명의신탁 부동산의 실질 납세의무자는 사실상 소득을 얻은 자임

사 건 대전고등법원-2016-누-11191(2016.11.24) 원고, 피항소인 정AA 피고, 피항소인 천안세무서장 제1심 판 결 국승 변 론 종 결 2016.10.25. 판 결 선 고 2016.11.24.

1. 제1심판결을 취소한다.

2. 피고가 2014. 8. 1. 원고에 대하여 한 2006년 귀속 양도소득세 330,181,260원의 부 과처분을 취소한다.

3. 소송총비용은 피고가 부담한다. 청구취지 및 항소취지 주문과 같다.

• 가. 원고는 2005. 5. 27. AAA으로부터 구 **동 000-1 대 551.9㎡ 및 그 지상 건물 00,000㎡를 양수하여 위 건물을 일부 증축한 후(이하 위 토지와 건물을 통틀어 ‘이 사건 부동산’이라 한다), 2006. 2. 22. CCC에게 이 사건 부동산을 양도(이 하 ‘이 사건 양도’라 한다)하였다.
• 나. 원고는 2006. 3. 28. 피고에게 ‘취득가액 10억 4,000만 원, 양도가액 11억 원, 필 요경비 63,565,100원, 양도차손 3,565,100원’으로 기재하여 이 사건 양도에 따른 양도 소득세를 신고하였다.
• 다. 이 사건 부동산의 양수인인 CCC이 2012년 이 사건 부동산의 취득가액을 17억 원으로 기재하여 양도소득세를 신고하자, 피고는 2014년 이 사건 양도에 대한 실제 양 도가액에 대한 조사를 실시하여 그 양도가액이 14억 7,450만 원(매매계약 당시 양도가 액을 17억 원으로 정하였으나 실제로 위 금액만 지급되었다)이라고 확인한 후, 2014.

8. 1. 원고에게 ‘양도가액 14억 7,450만 원, 취득가액 10억 5,824만 원(= 양수가액 10억 4,000만 원 + 증축한 건물 부분 1,824만 원)’으로 하여 2006년도 귀속 양도소득세 330,181,260원(= 산출세액 175,097,450원 + 신고불성실 가산세 17,509,745원 + 납부불 성실 가산세 137,574,066원)을 경정고지(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다)하였다.

• 라. 원고가 이에 불복하여 2014. 10. 31. 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 조세심 판원은 2015. 3. 11. 심판청구를 기각하는 결정을 하였다. 【인정근거】다툼 없는 사실, 갑 제1호증, 을 제1, 2, 3호증(가지번호있는 것은 가지 번호 포함), 변론 전체의 취지

• 가. 원고의 주장 요지 이 사건 처분은 아래와 같은 이유에서 위법하다.

1. 이 사건의 경우 원고의 ‘양도소득세 과소신고’ 등은 구 국세기본법(2010. 12. 27. 법률 제10405호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 국세기본법’이라고만 한다) 제26조의2 제1항 제1호의 ‘납세자가 사기나 그 밖의 부정한 행위로 국세를 포탈하거나 환급․공 제받은 경우’에 해당하지 않으므로, 같은 항 제3호에 따라 ‘해당 국세를 부과할 수 있 는 날로부터 5년’이 경과한 후에는 양도소득세를 부과할 수 없다. 그런데 원고의 양도 소득세과세표준의 확정신고 시기는 2007. 5. 1.부터 같은 달 31일까지이므로, 양도소득 세 부과의 제척기간의 기산일은 2007. 6. 1.이고, 이로부터 5년이 경과한 후인 2014. 8. 1.에 이루어진 이 사건 처분은 국세 부과의 제척기간을 도과하였다.

2. 원고는 AAA으로부터 이 사건 부동산의 명의를 수탁받은 자이고, 명의신탁자 인 AAA이 실제로 이득을 얻은 자이므로, 납세의무자는 원고가 아닌 AAA이다.

