헌법불합치 결정에 따라 개정된 토지초과이득세법 규정의 적용 범위

헌법불합치 결정에 따라 개정된 토지초과이득세법 규정의 적용 범위 구 토지초과이득세법시행령 제23조 제1호 의 유휴토지 제외기간인 '사용이 금지 또는 제한된 날부터 3년' 이내에 금지 또는 제한이 해제된 경우, 유휴토지에서 제외되는 기간(3년) 공유토지에 대한 토지초과이득세의 과세표준 산정시 공유자별로 기본공제를 할 수 있는지 여부(소극) 【판결요지】 헌법재판소의 1994. 7. 29. 선고 92헌바49, 52 헌법불합치 결정에 따라 개정된 토지초과이득세법 및 같은법시행령, 같은법시행규칙은 위 결정에서 지적된 위헌적 요소를 제거하거나 그 개선을 위하여 개정되었으므로, 납세의무자에 불리하게 적용되지 아니하는 한 개정된 규정이 당해 사건 등에 대하여 모두 적용된다. 조세법률주의원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 이를 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하는바, 구 토지초과이득세법시행령(1994. 12. 31. 대통령령 제14470호로 개정되기 전의 것) 제23조 제1호 본문에서는 "토지의 취득 후 법령에 의하여 사용이 금지되거나 제한된 경우에는 그 사용이 금지 또는 제한된 날로부터 3년간" 유휴토지로 보지 아니하도록 규정하면서 그 제한 등이 해제된 경우에 관하여 별도로 규정하지 아니하고 있을 뿐만 아니라, 위 규정 내용에도 불구하고 제한 등이 해제된 경우에는 해제된 때까지의 기간만을 유휴토지에서 제외하는 것으로 보아야 할 만한 합리적인 이유도 없다 할 것이므로, 금지 또는 제한된 날로부터 3년 이내에 제한 등이 해제된 경우에도 3년간은 유휴토지에서 제외된다. 각종 개발사업 기타 사회경제적 요인으로 유휴토지의 지가가 상승함으로 인하여 그 소유자가 얻는 토지초과이득을 조세로 환수하고자 하는 토지초과이득세법의 규정 취지와 같은 법 제11조 제1항, 제11조의2 제1항의 규정 내용에 비추어 보면, 공유토지에 대한 토지초과이득세의 과세표준을 산정함에 있어서는 1필지의 토지에 대한 토지초과이득에서 같은 법 제11조의2 소정의 기본공제를 1회만 할 수 있을 뿐 그 토지를 여러 사람이 공유하고 있다고 하여 공유자별로 1회씩 기본공제를 할 수 있는 것은 아니다. 【참조조문】 토지초과이득세법 제8조 제3항, 토지초과이득세법시행령 제23조 제4호 토지초과이득세법 제8조 제3항, 구 토지초과이득세법시행령(1994. 12. 31. 대통령령 제14470호로 개정되기 전의 것) 제23조 제1호, 토지초과이득세법시행령 제23조 제1호, 부칙(1990. 12. 31.) 제3항 토지초과이득세법 제11조 제1항, 제11조의2 제1항 【참조판례】 헌법재판소 1994. 7. 29. 선고 92헌바49, 52 결정(헌공 7, 505),대법원 1996. 1. 26. 선고 93누17911 판결(공1996상, 814),대법원 1996. 4. 23. 선고 93누10491 판결(공1996상, 1625),대법원 1996. 4. 26. 선고 93누12893 판결(공1996상, 1756),대법원 1996. 7. 30. 선고 93누17133 판결(공1996하, 2718) 대법원 1996. 7. 9. 선고 96누3890 판결(공1996하, 2542),대법원 1996. 9. 20. 선고 96누7199 판결(공1996하, 3228) 【원심판결】 서울고법 1996. 5. 10. 선고 94구21483 판결 【주문】 원심판결을 파기하고, 사건을 ㅇㅇ고등법원에 환송한다. 【이유】

1. 원고들의 상고이유에 대하여 판단한다.

• 가. 상고이유 제2점에 대하여 토지초과이득세법(이하 토초세법이라고 한다) 및 그 시행령, 시행규칙은 헌법재판소의 1994. 7. 29. 92헌바49, 52(병합) 헌법불합치 결정에서 지적된 위헌적 요소를 제거하거나 그 개선을 위하여 개정되었으므로 납세의무자에 불리하게 적용되지 아니하는 한 개정된 규정이 당해 사건 등에 대하여 모두 적용된다 고 할 것이다(대법원 1996. 1. 26. 선고 93누17911 판결 참조).

1994. 12. 31. 대통령령 제14470호로 개정된 토초세법시행령(이하 신 시행령이라고 한다) 제23조 제4호는 "토지의 취득 후 도시계획법·도시재개발법 및 토지구획정리사업법 기타 재무부령이 정하는 관계 법령의 규정에 의한 일단의 주택지조성사업, 일단의 공업용지조성사업, 도시재개발사업 및 토지구획정리사업 기타 총리령이 정하는 개발사업지구 안에 편입된 경우에는 그 사업시행지구로 지정된 날부터 사업이 구획단위로 사실상 완료된 날까지의 기간"은 유휴토지로 보지 아니하도록 규정하고 있으므로, 원심이 확정한 바와 같이 분할 전의 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 931의 11 대 1056.5㎡가 이 사건 토지와 같은 동 931의 15 대지로 분할되고, 위 931의 15 대지가 경인고속국도 진입로확장공사구간에 편입되었다 하더라도 이 사건 토지가 위 조항 소정의 개발사업지구 안에 편입된 경우에 해당한다고 볼 수 없어 이 사건 토지는 위 조항에 의하여 유휴토지에서 제외될 수는 없다 할 것이다. 원심이 위 개정 전의 토초세법시행령(이하 구 시행령이라고 한다) 제23조 제4호를 적용한 것은 잘못이나 이 사건 토지가 그 소정의 개발사업지구 안에 편입된 경우에 해당하지 아니하여 유휴토지에서 제외될 수 없다고 본 결론은 정당하므로, 논지는 받아들일 수 없다.

