환매권 토지의 취득가액 산정방법

사 건 2019구단100556 원 고 A.A.A 피 고 B.B세무서장 변 론 종 결 2019.11.21 판 결 선 고 2020.01.16

1. 원고들의 항소를 모두 기각한다.

2. 항소비용은 원고들이 부담한다. 청구취지 및 항소취지 제1심 판결을 취소한다. 피고가 2017. 9. 6. 원고 D.D.D에게 한 2015년 귀속 양도소득 세 42,131,730원 및 농어촌특별세 1,368,830원의 부과처분 및 원고 A.A.A에게 한 2015년 귀속 양도소득세 17,887,740원 및 농어촌특별세 581,160원의 부과처분(이하, 이를 통틀어 ‘이 사건 각 처분’이라 한다)을 각 취소한다.

• 가. 이 사건 각 토지에 관한 환매권 행사

1. 원고들의 아버지인 B.B.B는 천안시 동남구(이하 ‘쟁점토지①’이라고 한다)를 단독소유하고 있었고, B.B.B와 원고들은 같은 리 100-1 답 5,990㎡(이하 ‘쟁점토지②’라고 한다), 같은 리 101-8 답 4,321㎡(이하 ‘쟁점토지③’ 이라고 한다)를 합유하고 있었다(이하, 위 각 토지를 통틀어 ‘이 사건 각 토지’라 한다).

2. 원고들 및 B.B.B는 2002. 4. 10. 주식회사 C.C(이하 ‘C.C’라고만 한다) 1) 에게 이 사건 각 토지 및 그 외 1필지에 관하여 공공용지의 협의취득을 원인으로 하여 소유 권을 양도하면서 이 사건 각 토지에 관하여 아래 [표 1] 중 공탁금란 기재 각 금원과 같은 토지보상금을 받았다.

3. 원고들과 B.B.B는 2011. 5. 4. C.C를 상대로 환매권행사를 위한 소(대전지방 법원 천안지원 2011가합2336)를 제기하였고, 그 소장 부본은 2011. 5. 12. C.C에게 송 달되었다. 원고들 및 B.B.B는 2011. 5. 31. C.C를 피공탁자로 하여 위 각 보상금에 해당하는 금액([표 1] 중 공탁금란 기재 각 금액)을 공탁하였다. B.B.B는 소송 진행 중인 2011. 8. 23. 사망하였고, 쟁점토지①에 관한 권리는 원고 D.D.D이, 쟁점토지②,

③ 에 관한 권리는 원고들이 각 1/2씩 각각 상속하였다. 2) 대전지방법원 천안지원은

2011. 12. 16. ‘C.C는 원고 D.D.D에게 쟁점토지①에 관하여, 원고들에게 쟁점토지②,

③ 에 관하여 합유자를 원고들로 하여, 2011. 5. 12.자 환매를 원인으로 한 각 소유권이 전등기절차를 이행하라’는 내용의 판결을 선고하였고, 이에 대한 퓨처의 항소, 상고가 순차 기각되어, 위 판결은 2014. 3. 14. 확정되었다(대법원 2013다94886).

4. 한편, C.C는 2013. 11. 20. 대전지방법원 천안지원에 원고들을 상대로 이 사건 각 토지에 관한 환매대금증액의 소(대전지방법원 천안지원 2013가합101459)를 제기하 여, 위 법원으로부터 원고들은 추가 환매대금으로 C.C에게 아래 [표 1] 증액금란 기재 각 금액을 지급하라는 취지의 일부 승소판결을 받았고, 위 판결은 2016. 2. 18. 대법원 에서 확정되었다(대법원 2015다243620). 원고들은 2015. 10. 15. 위 판결에 따라 C.C 에게 아래 [표 1] 증액금란 기재 각 금원을 각 지급하였다.

5. 원고 D.D.D은 2015. 4. 3. 퓨처로부터 쟁점토지①에 관하여 2011. 5. 12. 환매를 원인으로 하는 소유권이전등기를 경료하였다. 또한 원고들은 같은 날 쟁점토지②, ③에 관하여 2011. 5. 12. 환매를 원인으로 하는 각 소유권이전의 합유등기를 경료하였다.

