가산세 부과의 적법 여부

1. 원고의 항소를 기각한다.

2. 항소비용은 원고가 부담한다. 청구취지 및 항소취지 제1심 판결을 취소한다. 피고가 2004. 3. 8. 원고에 대하여 한 1999년 제2분기 귀속분 부가가치세 본세 24,652,840원, 가산세 22,298,493원 합계 46,951,333원의 부과처분에 관하여, 주위적으로 위 부과처분 모두가 무효임을 확인하고, 예비적으로 위 가산세 부과처분을 취소한다.

• 가. 원고는 1998. 4. 25. 사업장소재지를 ○○시 ○○동 ○○○번지, 사업종목을 부동산임대업, 과세유형을 일반과세자로 하여 사업자등록을 하고, 부동산임대업을 영위하던 중, 1999. 8. 7. 박○○에게 위 부동산임대업에 제공하던 지하1층 지상4층 건물 및 그 부지(이하 ′이 사건 부동산′이라 한다)를 495,000,000원에 매도하였다.
• 나. 이에 피고는 이 사건 부동산 매도가 부가가치세법상 재화의 공급에 해당하여 부가가치세 과세대상임에도 원고가 부가가치세법에 따른 신고 ․ 납부의무를 이행하지 아니하였다는 이유로, 2004. 3. 8. 원고에 대하여 구 부가가치세법(1998. 12. 28. 법률 제6049호로 개정되기 전의 것, 이하 ′법′이라 한다) 제22조 제2항 제1호에 의한 세금계산서 미교부 가산세, 같은 조 제5항 제1호에 의한 신고불성실 가산세로 각각 2,465,284원 및 같은 조 제5항 제2호에 의한 납부불성실 가산세로 17,367,925원 합계 22,298,493원을 부가가치세 본세에 가산한 총 46,951,333원을 1999년 제2기 귀속분 부가가치세로 증액 경정하는 이 사건 과세처분을 하였다.
• 다. 원고는 2004. 5. 8. ○○지방국세청장에게 이 사건 과세처분의 취소를 구하는 이의신청을 하였으나 같은 해 6. 1. 기각되었고, 다시 2004. 6. 15. 국세심판원에 심판청구를 하였으나 2005. 1. 27. 역시 기각되었다. 〔인정근거〕 다툼 없는 사실, 갑 제1호증, 갑 제2호증의 1, 2, 갑 제3호증, 갑 제4호증의 1, 2, 을 제1호증의 각 기재, 변론 전체의 취지.

• 가. 주위적 청구 부분 이 사건 부동산의 매도는 법 제6조 제6항, 그 시행령 제17조 제2항의 규정에 의하여 부가가치세의 과세대상이 되지 아니하는 ′사업의 양도′에 해당함에도, 이를 간과한 이 사건 과세처분은 그 흠이 중대하고 명백하므로 무효이다.
• 나. 예비적 청구 부분 설사 이 사건 부동산의 매도가 부가가치세 과세대상이 된다 하더라도, 원고로서는 이 사건 부동산을 취득가액보다 낮은 가격으로 매도하였기에 양도소득세 과세대상이 아니라고만 생각하였을 뿐 부가가치세 과세대상에 해당한다는 점까지는 알지 못하였을 뿐만 아니라, 일반적으로도 부동산 매도시 부가가치세를 신고 ․ 납부하여야 한다는 점에 관하여 국민들 사이에서는 인식되어 있지 않은 상태이므로 이러한 경우에까지 부가가치세의 본세를 초과할 수도 있는 3가지 가산세(세금계산서 미교부 가산세, 신고불성실 가산세 및 납부불성실 가산세)를 아무런 제한 없이 부과하는 것은 비례의 원칙 또는 과잉금지의 원칙을 위배하여 헌법상 보장된 국민의 재산권을 침해하는 것이다. 나아가 제척기간이 거의 경과할 시점에 이르기까지 피고는 원고에게 이 사건 부동산의 매도가 부가가치세의 과세대상에 해당한다는 점을 고지 ․ 설명하여 준 바 없이 자의적으로 위 가산세를 부과한 것은 행정 편의적이고 과세권자와 납세의무자를 평등하게 취급하지 아니한 처분으로서 위법하다 할 것이고, 그 중에서도 납부불성실 가산세는 적어도 납세고지를 한 후에서나 가산되어야 할 것이다.