3. 원고를 납세의무자로 보더라도, AAA이 길GG으로부터 이 사건 부동산을 15 억 원에 양수하였고, 이후 이 사건 부동산의 증축 및 리모델링에 1억 원을 사용함으로 써, 원고가 이 사건 부동산을 취득하는데 들인 비용은 16억 원이므로, 이 사건 양도에 따른 양도차액이 존재한다고 볼 수 없다.

• 나. 국세 부과의 제척기간 도과 여부에 관하여

1. 관련 법리 구 국세기본법 제26조의2 제1항 제1, 2, 3호에 의하면, 국세는 당해 국세를 부과 할 수 있는 날부터 5년의 기간이 만료된 날 후에는 부과할 수 없으나, 납세자가 법정 신고기한 내에 과세표준 신고서를 제출하지 아니하는 경우에는 7년간, 납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈한 경우에는 10년간 국세를 부과할 수 있다. 여기서 ‘사기·기타 부정한 행위’라 함은 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란 하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 말하고, 납세자가 신고한 가액에 의하여 과세표준이 결정되는 조세에 있어서 납세자가 신고가액을 과소신고 하면서 허위 신고 가액에 신빙성을 부여하고 실제 거래가액을 은닉하기 위하여 매도가격을 과소하게 기 재한 허위의 이중계약서를 작성하여 함께 제출하는 것은 적극적인 기망행위로서 조세 의 부과징수를 현저히 곤란하게 만드는 ‘사기·기타 부정한 행위’에 해당한다(대법원

2012. 10. 11. 선고 2012두13115 판결 등 참조).

2. 판단 위 처분의 경위에서 본 사실관계에 갑 제7호증, 을 제7호증의 2의 각 기재 및 변 론 전체의 취지를 더하면, 원고가, 2006. 2. 22. CCC에게 실제로는 이 사건 부동산을 총 17억 원에 양도하기로 약정하였음에도 불구하고, 2006. 3. 28. 이 사건 양도에 따른 양도소득세 신고시에는 ‘취득가액 10억 4,000만 원, 양도가액 11억 원, 필요경비 63,565,100원, 양도차손 3,565,100원’이라고 기재한 신고서와 함께 ’매매금 총액 11억 원’이라고 기재된 허위의 매매계약서(을 제7호증의 2)를 작성하여 제출한 사실을 인정 할 수 있고, 이에 따르면, 이러한 원고의 행위는 적극적인 기망행위로서 조세의 부과징 수를 현저히 곤란하게 만드는 ‘사기·기타 부정한 행위’에 해당한다고 봄이 타당하다. 따 라서 이와 다른 전제에 선 원고의 위 주장은 받아들이지 아니한다.

• 다. 원고가 납세의무자인지 여부에 관하여

1. 관련 법리 부동산경매절차에서 부동산을 매수하려는 사람이 다른 사람과 사이에 자신이 매 수대금을 부담하여 다른 사람 명의로 매각허가결정을 받고 나중에 그 부동산의 반환을 요구한 때에 이를 반환받기로 약정한 다음 그 다른 사람을 매수인으로 한 매각허가가 이루어진 경우, 그 경매절차에서 매수인의 지위에 서게 되는 사람은 그 명의인이므로 그가 대내외적으로 경매 목적 부동산의 소유권을 취득하고, 위 부동산을 양도함에 따 른 양도소득은 특별한 사정이 없는 한 그 소유자인 명의인에게 귀속되는 것이 원칙이