• 나. 원고들의 상속세 신고 원고들은 B.B.B의 사망과 관련하여 최초 이 사건 각 토지를 상속재산으로 신고하 지 아니하였다가, 2014. 7. 8. 피고에게 이 사건 각 토지(내지 이에 관한 권리) 중 박찬 규로부터 상속받은 지분(이하, 원고들이 B.B.B로부터 이 사건 각 토지에 관하여 상속 받은 권리를 통틀어 ‘이 사건 각 상속분’이라고 한다)에 대한 상속재산가액을 아래 [표 2] 기재와 같이 개별공시지가를 기준으로 산정하여 수정신고를 하였다.
• 다. 원고들의 이 사건 각 토지 양도 원고들은 2015. 12. 24. 주식회사 E.E.E.E건강에게 이 사건 각 토지를 공공용지의 협의취득을 원인으로 하여 양도하고, 2016. 2. 24. 피고에게 양도소득세 신고를 하였다. 원고들은 이 사건 각 토지에 관한 양도소득세 신고를 함에 있어 이 사건 각 상속분의 취득가액을, 원고들이 위와 같이 신고한 상속재산가액인 이 사건 각 상속분의 개별공시 지가에 앞서 본 증액금 중 원고들의 각 상속지분비율에 해당하는 금액을 더한 금액에다 가 기타 소득세법 및 같은 법 시행령에 따라 취득가액으로 인정되는 비용, 이자 등을 합산하여 산정하였다.
• 라. 피고의 양도소득세 증액경정 피고는 2017. 9. 6. 이 사건 각 토지와 관련된 원고들의 상속재산가액을 B.B.B가 공탁한 공탁금 합계 101,299,200원(이하 ‘이 사건 공탁금’이라 한다)으로 보아 원고들의 상속세를 일부 감액경정하였고, 원고들의 이 사건 각 상속분 취득가액을 이 사건 공탁 금과 앞서 본 증액금 중 각 상속지분비율에 해당하는 금액을 더한 금액에 기타 소득세 법 및 같은 법 시행령에 따라 취득가액으로 인정되는 비용, 이자 등을 합산한 231,794,734원[= 쟁점토지①에 대하여 103,207,624원(원고 D.D.D) + 쟁점토지②에 대 하여 각 40,358,379원(원고들) + 쟁점토지③에 대하여 각 23,935,176원(원고들)]으로 산 정한 후, 이를 전제로 원고들에게 각각 2015년도 귀속 양도소득세 및 농어촌특별세를 경정․고지하는 이 사건 각 처분을 하였다.
• 마. 원고들의 조세심판청구 및 기각결정 원고들은 이 사건 각 처분에 대하여 2017. 11. 20. 이의신청을 거쳐 2018. 3. 30. 조세심판원에 심판청구를 제기하였는데, 조세심판원은 2018. 11. 7. 그 심판청구를 모 두 기각하였다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 3 내지 7호증의 각 기재(가지번호 있는 것은 가지번호 포함, 이하 같다), 변론 전체의 취지

[별지] 기재와 같다.

