이 사건 증여세결정통지서가 2012년경 적법하게 송달되었는지 여부 및 이 사건 시행령 규정이 대법원 판결로 무효 선언이 되었을 경우 처분의 효력

사 건 2019나10055 부당이득금 원 고 AAA 외 1 피 고 대한민국 변 론 종 결 2019.04.09. 판 결 선 고 2018.05.02.

1. 원고들의 항소를 기각한다.

2. 항소비용은 원고들이 부담한다. 청 구 취 지 및 항 소 취 지 제1심판결을 취소한다. 피고는 원고 AAA에게 603,331,710원, 원고 BBB에게50,431,640원 및 위 각 돈에 대하여 2012. 3. 1.부터 이 사건 소장 부본 송달일까지는연 5%의, 그 다음 날부터 다 갚는 날까지는 연 15%의 각 비율로 계산한 돈을 지급하라.

• 가. 원고 AAA는 망 CCC과 DDD 사이의 아들이고, 원고 BBB은 원고 AAA의 처이며, FFF는 망 CCC과 GGG 사이의 딸이고, HHH는 망 CCC과 JJJ사이의 아들이다.
• 나. 2011년경 ○○○ 주식회사(이하 ‘○○○’이라 한다)의 전체 주식15,444주 중 7,027주를 원고 AAA가, 1,100주를 원고 BBB이 각 소유하고 있었다.
• 다. FFF 은 □□□ 주식회사의 주식 중 900주를, HHH 는 위 회사의 주식 중 2,342주를 각 소유하고 있었는데, FFF 과 HHH는 2011. 1. 4.경 ○○○에게 자신들이 소유하던 위 주식 전부를 각 증여하였다(이하 위 각 증여를 ‘이 사건 각 증여’라 한다). 한편 ○○○은 이 사건 각 증여가 이루어질 당시 7,896,064,484원의 이월결손금이 발생해 있었다.
• 라. 원고들은 2012. 2. 29. ▲▲세무서에 결손금이 있는 ○○○의 주주인 원고들과 특수관계에 있는 FFF 과 HHH가 ○○○에 이사건 각 증여를 함으로써 ○○○의 주주인 원고들이 이익을 얻었다면서 구 상속세 및 증여세법(2010. 1. 1. 법률 제9916호로 개정되어 2011. 12. 31. 법률 제11130호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘개정 후 구 상속증여세법’이라 한다) 제41조 제1항(이하‘이 사건 법률 조항’이라 한다), 구 상속세 및 증여세법 시행령(2003. 12. 30. 대통령령제18177호로 개정되어 2014. 2. 21. 대통령령 제25195호로 개정되기 전의 것) 제31조제6항(이하 ‘이 사건 시행령 조항’이라 한다)1)에 따른 증여세(가산세 포함), 즉 원고 AAA의 경우 603,331,710원, 원고 BBB의 경우 50,431,640원을 자진하여 신고하고, 이를 납부하였다(이하 원고들이 납부한 증여세를 ‘이 사건 각 증여세’라 한다).
• 마. △△세무서는 2012. 11. 30. 이 사건 각 증여에 관한 증여세 과세표준과 산출세액이 원고들이 2012. 2. 29. 각 자진 납부한 금액과 동일하여 별도로 고지할 세액이없다는 내용의 결정(이하 ‘이 사건 신고시인결정’이라 한다)을 하였다(갑 제10호증의 3,4의 각 우측 하단에 ‘2012. 11. 28.’이라는 기재가 있으나 위 문서 하단에 ‘전산결재필’이라는 기재가 있고 국세청 전산시스템에 결재일자가 2012. 11. 30.로 기재되어 있는점에 비추어 보면 2012. 11. 30.에 최종 전자결재가 이루어진 것으로 보이므로 2012.11. 30.을 결정일로 봄이 상당하다).
• 바. 대법원은 2017. 4. 20. ‘이 사건 법률 조항은 재산의 무상제공 등 특정법인과의거래를 통하여 특정법인의 주주 등이 이익을 얻었음을 전제로 하여 그 이익, 즉 주주등이 보유한 특정법인 주식 등의 가액 증가분의 정당한 계산방법에 관한 사항만을 대통령령에 위임한 규정이라고 볼 것이므로, 특정법인의 주주 등과 특수관계에 있는 자가 특정법인에 재산을 증여하는 거래를 하였더라도 거래를 전후하여 주주 등이 보유한주식 등의 가액이 증가하지 않은 경우에는 그로 인하여 주주 등이 얻은 증여 이익이 없으므로 이 사건 법률 조항에 근거하여 증여세를 부과할 수는 없다고 보아야 하는데, 이 사건 시행령 조항은 특정법인에 재산의 무상제공 등이 있으면 그 자체로 주주 등이이익을 얻은 것으로 간주함으로써, 주주 등이 실제로 얻은 이익의 유무나 다과와 무관하게 증여세 납세의무를 부담하도록 정하고 있으므로, 결국 이 사건 시행령 조항은 모법인 이 사건 법률 조항의 규정 취지에 반할 뿐만 아니라 위임범위를 벗어난 것으로서무효‘라고 판결(대법원 2017. 4. 20. 선고 2015두45700 전원합의체 판결, 이하 ’이 사건대법원 전원합의체 판결‘이라 한다)하였다.
• 사. ◎◎세무서는 이 사건 소송 계속 중인 2018. 6. 28. 원고들에게 이 사건 각 증여에 관한 각 증여세 결정결의서 사본(이하 ‘이 사건 각 결정결의서 사본’이라 한다)을 교부하였다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 8, 10호증, 을 제1호증(각 가지번호 포함, 이 하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 과세관청이 원고들에게 각 증여세 부과처분(이하 ‘이 사건 각 증여세 부과처분’이라 한다)을 한 시기