• 다. 다만, 부동산경매절차에서 매수대금을 부담한 사람이 다른 사람 명의로 매각허가결 정을 받은 후에 자신의 의사에 따라 위 부동산을 제3자에게 양도하여 그 양도대금을 모두 수령하고 명의인은 매수대금을 부담한 사람에게 위 부동산을 반환하기로 한 약정 의 이행으로서 직접 위 제3자에게 소유권이전등기를 경료해 준 경우에는 그 매수대금 을 부담한 사람이 양도소득을 사실상 지배․관리․처분할 수 있는 지위에 있어 ‘사실 상 소득을 얻은 자’라고 할 것이므로 실질과세의 원칙상 그 매수대금을 부담한 사람이 양도소득세 납세의무를 진다(대법원 2010. 11. 25. 선고 2009두19564 판결 참조). 그리고 이러한 법리는 명의신탁자와 명의수탁자가 이른바 계약명의신탁약정을 맺 고 명의수탁자가 당사자가 되어 명의신탁약정이 있다는 사실을 알지 못하는 매도인과 사이에 부동산에 관한 매매계약을 체결하고 그 부동산의 소유권이전등기를 명의수탁자 앞으로 마침으로써 부동산 실권리자명의 등기에 관한 법률 제4조 에 따라 그 명의신탁 약정의 무효에도 불구하고 명의수탁자가 그 부동산에 관한 대내외적인 소유권을 취득 하는 경우에도 적용된다.

2. 인정사실

• 가) AAA은 원고의 처 김**의 언니인데, ‘자신이 이 사건 부동산을 AAA으 로부터 매수하면서, 당시 사실혼관계에 있던 사람과 재산으로 얽히기 싫어서 제부인 원고의 명의를 빌려 등기하였다.’라고 진술하고 있다.
• 나) AAA은 제부인 원고 명의의 농협 000000000-56-052104 통장(이하 ‘농협 000 통장’이라 한다) 및 농협 000-12-0000006 통장(이하 ‘농협 000 통장’이라 한다)을 자신 이 사용하였다(농협 485, 413 통장의 폰뱅킹, 텔레뱅킹을 위해 등록된 휴대폰이 AAA 의 것이었고, 위 통장에서 AAA의 건강․장기요양보험료 등이 납입되었다).
• 다) ⑴ 2005. 5. 2.자 매매계약서(을 제7호증의 1)에는 이 사건 부동산의 매도인 으로 ‘AAA’, 매수인으로 ‘원고’가 기재되어 있으나, 당시 위 매도인 AAA의 형으로 서 실제 위 부동산을 매도하였던 길GG과 위 매매를 중개하였던 민는 모두 ‘명의 는 원고로 되어 있었지만 매매협상과 계약은 AAA과 진행하였고, AAA이 실제 소 유주라고 알고 있었다.’라고 진술하고 있고, 농협 485 통장에서 2005. 5. 12. AAA의 통장으로 폰뱅킹을 통해 1,443,500원이 이체되기도 하였다. ⑵ 위 매매계약 당시 원고는 주식회사 아이비에스에서 재직 중인 근로자였는 데, 위 매매계약 이전인 1995년부터 2004년까지의 원고의 연간 세후소득은 1,000만 원 내지 3,400만 원에 불과하였다. ⑶ 한편 위 매매계약 당시 매매대금 중 3억 원의 지급은 AAA이 친구인 * 에게 명의신탁한 토지인 시 면 리 000-1 임야 00006㎡, 같은 리 000-2 임야 764㎡, 같은 리 000-7 임야 721㎡, 같은 리 000-11 임야 666㎡, 같은 리 000-13 임야 737㎡(이하 위 5필지의 토지를 ‘이 사건 리 토지’라 한다)에 관한 소유권이전 등기를 AAA측에 경료하여 주는 것으로 갈음하기로 약정하였고, 그에 따라 그 담보 로 당시 이 사건 **리 토지에 관하여 길GG을 근저당권자로 한 채권최고액 3억 원 의 근저당권설정등기가 경료되었으며, 길GG의 요구에 따라 2009. 5. 14. 길GG의 처 인 조연희 명의로 이 사건 시전리 토지에 관한 소유권이전등기가 경료되었다.
• 라) 이 사건 부동산의 임차인들은 AAA과 임대차계약을 체결하였고, 임대료도 AAA에게 지급하였다.
• 마) 2006. 2. 1.자 매매계약서(을 제7호증의 2)에는 이 사건 부동산의 매도인이 ‘원고’, 매수인이 ‘CCC’으로 기재되어 있으나, 매수인 CCC의 며느리로서 매수를 대 리한 VVV는 ‘계좌이체시 원고 명의 통장으로 지급하였지만 실 소유주는 AAA임을 알고 있었다. 합의금 팔천만 원 또한 수표로 AAA에게 지급하였다.’라고 진술하고 있 고, CCC은 2006. 2. 23. AAA이 사용하였던 농협 413 통장으로 위 매매대금의 일 부인 81,062,000원을 이체하였다.
• 바) ⑴ AAA은 2009년 1월경 ‘2005. 5. 2. 이 사건 부동산을 15억 원에 제부인 원고 명의로 구입하였는데, 2006. 2. 1.경 VVV가 이 사건 부동산을 구입할 경제적 능력이 없음에도 불구하고 17억 원에 매도하라고 기망하여 이에 속은 고소인으로 하여 금 2006. 2. 22. 이 사건 부동산 시가 17억 원 상당을 CCC 명의로 등기를 이전하도 록 하여 이를 편취하였으니, VVV와 남편 PPP를 처벌하여 달라’는 내용의 고소장