3. 이 사건 각 처분의 적법 여부

• 가. 원고들의 주장 요지 상속재산에 관한 양도소득세를 산정함에 있어 취득가액은 상속재산가액과 동일한 금액이라고 할 것이다. 원고들의 이 사건 각 토지에 관한 취득원인인 환매는 일반적인 매매의 형태가 아니므로, 이 사건 각 상속분의 상속재산가액은 이 사건 공탁금이라고 할 수 없다. 또한 이 사건 각 상속분에 관한 공탁금 및 증액금의 합계(= 231,794,734 원)는 이 사건 각 상속분의 개별공시지가 합계(= 268,473,501원)에도 미치지 못하므로, 원고들의 이 사건 각 상속분에 대한 정당한 취득가액이 될 수 없다. 나아가 원고들의 이 사건 각 상속분에 관한 취득가액을 산정함에 있어 실지거래가액으로 평가할 수 있 는 기타 매매사례가액 또는 시가에 관한 자료가 없다. 따라서 피고는 원고들의 이 사 건 각 상속분 취득가액을 상속세 및 증여세법(이하 ‘상증세법’이라고 한다) 제60조, 제61조에서 규정하고 있는 보충적 평가방법인 개별공시지가에 원고들의 자본적 지출액인 증액금을 더한 금액을 기준으로 산정하였어야 한다. 그럼에도 불구하고 피고는 이 사 건 공탁금과 앞서 본 증액금 중 각 상속지분비율에 해당하는 금액을 합산한 금액을 실 지거래가액으로 보아 원고들의 이 사건 각 상속분 취득가액을 산정한 후, 이를 바탕으 로 원고들에게 양도소득세, 농어촌특별세를 경정․고지하는 이 사건 각 처분을 하였는 바, 이 사건 각 처분은 소득세법 및 그 시행령이 정하고 있는 상속재산가액의 시가 산 정 내지 취득가액 산정의 법리를 오해한 것으로 위법하다.
• 나. 판단의 전제

1. 공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률(이하 ‘토지보상법’이라고 한다) 제91조 소정의 환매권은 당해 토지의 취득일부터 10년 이내에 행사되어야 하고, 위 행사기간은 제척기간으로 보아야 할 것이며, 위 환매권은 재판상이든 재판 외이든 그 기간 내에 행사하면 되는 것이나, 환매권은 상대방에 대한 의사표시를 요하는 형성 권의 일종으로서 환매의 의사표시가 상대방에게 도달한 때에 비로소 환매권 행사의 효 력이 발생함이 원칙이고, 환매권자가 환매의 의사표시를 담은 소장 부본을 피고에게 송달함으로써 환매권을 재판상 행사하는 경우에는 그 소장 부본이 피고에게 도달할 때 에 비로소 환매권 행사의 효력이 발생하여 환매권자와 피고 사이에 매매의 효력이 생 긴다 할 것이므로, 환매의 의사표시가 담긴 소장 부본이 위 제척기간 내에 피고에게 송달되어야만 환매권자가 제척기간 내에 적법하게 환매권을 행사하였다고 할 것이다 (대법원 2008. 6. 26. 선고 2007다24893 판결 참조).

2. 양도소득세의 과세표준인 양도차익을 산정함에 있어서 기준이 되는 실지거래가 액이라 함은 객관적인 교환가치를 반영하는 일반적인 시가가 아니라 실지의 거래대금 그 자체 또는 거래 당시의 급부의 대가로 실지 약정된 금액을 말한다(대법원 2011. 2.

10. 선고 2009두19465 판결 참조).

• 다. 구체적 판단

1. 먼저 원고들이 B.B.B로부터 이 사건 각 토지와 관련하여 상속한 재산이 무엇 인지와 그 가액이 얼마인지에 관하여 살펴본다. 앞서 본 법리에 의하면, 환매권자가 환매권을 행사한 경우 환매권자와 매수인 사이에 매매의 효력이 생기는 것에 불과한바, B.B.B는 사망 당시인 2011. 8. 23. 아직 이 사건 각 토지 내지 그 지분을 소유하지 아니하였고, 이 사건 각 토지 내지 그 지분 에 관하여 환매로 인한 소유권이전등기청구권만을 보유하고 있었다고 할 것이다. 나아가 B.B.B의 이 사건 각 토지에 관한 소유권이전등기청구권은 추후 C.C가 제기한 환매대금증액의 소의 결과에 따라 그 내용이 확정되는 것이고, B.B.B가 사망 하기에 앞서 퓨처에게 이 사건 각 토지 내지 그 지분에 대한 환매대금 중 이 사건 공 탁금만을 공탁하여 둔 사실은 앞서 본 것과 같은바, 상증세법 제61조 제3항, 같은 법 시행령 제51조 제2항에 의하면, B.B.B가 이 사건 각 토지에 관하여 가지는 소유권이 전등기청구권은 B.B.B의 사망 당시를 기준으로 볼 때, 그가 환매권 행사와 함께 공탁 하여 둔 이 사건 공탁금 상당의 가치만을 가지고 있던 것으로 평가된다. 따라서 원고들이 B.B.B의 사망으로 이 사건 각 토지에 관하여 상속한 재산은 B.B.B가 C.C에 대하여 가지는 환매를 원인으로 한 이 사건 각 토지에 관한 소유권이 전등기청구권이고, 그 상속재산의 가액은 B.B.B가 환매대금 명목으로 공탁하여 둔 이 사건 공탁금 상당액이라고 할 것인바, 피고가 2017. 9. 6. 원고들이 이 사건 각 토지에 관하여 상속한 재산의 가액을 B.B.B의 이 사건 공탁금 상당액인 101,299,200원으로 보아 상속세를 감액경정한 것은 정당하다.