• 가. 관련법령 ■ 구 부가가치세법(1999. 12. 28. 법률 제6049호로 개정되기 전의 것) 제1조 (과세대상)

① 부가가치세는 다음 각 호의 거래에 대하여 부과한다.

제6조 (재화의 공급)

① 재화의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 재화를 인도 또는 양도하는 것으로 한다.

② 사업자가 자기의 사업과 관련하여 생산하거나 취득한 재화를 자기의 사업을 위하여 직접사용 ․ 소비하는 경우에 대통령령이 정하는 것은 재화의 공급으로 본다.

③ 사업자가 자기의 사업과 관련하여 생산하거나 취득한 재화를 자기나 그 사용인의 개인적인 목적 또는 기타의 목적으로 사용 ․ 소비하거나 자기의 고객이나 불특정다수인에게 증여하는 경우에 대통령령이 정하는 것은 재화의 공급으로 본다.

④ 사업자가 사업을 폐지하는 때에 잔존하는 재화는 자기에게 공급하는 것으로 본다. 제5조 제1항 단서의 규정에 의하여 등록한 경우에 사실상 사업을 개시하지 아니하게 되는 때에도 또한 같다.

⑤ 위탁매매 또는 대리인에 의한 매매에 있어서는 위탁자 또는 본인이 직접 재화를 공급하거나 공급받은 것으로 본다. 다만, 위탁자 또는 본인을 알 수 없는 경우에는 그러하지 아니한다.

⑥ 재화를 담보로서 제공하는 것과 사업을 양도하는 것은 재화의 공급으로 보지 아니한다.

⑦ 제1항에 규정하는 재화의 공급에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제22조(가산세)

② 사업자가 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 그 공급가액에 대하여 개인에 있어서는 100분의 1, 법인에 있어서는 100분의 2에 상당하는 금액을 납부세액에 가산하거나 환급세액에서 공제한다.

1. 제16조 제1항의 규정에 의한 세금계산서를 교부하지 아니한 때 또는 교부한 분에 대한 세금계산서의 필요적 기재사항의 전부 또는 일부가 기재되지 아니하거나 사실과 다른 때

⑤ 사업자가 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 당해 각 호에 규정된 금액을 납부세액에 가산하거나 환급세액에서 공제한다.

1. 제18조 제1항 및 제2항 단서 또는 제19조 제1항의 규정에 의하여 신고를 하지 아니하거나 신고한 납부세액이 신고하여야 할 납부세액에 미달하거나 신고한 환급세액이 신고하여야할 환급세액을 초과하는 때에는 그 신고하지 아니한 납부세액(미달하게 신고한 경우에는 그 미달한 납부세액) 및 초과하여 신고한 환급세액의 100분의 10에 상당하는 금액.

2. 제18조 제4항 또는 제19조 제2항의 규정에 의하여 납부하지 아니하거나 납부한 세액이 납부하여야 할 세액에 미달하는 때에는 다음 산식을 적용하여 계산한 금액. 납부하지 아니한 세액(미달하게 납부한 경우에는 그 미달한 세액)×납부기한의 다음날부터 자진납부일 전일 또는 납세고지일까지의 기간×금융기관이 연체대출금에 대하여 적용하는 이자율을 감안하여 대통령령이 정하는 이자율 ■ 구 부가가치세법시행령(1999. 12. 31. 대통령령 제16661호로 개정되기 전의 것) 제17조 (담보제공과 사업양도)

① 법 제6조제6항에 규정하는 담보의 제공은 질권 ․ 저당권 또는 양도담보의 목적으로 동산 ․ 부동산 및 부동산상의 권리를 제공하는 것을 말한다.