1. 피고소인들의 고소인에 대한 합의금을 2억 8,000만 원으로 하되, 현금 8,000만 원은 본 합의각서 당일에 지급하고, 동시에 나머지 2억 원에 대하여는 구 동 00-12 대 492.6㎡ 및 지상 6층 건물(소유자 주식회사 *유통, 이하 위 건물을 ’**동 건물‘이라 한다)에 대해 근저당권을 설정하여 주기로 한다.

2. 고소인은 위 현금 8,000만 원을 지급받고 근저당권을 설정함과 동시에 고소인 이 피고소인을 상대로 제출한 지방검찰청 2009고제00호 고소사건을 전부 취 하한다. (팔천만 원 수령함) 金印

3. 고소인과 피고소인은 본 합의가 성립된 이후 상호 상대방에 대하여 더 이상의 채권채무가 없음을 확인한다. 을 수사기관에 제출하였다. ⑵ 이후 고소인 AAA과 피고소인 VVV, PPP는 2009. 2. 24. 아래와 같은 내용 등으로 합의하였다(갑 제8호증). ⑶ 2009. 2. 25. 위 합의에 따라 용전동 건물에 관하여 채권자를 AAA, 채권 최고액을 2억 원으로 하는 근저당권설정등기가 경료되었다.

• 사) VVV는 2014. 3. 24. 피고측에 ‘이 사건 부동산 매매대금은 17억 원이나, 실 제로 지급된 금액은 ① 계약금과 융자금, 보증금 등 12억 원 지급, ② 2008년 12월까 지 중도금조로 4,450만 원 지급, ③ 2009. 2. 24. 고소취하 합의서상 합의금 2억 8,000만원 중 2억 3,000만 원 합계 1,474,500,000원을 지급하였다’라는 내용의 확인서(을 제3호증의 1)를 제출하였다. 【인정근거】갑 제1, 2, 5, 7, 8, 10, 12, 13, 15, 16, 18, 19호증, 제21 내지 24호증,

• 9 - 제27, 34호증, 제38 내지 43호증, 을 제3, 7호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함), 제1심 증인 AAA, 황미선, 당심 증인 길GG, 민순배, 변론 전체의 취지

3. 판단 위 인정사실에 의하면, 이 사건 부동산을 실제로 매수한 사람은 AAA이고, 이 사건 양도에 따른 양도소득을 관리․처분한 사람 또한 AAA임을 알 수 있으므로, 원 고가 아닌 AAA이 이 사건 양도에 따라 ‘사실상 소득을 얻은 자’에 해당한다. 따라서 이 사건 양도에 따른 양도소득세의 납세의무자는 원고가 아닌 AAA이라고 봄이 타당 하며, 이는 설령 매도인인 AAA측이 이러한 명의신탁 사실을 몰라 명의수탁자인 원 고가 이 사건 부동산에 관한 대내외적인 소유권을 취득하는 경우에도 마찬가지이므로, 결국 납세의무자가 아닌 원고에 대하여 한 이 사건 처분은 위법하다.