• 나. 상고이유 제1점에 대하여 원심판결 이유에 의하면, 원심은 원고들이 이 사건 토지의 제1지분을 1977. 12. 7. 각 취득하였고 그 후 1978. 3. 29. 이 사건 토지에 대하여 도시계획시설(녹지) 지정이 되었다가 1991. 6. 4. 그 지정이 해제되었으며, 피고는 이 사건 정기과세기간인 1990. 1. 1.부터 1992. 12. 31.까지의 기간 중 위 도시계획시설지정이 해제된 이후부터 과세기간 종료일까지는 이 사건 토지의 제1지분이 유휴토지에 해당한다고 보아 원고들에 대하여 토지초과이득세를 각 부과한 사실을 인정한 다음, 구 시행령 제23조 제1호 본문 소정의 '법령에 의하여 사용이 금지되거나 제한된 날로부터 3년' 이내에 그 금지 또는 제한이 해제된 때에는 그 해제일까지의 기간만 유휴토지에서 제외된다고 판단하였다. 그러나 조세법률주의원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 이를 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하는바, 구 시행령 제23조 제1호 본문에서는 "토지의 취득 후 법령에 의하여 사용이 금지되거나 제한된 경우에는 그 사용이 금지 또는 제한된 날로부터 3년간" 유휴토지로 보지 아니하도록 규정하면서 그 제한 등이 해제된 경우에 관하여 별도로 규정하지 아니하고 있을 뿐만 아니라 위 규정 내용에도 불구하고 제한 등이 해제된 경우에는 해제된 때까지의 기간만을 유휴토지에서 제외하는 것으로 보아야 할 만한 합리적인 이유도 없다 할 것이므로 금지 또는 제한된 날로부터 3년 이내에 제한 등이 해제된 경우에도 3년간은 유휴토지에서 제외된다 고 할 것이고, 한편 원심이 확정한 바와 같이 원고들이 이 사건 토지의 제1지분을 각 취득한 이후 법령상 사용이 제한되고 토초세법시행령 부칙(1990. 12. 31. 대통령령 제13198호) 제3항에 의하여 그 제한이 있은 날로 보는 1989. 12. 31.부터 3년 내에 그 제한이 해제된 이 사건에 있어서는, 사용이 제한된 기간만을 유휴토지로 보지 아니하도록 규정하고 있는 신 시행령 제23조 제1호는 구 시행령 제23조 제1호에 비하여 원고들에게 불리하게 적용될 것이어서 원칙적인 경우와는 달리 구 시행령의 위 조항이 적용된다 고 할 것이다. 그럼에도 불구하고 원심은 구 시행령 제23조 제1호 소정의 '법령에 의하여 사용이 금지되거나 제한될 날로부터 3년' 이내에 그 제한 등이 해제된 때에는 그 해제일까지의 기간만 유휴토지에서 제외된다고 보아, 이 사건 토지의 제1지분에 대하여 위 도시계획시설지정이 해제된 후의 과세기간은 유휴토지에 해당한다고 판단하였으니 원심판결에는 위 시행령 소정의 유휴토지로 보지 아니하는 기간에 관한 법리를 오해한 위법이 있다고 할 것이고, 이와 같은 위법은 판결에 영향을 미친 것임이 명백하므로 이 점을 지적하는 논지는 이유가 있다.

2. 피고 소송수행자의 상고이유에 대하여 판단한다. 각종 개발사업 기타 사회경제적 요인으로 유휴토지의 지가가 상승함으로 인하여 그 소유자가 얻는 토지초과이득을 조세로 환수하고자 하는 토초세법의 규정 취지와 토초세법 제11조 제1항, 제11조의2 제1항의 규정 내용에 비추어 보면, 공유토지에 대한 토지초과이득세의 과세표준을 산정함에 있어서는 1필지의 토지에 대한 토지초과이득에서 같은 법 제11조의2 소정의 기본공제를 1회만 할 수 있을 뿐 그 토지를 여러 사람이 공유하고 있다고 하여 공유자별로 1회씩 기본공제를 할 수 있는 것은 아니라고 할 것이다 (대법원 1996. 7. 9. 선고 96누3890 판결, 1996. 9. 20. 선고 96누7199 판결 참조). 그럼에도 불구하고 원심은 1필지인 이 사건 토지의 초과이득을 원고들의 지분별로 나눈 다음 여기서 각 1회씩의 기본공제를 하여 각자의 과세표준을 산정하였으니 원심판결에는 기본공제에 관한 법리를 오해한 위법이 있다고 할 것이고, 이와 같은 위법은 판결에 영향을 미친 것임이 명백하므로 이 점을 지적하는 논지는 이유가 있다.

3. 그러므로 원심판결을 파기하고, 사건을 다시 심리 판단하게 하기 위하여 원심법원에 환송하기로 관여 법관의 의견이 일치되어 주문과 같이 판결한다.