가산세 40,546,029원, 총결정 세액 136,389,629원, 기납부 세액 8,750,000원, 차감고지세액 127,639,629원].
• 사. 그 후 피고는 다시 2018. 1. 2.경 직권으로 양도소득세 및 가산세를 136,389,629원에서 120,932,814원으로 감액하는 경정결정을 하였다(고AA이 ○○○○○○공사에 지급한 19,176,000원을 양도가액에서 제외하여 양도가액을 159,176,000원으로 계산함).
• 아. 원고는 이에 불복하여 조세심판원에 조세심판청구를 제기하였고, 조세심판원은2019. 9. 10. ① 이 사건 분양권의 취득시기는 ○○○○○○공사가 원고에게 이주택지 분양권에 대한 권리가 확정되었음을 통보한 2011. 12. 5.이어서 1년 이상 보유한 양도자산으로 종전 적용한 50% 세율이 아닌 40% 세율로 적용하여 양도소득세를 경정하고 ② 2차 계약의 정산지불금 중 19,170,000원에 대한 실제지급여부 및 필요경비에 대해 재조사하라는 결정을 하였다.
• 자. 이에 따라 피고는 재조사 후 2018. 10. 24. 양도소득세 및 가산세를 120,932,814원에서 74,734,625원으로 감액하는 경정결정을 하였다(19,176,000원을 원고가 수령하지 않은 것을 확인하고 양도가액에서 제외하여 양도가액을 140,000,000원8)으로 산정하고 이 사건 분양권을 1년 이상 보유한 것으로 정정해 세율 40% 적용함).
• 차. 그 후 피고는 다시 원심 계속 중이던 2020. 1. 6. 고AA이 ○○○○○○공사에 지급한 19,176,000원을 취득가액으로 인정하여9) 양도소득세 및 가산세를 74,734,625원에서 71,119,173원으로 감액하는 경정결정을 하였다(기납부 세액 8,750,000원을 제외하면 62,369,173원이 됨. 이하 최종적으로 감액경정되고 남은 양도소득세 및 가산세 부과 처분을 ‘이 사건 처분’이라 한다). [인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 6, 10호증, 을 제1 내지 9호증(가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

별지 기재와 같다.

피고는 최종적으로 이 사건 처분을 하면서 원고가 김BB으로부터 받은 2천만 원과 이 사건 공탁금 1억 2천만 원을 합한 1억 4천만 원을 양도가액으로 인정하였는데, 이 사건 공탁금은 전적으로 1차 계약을 해제하고자 하였던 김BB의 필요에 따라 지출한 비용에 불과하고 그 돈이 종국적으로 원고에게 귀속된 것이 아니며 실제로 원고를 거쳐 고AA에게 공탁된 것도 아니므로, 원고가 양도의 대가로 얻은 실질적인 소득에 포함될 수 없다. 따라서 이와 다른 전제에서 이 사건 공탁금을 원고의 소득으로 포함시켜 실질과세의 원칙을 간과한 이 사건 처분은 위법하다.

• 가. 관련 법리 소득세법 제95조 제1항 은 자산의 양도로 인하여 발생하는 총 수입금액을 양도 가액으로 규정하고 있는바, 여기서 “총수입금액”이란 당해 자산의 객관적인 가액을 가리키는 것이 아니라 구체적인 거래에 있어서 양도인이 당해 자산을 양도하는 대가로 취득하는 모든 수입을 뜻하고, 대가에 해당하는지 여부는 실질과세의 원칙상 그 명목여하에 관계없이 경제적 실질이 당해 자산의 양도와 대가관계에 있는지 여부에 의하여 판단하여야 할 것이다(대법원 1992. 7. 14. 선고 92누2967 판결 참조). 또한, 양도소득의 과세대상인 양도행위 이전에 한 별도의 매매계약을 해제하기 위하여 지출한 위약금은 위 양도행위와는 직접 관련이 없는 것일 뿐만 아니라 구 소득세법 제97조 소정의 필요경비도 아니므로 위 양도행위로 인한 총수입 금액(양도가액)에서 이를 공제하거나 필요경비로 처리될 성질의 것이 아니다(대법원 1980. 7. 8. 선고 79누374 판결, 대법원 2007. 9. 20. 선고 2005두15380 판결 참조).
• 나. 판단 위 인정사실과 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음과 같은 사정에 의하면, 이 사건 공탁금은 그 경제적 실질이 2차 계약에 따른 이 사건 분양권의 양도와 대가관계에 있거나, 이 사건 처분의 과세대상인 2차 계약 이전에 한 1차 계약을 해제하기 위하여 지출한 비용으로 볼 수 있으므로 위 양도행위로 인한 총수입 금액(양도가액)에서 이를 공제할 성질의 것이 아니다. 그렇다면 이 사건 공탁금 상당액을 이 사건 분양권의 양도가액에 포함하여 과세한 이 사건 처분은 정당하다.