② 법 제6조 제6항의 규정에 의한 사업의 양도는 사업장별로 그 사업에 관한 모든 권리와 의무를 포괄적으로 승계시키는 것으로 한다. 이 경우 그 사업에 관한 권리와 의무에는 다음 각 호의 것은 포함하지 아니하는 것으로 한다.

3. 당해 사업과 직접 관련이 없는 토지 ․ 건물 등에 관한 것으로서 재정경제부령이 정하는 것

③ 법 제6조 6항에서 ″대통령령이 정하는 경우″라 함은 사업양도자가 법 제15조의 규정에 의하여 거래 징수한 세액을 법 제18조 또는 법 제19조의 규정에 의하여 신고 납부한 경우를 말한다. 제70조의3(가산세)

⑤ 법 제22조의 제5항 제2호 본문에서 ″대통령령이 정하는 이자율″이라 함은 납부기한의 다음날부터 자진납부일 전일 또는 고지일까지의 기간에 1일 1만분의 5의 율을 적용한 것을 말한다.

• 나. 주위적 청구에 관하여

(1) 법 제6조 제6항에서 사업을 양도하는 것은 부가가치세 과세대상인 재화의 공급으로 보지 않는다고 규정하고 있고, 그 시행령 제17조 제2항에서 법 제6조 제6항에 규정하는 사업의 양도는 사업장별로 그 사업에 관한 모든 권리(미수금에 관한 것은 제외한다)와 의무(미지급금에 관한 것은 제외한다)를 포괄적으로 승계시키는 것으로 한다고 규정하고 있는바, 여기서 말하는 ′사업의 양도′라 함은 사업용 재산을 비롯한 물적 ․ 인적시설 및 권리의무를 포괄적으로 양도하여 사업의 동일성을 유지하면서 경영주체만을 교체시키는 것을 뜻한다고 할 것이므로, 그 사업은 인적 ․ 물적 시설의 유기적 결합체로서 경영주체와 분리되어 사회적으로 독립성을 인정받을 수 있어야 하고, 양도대상이 단순한 물적 시설이 아니라 이러한 유기적 결합체라는 사실은 부가가치세에 있어서 과세장해 사유로서 그에 대한 입증책임은 납세의무자가 진다(대법원 1998. 7. 10. 선고 97누12778 판결, 대법원 2003. 1. 10. 선고 2002두8800 판결 등 참조).

(2) 그러므로 이 사건에 있어, 이 사건 부동산의 매도가 과연 부가가치세의 비과세대상인 ′사업의 양도′에 해당하는지 여부에 관하여 보건대, 이를 인정할 아무런 증거가 없고, 오히려 원고가 자인하고 있거나, 갑 제1호증, 을 제2호증의 1, 2의 각 기재에 의하면, 원고는 이 사건 부동산을 박○○에게 매도하기 전까지 이 사건 건물 중 지상 1층만을 타인에게 임대하였을 뿐, 지하1층 및 지상 2~4층은 처인 장○○ 명의로 여관과 가요주점을 운영하였고, 매도한 후부터는 다시 박○○으로부터 임차하여 1년 정도 계속하여 여관을 운영하였던 사실, 원고와 박○○ 사이에 체결된 이 사건 부동산에 관한 매매계약서에는 박○○이 원고가 영위하던 부동산임대업에 관한 모든 권리와 의무를 포괄적으로 승계한다는 점에 관하여 아무런 언급이 없는 사실, 박○○은 이 사건 부동산을 매수한 후 2000. 4. 29.에서야 2001. 1.1.자로 법 제25조 제1항 제2호에 규정된 과세특례자로 사업자등록을 하였던 사실을 인정할 수 있으며, 위 인정사실에 비추어 보면, 원고는 박○○에게 단순히 이 사건 부동산만을 매도한 것일 뿐, 사업용 재산을 비롯한 물적 ․ 인적시설 및 권리의무 등을 포괄적으로 양도하여 사업의 동일성을 유지하면서 경영주체만을 교체시킨 ′사업의 양도′에는 해당하지 않는다 할 것이다.