4. 피고의 주장에 대하여(원고의 명의신탁 주장이 신의성실의 원칙에 위배되는 것 인지 여부에 관하여)

• 가) 피고 주장의 요지 원고는 그 명의로 이 사건 부동산을 취득한 후 부동산임대업 사업자등록을 하 였으며, 부가가치세 및 종합소득세를 자진신고 납부하였다. 원고가 양도소득세 예정신 고를 할 때에는 명의신탁을 주장함이 없이 본인 명의로 신고한 후, 양도가액 과소신고 로 과세예고통지를 받자 명의신탁을 주장하는 것은 신의성실의 원칙에 위배되므로 허 용되어서는 아니된다.
• 나) 판단 조세법률주의에 의하여 합법성의 원칙이 강하게 작용하는 조세실체법과 관련한 신의성실의 원칙의 적용은 합법성을 희생해서라도 구체적 신뢰를 보호할 필요성이 있 다고 인정되는 경우에 한하여 비로소 적용된다고 할 것이고, 특히 납세의무자가 과세 관청에 대하여 자기의 과거의 언동에 반하는 행위를 하였을 경우에는 세법상 조세감면 등 혜택의 박탈, 각종 가산세에 의한 제재, 세법상의 벌칙 등 불이익처분을 받게 될 것 이며, 과세관청은 납세자에 대한 우월적 지위에서 실지조사권 등을 가지고 있고, 과세 처분의 적법성에 대한 입증책임은 원칙적으로 과세관청에 있다는 점 등을 고려한다면, 납세의무자에 대한 신의성실의 원칙의 적용은 극히 제한적으로 인정하여야 하고 이를 확대해석하여서는 안되며(대법원 1997. 3. 20. 선고 95누18383 판결 등 참조), 납세의 무자에게 신의성실의 원칙을 적용하기 위해서는 객관적으로 모순되는 행태가 존재하 고, 그 행태가 납세의무자의 심한 배신행위에 기인하였으며, 그에 기하여 야기된 과세 관청의 신뢰가 보호받을 가치가 있는 것이어야 할 것이다(대법원 1999. 11. 26. 선고 98두17968 판결, 대법원 2006. 1. 26. 선고 2005두6300 판결, 대법원 2007. 6. 28. 선 고 2005두2087 판결 등 참조). 이 사건의 경우 ‘원고 명의 부동산임대업 사업자등록과 부가가치세 및 종합소 득세 자진신고 납부, 원고 명의 양도소득세 예정신고’는 이 사건 부동산의 소유명의자 가 원고로 되어 있는 데에 따른 것에 불과하므로, 이후 원고가 명의신탁을 주장하는 것을 이전 행위와 객관적으로 모순되는 행태라고 보기 어렵다(원고의 양도소득세 예정 신고액은 “0원”으로 이를 두고 원고가 이전에는 실소유자로서 양도소득세를 납부하겠 다는 의사를 표시한 것이라고 볼 수는 없다). 또한 설령 이를 객관적으로 모순되는 행 태라고 볼 수 있다고 하더라도, 자신이 실제로는 소유자가 아니고 명의수탁자에 불과 함을 밝히는 것을 두고 ‘그 행태가 납세의무자의 심한 배신행위에 기인하였다’고 보기 도 어려울 뿐만 아니라, 피고로서는 이로 인해 밝혀진 실소유자에게 중가산세 등을 포 함하여 양도소득세를 과세하면 되므로 이에 대한 피고측의 신뢰가 보호받을 가치 있는 것이라고 보기도 어렵다. 따라서 납세의무자인 원고에 대한 피고의 위 신의성실의 원 칙 위배 주장은 받아들일 수 없다.
• 라. 취득가액 계산의 위법 여부에 관한 판단 설령 이 사건 양도에 따른 양도소득세의 납세의무자를 원고로 본다고 하더라도, 위 에서 본 사실관계 및 증거들에 변론 전체의 취지를 더하여 인정할 수 있는 아래와 같 은 사정 등에 비추어 보면, 원고측의 이 사건 부동산 양수가액은 15억 원임을 알 수 있고, 이 경우 위 양수가액만으로도 ‘양도가액 14억 7,450만 원’을 초과하므로 이 사건 양도에 따른 양도차액이 존재한다고 볼 수 없다. 따라서 이와는 달리 이 사건 부동산 취득가액을 10억 5,824만 원으로 보고 양도차액이 존재한다는 전제하에서 이루어진 이 사건 처분은 이러한 측면에서도 위법하다.