① 원고는 고AA과 1차 계약을 체결하면서 특약사항에서 정한 바에 따라 고AA에게 1억 원의 약속어음 공정증서를 작성하여 주었다. 1차 계약서에 위 1억 원의 성질에 대하여 명시적인 규정은 없으나, 1차 계약이 제대로 성사되지 않을 경우를 대비하여 그 중 7,100만 원은 매매대금의 반환으로, 나머지 2,900만 원은 손해배상 및 이자 상당액 등의 지급을 위하여 위 공정증서가 작성된 것으로 봄이 타당하다.

② 피고의 최종적인 2020. 1. 6.자 감액 경정결정은 이 사건 공탁금 1억 2,000만원에 김BB이 원고에게 지급한 2,000만 원을 합한 1억 4,000만 원을 양도가액으로 산정하고, 고AA이 ○○○○○○공사에 지급한 19,176,000원을 취득가액으로 인정하여 이를 양도가액에서 공제하였다. 그런데 피고가 양도가액으로 인정한 이 사건 공탁금 1억 2,000만 원은 원고가 1차 계약 후 수령한 매매대금 71,000,000원과 반환 시까지 손해배상 및 이자 상당액 등 2,900만 원, 고AA이 ○○○○○○공사에 납부한 계약보증금 등 2천만 원(실제 납입금 19,176,000원과 반환 시까지 이자 상당액)으로 구성된 것인데, 위 세부항목들은 모두 원고가 1차 계약을 해제하기 위해서 원고의 계산과 책임하에 고AA에게 지급하여야 하는 원고의 채무로 보아야 한다.

③ 원고로서는 이미 이 사건 분양권에 관하여 1차 계약을 체결한 상태에서 이중으로 2차 계약을 체결하였으므로, 2차 계약으로부터 얻을 수 있는 총 수입이 1차 계약을 해제하는 비용을 상회하여야만 2차 계약을 체결할 경제적 동기가 충족된다 할 것이므로, 1차 계약을 해제하기 위해 소요되는 비용에 해당하는 이 사건 공탁금은 적어도 2차 계약의 이행과정의 측면에서는 2차 계약의 목적물인 이 사건 분양권을 양도하는 대가로 취득하는 수입에 해당한다.

④ 결국 2차 계약 당사자들 사이에서는 2차 계약 이행 과정에서 양측의 편의(매도인, 매수인 모두 1차 계약 해제의 확실성이 담보되어야 했었고, 원고가 매수대금을 지급받은 후 공탁하는 과정의 불확실성을 없애기 위해 매수인 측에서 원고의 이름으로 곧바로 공탁하는 방식을 선택한 것으로 봄이 상당하다)를 위해 2차 계약의 양도대금 중 일부를 지급하는 방법의 일환으로 매수인인 김BB이 원고의 명의로 이 사건 공탁금을 공탁하는 방식으로 2차 계약의 매수대금을 지급한 것으로 볼 수밖에 없다.

⑤ 또한 김BB이 이중매매에 해당하는 2차 계약의 매수인이라 할지라도 1차 계약의 매수인인 고AA에게 직접적으로 금원을 지급할 의무는 없고, 더구나 원고의 고AA에 대한 채무를 인수하였다고 볼 수도 없으므로 이 사건 공탁금은 결국 1차 계약을 해제하기 위한 원고의 필요로 지출한 돈이지 김BB의 필요에 의하여 지출하였다고 볼 수 없다.

그렇다면 원고의 청구는 이유 없어 기각할 것인바, 제1심 판결은 이와 결론을 같이 하여 정당하므로, 원고의 항소는 이유 없어 기각한다.