(3) 따라서, 이 사건 부동산의 매도가 부가가치세 비과세대상인 ′사업의 양도′에 해당함을 전제로 한 원고의 주위적 청구에 관한 주장은 이유 없다.

• 나. 예비적 청구에 관하여

(1) 비례의 원칙 또는 과잉금지의 원칙 위배 여부 (가) 헌법상 재산권 보장의 의미 헌법 제23조 제1항은 ″모든 국민의 재산권은 보장된다. 그 내용과 한계는 법률로 정한다.″고 규정하고, 제2항은 ″재산권의 행사는 공공복리에 적합하도록 하여야 한다.″고 규정하고 있으며, 제37조 제2항은 ″국민의 모든 자유와 권리는 국가안전보장 ․ 질서유지 또는 공공복리를 위하여 필요한 경우에 한하여 법률로써 제한할 수 있으며, 제한하는 경우에도 자유와 권리의 본질적인 내용을 침해할 수 없다″고 규정하고 있으므로, 국민의 재산권은 원칙적으로 보장되고, 예외적으로 공공복리 등을 위하여 법률로써 제한이 가능하되, 그 경우에도 본질적인 내용은 침해될 수 없으며, 설사 재산권의 본질적인 내용의 침해가 없을지라도 비례의 원칙 내지 과잉금지의 원칙에 위배되어서는 안 된다고 할 것이다. 따라서 국민의 재산권을 침해하는 가산세 제도에 있어서도 목적이 정당하고 방법이 적정해야 하며 피해를 최소화하고 보호하려는 공공의 필요와 침해되는 기본권 사이의 균형성을 모두 갖추어야 할 것이며, 만일 이에 위배되면 그 가산세 제도는 기본권을 제한하는 입법적 한계를 벗어난 것으로 헌법에 위반된다고 보아야 할 것이다. (나) 가산세 제도에 있어서의 목적의 정당성 및 방법의 적정성

1. 가산세 제도의 법적 성질과 목적 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종의무를 위반한 경우에 개별 세법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재이다(대법원 2005. 11. 25. 선고, 2004두 930판결 등 참조). 특히 신고납세제도 아래에서는 납세의무자의 자발적인 신고 ․ 납부가 없다면 그 제도의 성공을 기대할 수 없기 때문에 가산세 제도는 일반적으로 신고납세제도의 정착과 발전을 도모함과 아울러, 의무자에게 심리적 압박을 가함으로써 간접적으로 납세의무이행을 확보함과 동시에 그 반사적 효과로서 의무불이행자와 성실한 의무이행자와의 공평부담을 도모하는 기능을 수행하고 있다 할 것이다.

2. 세금계산서 미교부 가산세의 목적과 그 정당성 부가가치세는 내국세 수입의 막대한 부분을 차지하고 있을 정도로 국가재정수입의 기초를 이루고 있는 세금으로서 이른바 ′전단계세액공제법′을 채택하고 있는 현행 부가가치세법의 체계상, 세금계산서는 당사자 간의 거래를 노출시킴으로써 부가가치세 납세자간 상호검증의 기능을 수행하고 있으며, 만일 세금계산서의 수수가 제대로 확립되어 있지 못하면 법인세, 소득세, 지방세 등의 정확한 과세산정이 곤란할 뿐 아니라 실질적 담세자인 최종소비자에 대한 조세의 전가가 원활하고 적정하게 이루어지는 것을 기대하기 힘들어 결국 부가가치세 제도는 물론이고 세제전반의 부실한 운영을 초래할 우려가 매우 크다 할 것이고, 나아가 부가가치세 제도가 시행된 이후 현재까지도 세금계산서의 수수질서가 확립되지 못하고 있어 무자료 거래가 성행하고 과세자료의 노출을 회피하고자 세금계산서의 수수를 기피하는 잘못된 관행이 존재하고 있으므로, 이에 효율적으로 대응할 필요성이 있음을 감안하면, 정확하고 진실 된 세금계산서의 교부를 담보할 목적 아래 세금계산서를 교부하지 아니하는 경우에 가산세를 부과하도록 한 것은 그 목적에 있어 정당하다 할 것이다.