2. 나아가 원고들의 이 사건 각 상속분 취득가액에 관하여 살펴본다. 환매권 행사 의 효력이 발생하면 당사자들 사이에 매매의 효력이 발생하는 것에 불과하므로, 환매 로 인한 부동산 물권변동의 효력이 발생하기 위해서는 환매를 원인으로 하는 소유권이 전등기 등이 경료되어야 한다. 원고들은 B.B.B로부터 이 사건 각 토지 내지 그 지분 을 상속한 것이 아니라 이 사건 각 토지 내지 그 지분에 관한 소유권이전등기청구권을 상속하였음은 앞서 보았는바, 소득세법 제98조, 같은 법 시행령 제162조 제1항 제2호 에 의하면, 원고들은 그 이후 B.B.B로부터 상속받은 위 환매를 원인으로 한 각 소유 권이전등기청구권에 기초하여 이 사건 각 토지 내지 그 지분에 관하여 각 소유권이전 등기를 경료한 2015. 4. 3.에 C.C로부터 직접 이 사건 각 토지 내지 그 지분을 취득한 것으로 봄이 상당하다. 앞서 본 법리에 의하면 양도소득세의 과세표준인 양도차익을 산정함에 있어서 기준이 되는 실지거래가액이라 함은 객관적인 교환가치를 반영하는 일반적인 시가가 아니라 실지의 거래대금 그 자체 또는 거래 당시의 급부의 대가로 실지 약정된 금액을 말하는 것이고, 4) 환매권자는 토지보상법 제91조 제1항 및 제4항에 따라 사업시행자에 게 환매대상 토지에 대하여 받은 보상금에 상당하는 금액 또는 시가 변동을 감안하여 사업시행자와 협의한 환매금액 등을 지급하고 그 토지를 취득하는 것이므로, 환매로 취득한 자산의 실지거래가액은 환매권자가 환매권을 행사하면서 사업시행자에게 지급 한 금액이라고 봄이 타당하다. 그렇다면 원고들은 B.B.B로부터 상속받은 이 사건 공탁금 상당액과 증액금 중 이 사건 각 상속분에 해당하는 금액을 합산한 금액을 환매대금으로 하여 이 사건 각 상속분을 취득하였다고 할 것인바, 같은 취지에서 피고가 이 사건 각 상속분의 취득가 액을 산정함에 있어 이 사건 공탁금 및 위 증액금 중 이 사건 각 상속분에 해당하는 금액을 기초로 한 것은 정당하다고 할 것이다.

• 라. 소결론 그러므로 위와 다른 전제에서 이 사건 각 상속분의 취득가액을 이 사건 각 상속분 의 개별공시지가 및 위 증액금 중 이 사건 각 상속분 해당금액을 합산하여 산정하여야 한다는 원고들의 주장은 받아들일 수 없다.

그렇다면, 원고들의 청구는 모두 이유 없어 기각하여야 하는바, 제1심 판결은 이와 결론을 같이하여 정당하다. 따라서 원고들의 항소는 모두 이유 없어 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.