기준시가과세의 세액한도인 실지양도차익의 계산에 있어서 부당행위계산부인규정은 적용됨

기준시가 과세의 세액 한도인 실지양도차익의 계산에 있어서 부당행위계산부인 규정의 적용 여부(적극) 기준시가에 의한 과세에 있어서 실지양도차익의 범위로 제한되는 세액에 가산세가 포함되는지 여부(소극) 【판결요지】 양도소득세 부과에 있어 기준시가에 의하여 양도차익을 산정하여야 하는 경우에 있어서도 헌법상의 실질적 조세법률주의 또는 과잉금지의 원칙상 그에 기초하여 산출한 세액이 실지거래가액에 의한 양도차익의 범위를 넘을 수는 없고, 한편 구 소득세법(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 전문 개정되기 전의 것) 제55조 제1항은 정부는 양도소득 등 소득이 있는 거주자의 대통령령이 정하는 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계에 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해 연도의 소득금액을 계산할 수 있다고 규정하고, 구 소득세법시행령(1992. 12. 31. 대통령령 제13802호로 개정되기 전의 것) 제170조 제8항은 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 토지 등을 시가를 초과하여 취득하거나 시가에 미달하게 양도함으로써 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 취득가액 또는 양도가액을 시가에 의하여 계산한다고 규정하고 있는바, 위 부당행위계산부인 규정은 실질과세원칙을 구체화하여 실질적 조세법률주의를 실현하기 위한 것으로서 기준시가 과세의 한계를 위와 같이 정한 것과 그 취지를 달리 하는 것이 아니므로 기준시가에 의하여 산정한 세액의 한도가 되는 실지양도차익의 계산에 있어서도 위 부당행위계산부인 규정은 그대로 적용된다. 가산세는 과세권의 행사와 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 세법에 규정된 의무를 정당한 이유 없이 위반한 납세자에게 부과하는 일종의 행정상 제재로서 본세와는 본질적으로 그 성질이 다른 것이므로, 기준시가에 기초하여 산출한 총결정세액(부과처분 세액) 중 실지거래가액에 의한 양도차익으로 한정되는 세액은 가산세를 제외한 결정세액으로 보아야 할 것이다. 【참조조문】 구 소득세법(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 전문 개정되기 전의 것) 제23조 제4항 제1호(현행 제96조 제1호 참조), 제45조 제1항 제1호 (가)목(현행 제97조 제1항 제1호 (가)목 참조), 제55조 제1항(현행 제41조 제1항 참조), 구 소득세법시행령(1992. 12. 31. 대통령령 제13802호로 개정되기 전의 것) 제170조 제8항(현행 제167조 제4항 참조) 국세기본법 제2조 제4호, 제47조, 구 소득세법(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 전문 개정되기 전의 것) 제23조 제4항 제1호(현행 제96조 제1호 참조), 제45조 제1항 제1호 (가)목(현행 제97조 제1항 제1호 (가)목 참조) 【참조판례】 대법원 1996. 12. 10. 선고 96누4022 판결(공1997상, 424),대법원 1997. 5. 16. 선고 95누14602 판결(공1997상, 1784),대법원 1998. 7. 10 선고 97누10895 판결(공1998하, 2155) 【원심판결】 서울고법 1997. 8. 27. 선고 96구30801 판결 【환송판결】 대법원 1996. 7. 30. 선고 95누16165 판결 【주문】 원심판결을 파기한다. 사건을 서울고등법원에 환송한다. 【이유】 상고이유를 판단한다.