① 원고측이 AAA측으로부터 이 사건 부동산을 양수할 때 그 매매를 중개하였던 민순배는 ‘원고측이 이 사건 부동산을 15억 원에 매수하였는데, 그 중 8억 8,000만 원 은 이 사건 부동산 위에 설정된 근저당권 채무의 인수로, 1억 6,000만 원은 전세보증 금 반환채무의 인수로 각 대체하고, 3억 원은 이 사건 **리 토지로 대물변제하며, 1 억 6,000만 원은 현금 및 수표로 각 지급하기로 하였다’, ‘다만 10억 4,000만 원으로 계약서를 작성하였는데, 이는 이 사건 부동산을 매도하였던 AAA의 형 길GG이 공 시지가로 신고할 것으로 요구하여 어쩔 수 없이 AAA이 양보해서 그렇게 한 것이다’ 라고 진술하고 있다.

② 당시 이 사건 부동산을 매도하였던 길GG도 ‘그 금액은 정확하게 기억하지 못 하지만 매매대금 중 일부를 이 사건 부동산 위에 설정된 근저당권 채무의 인수 및 전 세보증금 반환채무의 인수로 각 대체하고, 일부는 이 사건 **리 토지로 대물변제받 았으며, 일부는 현금 및 수표로도 지급받았다’라고 진술하고 있다.

③ 위 매매계약 당시 원고측이 인수하기로 한 이 사건 부동산 위에 설정된 근저당 권의 피담보채무액 및 전세보증금 반환채무액만 해도 그 액수가 10억 4,000만 원(= 8 억 8,000만 원 + 1억 6,000만 원)에 이르고, 여기에 이 사건 **리 토지 이전으로 지 급하기로 한 3억 원 및 AAA측에 지급된 현금 등을 더하면, 매매계약서(을 제7호증 의 1)에 기재되어 있는 ‘10억 4,000만 원’을 훨씬 초과한다.

④ AAA이 이 사건 양도 이후 VVV와 남편 PPP를 사기죄로 고소하면서 제출 한 고소장에는 ‘2005. 5. 2. 이 사건 부동산을 15억 원에 제부인 원고 명의로 구입하였 다’라고 기재되어 있는데, 위 고소 시기가 원고측의 이 사건 부동산 양수가액이 얼마인 지에 관하여 논란의 여지가 없었던 때인 2009년경으로서 AAA이 위 고소장에 이 사 건 부동산 양수가액을 허위로 기재할 별다른 이유가 없어 보이는 점을 고려하면, 위 고소장에 기재된 ‘15억 원’이 실제 원고측의 이 사건 부동산 양수가액일 가능성이 높아 보인다.

⑤ 만약 원고측이 이 사건 부동산을 10억 4,000만 원에 양수하였다면, 그로부터 불 과 1년이 채 되지 않아서 이를 CCC측에 17억 원에 양도한 셈이 되는데, 단기간 내 에 이 사건 부동산의 가격이 이처럼 폭등하였다고 볼 만한 사정이 기록상 엿보이지 않 는다.

그렇다면, 원고의 청구는 이유 있어 이를 인용할 것인데, 제1심판결은 이와 결론을 달리하여 부당하므로 원고의 항소를 받아들여 이를 취소하고, 이 사건 처분을 취소하 기로 하여 주문과 같이 판결한다.