3. 신고 및 납부 불성실 가산세의 목적 및 그 정당성 또한 신고납세제도에 있어 자진 신고의무는 납세의무자가 과세요건사실 및 과세표준을 과세당국에 신고하여 스스로 자기가 부담할 조세채무를 확정하도록 하여 납세자의 권리를 보호하려는 것과 함께 납세의무 확정을 위하여 투입될 국가나 지방자치단체의 행정력을 절감하려는 데에 그 목적이 있는 것이고, 자진 납부의무는 국가나 지방자치단체의 재원을 적기에 확보하려는 데에 그 목적이 있으므로, 신고납세제도를 채택하고 있는 부가가치세에 있어 납세의무자의 성실한 신고와 자진 납부를 유도하여 신고납세제도의 실효성을 확보하고자 자발적인 신고 및 납부의무 위반자에 대하여 불성실 가산세를 부과하도록 한 것은 그 목적에 있어 정당하다 할 것이다.

4. 세금계산서 미교부, 신고 및 납부 불성실 가산세의 부과방법 및 그 적정성 위와 같은 목적을 달성하기 위하여 세금계산서 미교부 가산세나 신고불성실 가산세의 경우에는 미신고 기간의 장단이나 미교부 행위의 다과를 고려함이 없이 공급가액이나 미달신고세액의 일정 비율 상당액으로 하는 것이 그 의무위반에 상응하는 조치이고, 납부불성실 가산세의 경우에는 미납세액만을 기준으로 하거나 일정 한도를 정하여 가산세액에 제한을 둔다면 재원을 적기에 확보하려는 입법 목적을 효과적으로 달성할 수 없게 되므로 미납세액 뿐만 아니라 미납 기간의 장단을 고려하여 가산세를 부과하는 것이 그 의무위반에 상응하는 조치라 할 것이고, 이를 전제하여 세금계산서 미교부 행위와 불성실 신고 행위에 대하여는 각각 공급가액의 100분의 1 혹은 납부세액의 100분의 10에 상당하는 금액을 납부세액에 가산하고, 불성실 납부 행위에 대하여는 납부기한 다음날부터 부가가치세를 납부할 때까지 일정 이자율(이 사건의 경우는 1일 1만분의 5이다)을 곱한 금액을 납부세액에 가산하도록 한 것은 신고납세제도를 채택하고 있는 부가가치세법의 체계에 비추어 볼 때 그 의무위반의 정도와 제재 사이에 적정한 균형을 이루고 있고, 그 비율도 적당한 수준이라 할 것이므로, 그 부과방법이나 정도에 있어서도 적정하다 할 것이다. (다) 소결론 이상과 같이 세금계산서 미교부, 신고 및 납부 불성실 가산세는 그 목적이 정당하고 방법이 적정한 이상, 원칙적으로 그 과세요건이 충족되면 정해진 계산방법에 따라 부과되는 것이므로, 각개의 의무위반에 대하여 각각 그에 해당하는 가산세를 부과할 수 있는 상황이면, 설사 가산세의 세액이 본세의 세액을 초과할 여지가 있다 하더라도 그러한 사정만으로 이를 두고 비례의 원칙 또는 과잉금지의 원칙에 위배된다고 보기는 어렵다 할 것이니, 이를 전제로 한 원고의 이 부분 주장은 받아들이기 어렵다.