1. 원심판결 이유에 의하면 원심은 그 판결에서 채용하고 있는 증거들을 종합하여, 원고는 1988. 10. 19. 이 사건 부동산을 대금 38,000,000원에 매수한 후, 1989. 5. 23. 매제인 소외 홍ㅇㅇ으로부터 금 35,000,000원을 이자 월 2푼으로 정하여 차용하였다가 1992. 4. 11. 위 차용금 35,000,000원과 2년분의 미지급 이자 금 16,800,000원의 대물변제로 이 사건 부동산을 양도한 사실, 피고는 원고가 이 사건 부동산의 양도에 대하여 자산양도차익 예정신고나 과세표준 확정신고를 하지 아니하였다는 이유로 기준시가에 의하여 계산한 양도차익으로 세액을 산정하고, 신고불성실 및 납부불성실 가산세를 가산하여 1994. 4. 16. 원고에게 양도소득세 금 34,386,090원을 부과한 사실을 인정한 다음, 자산을 양도하고서도 자산양도차익 예정신고나 과세표준를 아니한 경우에는 실지거래가액이 확인되더라도 기준시가에 의하여 양도차익을 계산하여야 하므로 원고가 이 사건 부동산 양도에 대하여 위와 같은 신고를 하지 아니한 이상 기준시가에 의하여 양도차익을 계산한 피고의 조치는 정당하나, 다만 기준시가에 의하여 양도차익을 계산하여야 하는 경우에도 그에 기초하여 산정한 세액이 실지거래가액에 의한 양도차익의 범위를 넘을 수 없으므로 이 사건 부과처분 중 실지거래가액에 의한 양도차익인 금 13,800,000원{(35,000,000원＋16,800,000원)－38,000,000원}을 초과하는 부분은 위법하다고 판단하는 한편, 피고가 이 사건 토지의 양도 당시 기준시가로 삼은 개별공시지가는 위법하게 결정되었다는 원고의 주장에 대하여는 이 사건 토지에 대한 1992년도 개별공시지가 금 1,120,000원/㎡이 위법하게 결정되었다는 점을 인정할 아무런 증거가 없고, 오히려 그 판결에서 들고 있는 증거들에 의하면 위 개별공시지가는 적법하게 결정되었음이 인정된다 하여 원고의 주장을 배척하고 있다.

2. 원고의 상고이유 및 상고이유서 제출기간 경과 후에 제출된 준비서면 중 상고이유를 보충하는 부분에 대하여

• 가. 원심판결 이유를 기록에 비추어 살펴보면, 원심이 이 사건 부동산의 실지양도가액을 금 51,800,000원으로 인정한 것은 정당하고, 거기에 채증법칙 위배 등의 잘못이 있다고 할 수 없다. 이 점에 관한 상고이유는 받아들일 수 없다.
• 나. 기준시가의 결정에 관하여 규정하고 있는 구 소득세법시행령(1994. 12. 31. 대통령령 제14467호로 개정되기 전의 시행령) 제115조는 제6항에서 새로운 기준시가가 고시되기 전에 취득 또는 양도하는 경우에는 직전의 기준시가에 의한다고 규정하고 있는바, 이 사건 토지의 양도는 1992년도에 이루어졌다고 하더라도 그 양도시기인 1992. 4. 11.이 1992년도 개별공시지가가 고시된 같은 해 6. 5. 이전이므로 그 양도가액은 1991년도 개별공시지가에 의하여야 할 것이고, 기록에 의하면 피고도 이 사건 토지의 양도가액을 1991년도 개별공시지가인 금 1,100,000원/㎡에 의하여 계산한 것으로 보인다. 그런데도, 원심은 피고가 이 사건 토지의 양도가액을 1992년도 개별공시지가에 의하여 계산하였음을 전제로 1992년도 개별공시지가 결정의 위법 여부에 대하여만 판단하고 1991년도 개별공시지가의 위법 여부에 대하여는 아무런 판단을 하지 않았으니, 이는 결과적으로 이 사건 토지의 양도 당시 기준시가인 개별공시지가 결정의 위법 여부를 다투는 원고의 주장에 대하여 아무런 판단을 하지 아니한 셈이 되었다고 할 것이다. 상고이유 중 이 점을 지적하는 부분은 이유 있다.