• 가. 당사자가 다투는 취지 제1심법원은 이 사건 각 증여세 부과처분의 시기가 이 사건 대법원 전원합의체 판결 이전인 2012. 2. 29. 무렵이라고 전제하고 당시에는 이 사건 시행령 조항에 근거한이 사건 각 증여세 부과처분의 하자가 명백하다고 볼 수 없다고 판단하였다. 당심에 이르러 원고들은 이 사건 각 증여세 부과처분의 시기가 이 사건 대법원 전원합의체 판결 이후인 2018. 6. 28.(◎◎세무서로부터 이 사건 각 결정결의서 사본을 교부받은때)라고 주장하고, 피고는 2012. 11. 30.(이 사건 신고시인결정을 한 때)이라고 주장한다.
• 나. 판단

1. 부과과세방식의 조세에 속하는 증여세에 있어서는 납세의무자가 과세표준신고서를 제출하더라도 그 납세의무는 과세관청이 증여세의 과세표준과 세액을 결정하는때에 비로소 확정되고, 과세관청이 납세의무자에 대하여 증여세의 과세표준과 세액이 과세표준신고서를 제출할 당시 이미 자진납부한 금액과 동일하므로 별도로 고지할 세액이 없다는 내용의 신고시인결정을 하고 이를 통지하였다면, 이로써 증여세의 부과처분이 있었다고 보아야 한다(대법원 1984. 3. 27. 선고 82누383 판결, 대법원 2016. 8. 18. 선고 2015두41562 판결 참조).

2. 살피건대, 아래와 같이 증거에 의하여 인정되는 사실 관계와 관계법령을 종합하면, 이 사건 각 신고시인결정은 2012. 11. 30. 무렵 원고들에게 통지되었다고 봄이 상당하다.

① 이 사건 신고시인결정 당시의 구 상속세 및 증여세 사무처리규정(2013. 5. 1.국세청훈령 제1992호로 개정되기 전의 것) 제39조 제1항 제2호는 증여세 과세표준신고서를 제출한 자에 대하여 고지세액이 없는 경우에는 과세관청이 과세표준신고서를 제출한 자에게 증여세 결정통지서를 보내도록 규정하고 있다. ② 을 제1, 2호증의 각 기재에 의하면, 국세청 전산시스템 인별 증여세 결의서 조회 화면에서 이 사건 각 증여세에 대한 결정일자가 ‘2012. 11. 30.’로, 결정 구분은 ‘확정’으로 기재되어 있고, 위 전산시스템에 이 사건 각 증여세와 관련하여 고지세액이 없다는 취지의 증여세 결정통지서(구 상속세 및 증여세 사무처리규정 별지 제15조 서식)가 보관되어 있다. ③ 구 국세기본법(2013. 1. 1. 법률 제11604호로 개정되기 전의 것) 제10조 제2항은 납세의 고지․독촉․체납처분 또는 세법에 의한 정부의 명령에 관계되는 서류의 송달을 등기우편에 의하도록 규정하고 있다. ④ 이상의 사정을 종합하면, 피고가 이 사건 신고시인 결정을 한 무렵에 이 사건 신고시인결정을 원고들에게 등기우편으로 발송하였다고 봄이 상당하고, 우편물이 등기취급의 방법으로 발송된 경우 반송되는 등 특별한 사정이 없는 한 그 무렵 수취인에게 배달되었다고 보아야 한다(대법원 1992. 12. 11. 선고 92 누13127 판결 참조). ⑤ 원고들은 피고가 증여세 결정 통지서 등 송달관계 서류를 보관하지 않고 있음을 들어 통지서가 발송되지 않았다고 주장하나, 구 공공기록물 관리에 관한 법률(2013. 3. 23. 법률 제11690호로 개정되기 전의 것) 제19조 제1항, 같은법 시행령(2013. 9. 13. 대통령령 제24723호로 개정되기 전의 것) 제25조, 제26조에 기하여 제정된 대전지방국세청 기록물분류기준표(을 제3호증)에 의하면 부과통보 문서의 경우 보존기간이 5년인바, 신고시인결정 통지서의 경우 위 기준표상 부과통보 문서에 속한다고 보이므로 그 보존기간 5년이 지난 현재 피고가 이를 보관하고 있지 않다고 하여 위 통지가 발송되지 않았다고 볼 수 없다.