(2) 의무위반에 대한 정당한 사유와 가산세 부과의 제한 (가) 정당한 사유의 판단 기준 앞서 본 바와 같이 가산세는 납세의무자의 세법상 의무위반의 발생이라는 과세요건만 충족되면 과하여지는 것이므로, 그 의무위반에 납세자의 고의, 과실은 고려되지 않는 것이나, 단순한 법률의 부지나 오해의 범위를 넘어 세법해석상 의의(疑意)로 인한 견해의 대립이 있는 등으로 인해 납세의무자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있을 때 또는 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 가산세를 부과할 수 없다 할 것이고(대법원 2001. 9. 14. 선고 99두3324 판결, 대법원 2002. 8. 23. 선고 2002두66 판결 등 참조), 다만 법령의 부지 ․ 착오 등은 그 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당하지 아니한다 할 것이다(대법원 2004. 6. 24. 선고 2002두10780 판결 참조). (나) 정당한 사유의 존재 여부 돌이켜 이 사건에 관하여 보건대, 원고가 주장하는 바와 같이, 일반적으로 부동산의 매도는 부가가치세의 과세대상에 해당하지 아니한다고 국민들 사이에 인식되고 있다고 볼 근거가 없을 뿐만 아니라, 설령 일부 국민이 과세대상이 아닌 것으로 인식하고 있다하여 그러한 사정만으로 원고가 이 사건 부동산의 매도가 부가가치세의 과세대상이 됨을 전혀 알지 못하였다는 점에 정당한 사유가 있다고 보기는 어렵다 할 것이다(한편 원고가 이 사건 부동산의 매도가 부가가치세의 과세대상임을 전혀 인식하지 못하였던 관계로 그에 상응한 세금계산서 교부의무, 신고 및 납부의무를 이행하지 못하여 3가지이 가산세를 부과 받게 됨에 따라 결과적으로 원고 입장에서는 가혹하다고 여길만한 측면이 없는 것은 아니나, 만일 이와 같은 경우까지 납세의무자의 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유가 존재하는 것으로 본다면 사실상 가산세 제도는 무의미하게 되는 결과를 초래하게 될 것이므로, 결국 납세의무자에게는 자신의 행위가 개별 세법에 의하여 과세대상에 해당하는지 여부를 면밀히 알아보아야 할 주의의무가 유보되어 있다고 볼 것이다). (다) 소결론 따라서 이 사건 부동산의 매도가 부가가치세의 과세대상에 해당함을 인식하지 못하였음을 전제로 한 원고의 이 부분 주장도 받아들이기 어렵다.

(3) 그 밖의 주장에 관하여 한편 신고납세제도에 있어서 과세권자로서는 자발적인 신고 ․ 납부의무를 이행하지 않는 납세의무자에 대하여 과세처분을 하기에 앞서 납세의무자에게 납세의무가 있음을 고지 ․ 설명하여 줄 의무가 있다고 볼 만한 법규상 또는 조리상 근거가 있다고 보기 어렵고, 을 제5호증의 기재만으로 이 사건 과세처분이 피고의 자의에 의하여 부과되었음을 인정하기에 부족하고 달리 이를 인정할 만한 자료를 찾아보기 어려울 뿐만 아니라, 납세고지 이후 납부기한까지 부과된 세금을 납부하지 아니하면 국세징수법에 의한 가산금할 근거는 없다 할 것이다.

그렇다면, 이 사건 과세처분이 무효임을 전제로 그 확인을 구하는 주위적 청구 및 위법함을 전제로 그 취소를 구하는 예비적 청구는 모두 이유 없으므로 이를 모두 기각하여야 할 것인바, 이와 결론을 같이 한 제1심 판결은 정당하므로 원고의 항소는 이유 없어 이를 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.