• 가. 양도가액인정에 관한 채증법칙 위반의 점 원심판결 이유를 기록에 비추어 살펴보면, 원심이 이 사건 부동산의 실지양도가액을 51,800,000원으로 인정한 것은 수긍이 가고, 거기에 채증법칙을 위반한 잘못이 없다. 이 점에 관한 상고이유는 받아들일 수 없다.
• 나. 부당행위 계산 부인대상의 점 양도소득세 부과에 있어 기준시가에 의하여 양도차익을 산정하여야 하는 경우에 있어서도 헌법상의 실질적 조세법률주의 또는 과잉금지의 원칙상 그에 기초하여 산출한 세액이 실지거래가액에 의한 양도차익의 범위를 넘을 수는 없음은 원심이 판시한 바와 같고, 한편 구 소득세법(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 전문 개정되기 전의 법률) 제55조 제1항은 정부는 양도소득 등 소득이 있는 거주자의 대통령령이 정하는 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계에 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해 연도의 소득금액을 계산할 수 있다고 규정하고, 구 소득세법시행령(1992. 12. 31. 대통령령 제13802호로 개정되기 전의 시행령) 제170조 제8항은 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 토지 등을 시가를 초과하여 취득하거나 시가에 미달하게 양도함으로써 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 취득가액 또는 양도가액을 시가에 의하여 계산한다고 규정하고 있는바, 위 부당행위계산부인 규정도 실질과세원칙을 구체화하여 실질적 조세법률주의를 실현하기 위한 것으로서 기준시가 과세의 한계를 위와 같이 정한 것과 그 취지를 달리 하는 것이 아니므로 기준시가에 의하여 산정한 세액의 한도가 되는 실지양도차익의 계산에 있어서도 위 부당행위계산부인 규정은 그대로 적용된다 고 보아야 할 것이다. 기록에 의하면, 피고는 원심에서 원고의 이 사건 부동산 양도는 특수관계 있는 자에 대한 저가양도에 해당되어 그 양도가액을 시가에 의하여 계산하여야 한다는 취지로 주장하였음을 알 수 있으므로, 원심으로서는 이 사건 부동산의 양도가 피고 주장과 같은 저가양도에 해당되는지 여부에 관하여 심리·판단하여 이에 해당되는 경우에는 양도가액을 시가에 의하여 계산하여야 할 것인데도 이러한 조치를 취하지 아니한 것은 기준시가 과세의 한도 또는 저가양도에 관한 법리를 오해하여 심리를 다하지 않았거나 판단을 유탈한 위법을 저지른 것이다. 상고이유 중 이 점을 지적하는 부분은 이유 있다.
• 다. 양도차익 계산에 있어서 가산세 포함 여부의 점 원심판결 이유에 의하더라도, 이 사건 부과처분 세액에는 가산세가 포함되어 있다는 것이고, 가산세는 과세권의 행사와 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 세법에 규정된 의무를 정당한 이유 없이 위반한 납세자에게 부과하는 일종의 행정상의 제재로서 본세와는 본질적으로 그 성질이 다른 것이므로, 기준시가에 기초하여 산출한 총결정세액(부과처분 세액) 중 실지거래가액에 의한 양도차익으로 한정되는 세액은 가산세를 제외한 결정세액으로 보아야 할 것이다 (대법원 1998. 7. 10. 선고 97누10895 판결 참조). 그런데도 원심이, 가산세가 포함된 이 사건 부과처분 전체세액과 실지거래가액에 의한 양도차익을 비교하여 그 양도차익을 넘는 세액을 전부 취소한 것은 양도소득세액 산정에 관한 법리를 오해한 위법을 저지른 것이다. 상고이유 중 이 점을 지적하는 부분도 이유 있다.

4. 그러므로 원심판결을 파기하고, 사건을 다시 심리·판단케 하기 위하여 원심법원에 환송하기로 관여 법관의 의견이 일치되어 주문과 같이 판결한다.