3. 따라서 이 사건 각 신고시인결정이 원고들에게 통지된 2012. 11. 30. 무렵 이 사건 각 증여세 부과처분이 있었다고 보아야 한다.

3. 부당이득 반환의무의 성립 여부

• 가. 원고들의 주장 원고들은 이 사건 시행령 조항에 근거하여 이루어진 이 사건 각 증여세 부과처분이 하자가 중대, 명백하여 무효라고 주장한다.
• 나. 판단

1. 행정청이 위헌이거나 위법하여 무효인 시행령을 적용하여 한 처분이 당연무효로 되려면 그 규정이 행정처분의 중요한 부분에 관한 것이어서 그에 따른 행정처분의 중요한 부분에 하자가 있는 것으로 귀결되고, 그 규정의 위헌성 또는 위법성이 객관적으로 명백하여 그에 따른 행정처분의 하자가 객관적으로 명백한 것으로 귀착되어야 한다. 일반적으로 시행령이 헌법이나 법률에 위반된다는 사정은 그 시행령의 규정을 위헌 또는 위법하여 무효라고 선언한 대법원의 판결이 선고되지 아니한 상태에서는 그 시행령 규정의 위헌 내지 위법 여부가 해석상 다툼의 여지가 없을 정도로 명백하다고 인정되지 아니하는 이상 객관적으로 명백한 것이라 할 수 없으므로, 이러한 시행령에 근거한 행정처분의 하자는 취소사유에 해당할 뿐 무효사유가 되지 아니한다(대법원 1997. 5. 28. 선고 95다15735 판결, 2007. 6. 14. 선고 2004두619 판결 등 참조).

2. 아래와 같은 사정에 비추어 보면, 이 사건 각 증여세 부과처분 당시에는 이 사건 시행령 조항을 적용할 수 없다는 법리가 명백히 밝혀지지 아니하여 그 해석에 다툼의 여지가 있었던 것으로 보이므로, 과세관청이 이를 잘못 해석하여 이 사건 각 증여세 부과처분을 하였다고 하더라도 그 하자가 명백하다고 할 수는 없다.

① 이 사건 시행령 조항은 이 사건 각 증여세 부과처분이 이루어진 후인 2017. 4. 20.경 이 사건 전원합의체 판결에 의하여 비로소 무효로 선언되었다. ② 당초 구 상속세 및 증여세법(2010. 1. 1. 법률 제9916호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘개정 전 구 상속증여세법’이라 한다) 제41조2)는 특정한 법인과의 거래를 통하여 그 ‘특정법인의 주주또는 출자자가 이익을 얻은 경우’에는 그 이익에 상당하는 금액을 당해 특정 법인의 주주 또는 출자자의 증여재산가액으로 보아 증여세를 부과하도록 하면서, 그 이익의 계산 방식을 대통령령으로 정하도록 위임하고 있었고, 이 사건 시행령 조항은 위와 같은 위임규정에 기초한 것이었다. 대법원은 2009. 3. 19. 이 사건 시행령 조항의 효력에 관하여 ‘개정 전 구 상속 증여세법 제41조 는 특정법인과의 재산의 무상제공 등 거래를 통하여 최대주주 등이 이익을 얻은 경우에 이를 전제로 그 이익의 계산만을 시행령에 위임하고 있음에도, 이 사건 시행령 조항은 특정법인이 얻은 이익은 바로 주주 등이 얻은 이익이 된다고 보아 증여재산가액을 계산하도록 하고 있고, 또한 개정 전 구 상속 증여세법 제41조 제1항 에 의하면 특정법인에 대한 재산의 무상제공 등이 있더라도 주주 등이 실제로 이익을 얻은 바 없다면 증여세 부과대상에서 제외될 수 있으나 이 사건 시행령 조항은 특정법인에 재산의 무상제공 등이 있다면 그 자체로 주주 등이 이익을 얻은 것으로 간주하여 증여세 납세의무를 부담하게 되므로, 결국 이 사건 시행령조항의 규정은 모법인 구 상속 증여세법 제41조 의 규정취지에 반할 뿐 아니라 그 위임범위를 벗어난 것으로서 무효’라고 판결하였다(대법원 2009. 3. 19. 선고 2006두19693전원합의체 판결). 이후 개정 전 구 상속 증여세법 제41조 제1항 의 특정법인과의 거래를 통하여 ‘특정법인의 주주 또는 출자자가 이익을 얻은 경우’ 이에 대하여 증여세를부과한다는 문언은 특정법인과의 거래를 통하여 ‘특정법인의 주주 또는 출자자가 대통령령으로 정하는 이익을 얻은 경우’ 이에 대하여 증여세를 부과한다는 이 사건 법률조항의 문언과 같이 개정되었다. 이상과 같은 개정 전 구 상속 증여세법 제41조 제1항 이 이 사건 법률 조항으로 개정된 경위, 이 사건 법률 조항의 명시적인 문언의 내용등에 비추어 보면 이는 주주가 얻은 이익의 계산뿐만 아니라 어떠한 경우에 주주가 이익을 얻은 것으로 볼 것인지에 관하여도 대통령령에 위임을 하는 취지로 해석될 수 있다.③ 실제로 이 사건 대법원 전원합의체 판결 이전의 제1심 및 항소심 법원 또한 이사건 법률 조항을 위와 같이 해석하여, 이 사건 법률 조항이 시행된 2010. 1. 1. 이후이 사건 시행령 조항에 근거하여 내려진 과세처분이 적법하다고 보았다.

3. 따라서 이 사건 각 증여세 부과처분이 당연무효라고 볼 수 없는 이상, 이 사건 각 증여세의 반환을 구하는 원고들의 주장은 이유 없다.

4. 피고의 소멸시효 항변에 대한 부가적 판단

• 가. 설령 이 사건 각 증여세 부과처분이 이 사건 대법원 전원합의체 판결 이후인 2018. 6. 28.에서야 이루어졌다고 가정하더라도, 아래에서 보는 바와 같이 원고들의 부당이득반환청구권은 국세기본법 제54조 제1항 에서 정한 5년의 소멸시효기간이 도과하여 소멸시효가 완성되었다.
• 나. 과세처분이 부존재하거나 당연무효인 경우에 그 과세처분에 의하여 납세의무자가 납부하거나 징수당한 오납금은 국가가 법률상 원인 없이 취득한 부당이득에 해당하고, 이러한 오납금에 대한 납세의무자의 부당이득반환청구권은 처음부터 법률상 원인이 없이 납부 또는 징수된 것이므로 납부 또는 징수시에 발생하여 확정된다. 그리고 소멸시효는 객관적으로 권리가 발생하여 그 권리를 행사할 수 있는 때로부터 진행하고 그 권리를 행사할 수 없는 동안만은 진행하지 않는다. 또한 과세처분의 하자가 중대하고 명백하여 당연무효에 해당하는 여부를 당사자로서는 현실적으로 판단하기 어렵다거나, 당사자에게 처음부터 과세처분의 취소소송과 부당이득반환청구소송을 동시에 제기할 것을 기대할 수 없다고 하여도 이러한 사유는 법률상 장애사유가 아니라 사실상의장애사유에 지나지 않는다(대법원 1992. 3. 31. 선고 91다32053 전원합의체 판결 등 참조).
• 다. 원고들은 2012. 2. 29. 이 사건 각 증여세를 납부하였는바, 이 사건 각 증여세 부과처분 무효를 원인으로 한 부당이득 반환청구권은 오납시인 2012. 2. 29.부터 국세기본법 제54조 제1항 에서 정한 5년의 소멸시효 기간이 진행된다. 원고들이 2012. 2. 29.부터 5년이 도과한 2018. 4. 18. 이 사건 소를 제기하였음은 기록상 분명하므로, 원고들의 피고에 대한 부당이득반환청구권은 소멸시효가 완성되었다.
• 라. 원고들은 이 사건 대법원 전원합의체 판결이 선고될 때까지는 이 사건 시행령조항이 정당하다고 신뢰하였기 때문에 부당이득반환청구권을 행사할 수 없었고 이는 객관적으로 채권자가 권리를 행사할 수 없는 사실상의 장애사유가 있어 채무이행의 거절을 인정함이 현저히 부당하거나 불공평하게 되는 특별한 사정이 있는 경우이므로 피고가 소멸시효 완성을 주장하는 것은 신의성실의 원칙에 반한 권리남용으로서 허용될수 없다고 주장한다. 그러나 이 사건 시행령 조항이 정당하다고 신뢰하였다는 사정만으로는 피고의 소멸시효 항변이 신의성실의 원칙에 반한 권리남용이라고 인정할 수 없다.

그렇다면, 원고들의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하여야 하는바, 이와 결론이 같은 제1심판결은 정당하므로 원고들의 항소를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.