증액갱정처분이 되면 당초처분은 소멸하고, 당초처분의 위법여부를 다툴 수 있음

【판결요지】

• 가. 상속세의 과세표준과 세액을 결정한 후 그 과세표준과 세액에 탈루 또는 오류가 있는 것이 발견되어 이를 증액하는 갱정처분이 있는 경우 그 증액갱정처분은 당초처분을 그대로 둔 채 당초처분에서의 과세표준과 세액을 초과하는 부분만을 추가확정하는 처분이 아니고 재조사에 의하여 판명된 결과에 따라서 당초처분에서의 과세표준과 세액을 포함시켜 전체로서의 과세표준과 세액을 결정하는 것이므로 증액쟁정처분이 되면 당초처분은 증액갱정처분 속에 흡수되어 당연히 소멸하는 것으로 보아야 한다.
• 나. 과세처분이 불복기간의 경과나 전심절차의 종결로 확정되어 이른바 불가쟁력 또는 불가변력이 발생하였다고 하여도 이러한 확정의 효력은 그 처분이 유효하게 존속하는 것을 전제로 한 것이므로 그 뒤의 증액갱정처분에 의하여 당초의 과세처분이 위 증액갱정처분에 흡수됨으로써 독립된 존재 가치를 상실하고 소멸한 이상 그 불가쟁력이나 불가변력을 인정할 여지가 없고, 따라서 증액경정처분에 대한 소송절차에서 납세자는 증액갱정처분으로 증액된 과세표준과 세액에 관한 부분만이 아니라 당초 처분에 의하여 결정된 과세표준과 세액에 대하여도 그 위법여부를 다툴 수 있다.
• 다. 상속세법 제18조 제3항에서 말하는 증여세액이라 함은 증여재산에 대하여 부과된 또는 부과될 증여세액 혹은 비과세 증여재산의 경우는 과세대상인 것으로 가정하여 산출될 증여세액 상당액을 말한다. 【참조조문】 가.나. 상속세법 제25조 / 다. 상속세법 제18조 제3항 【참조판례】 가.나 대법원 1984.4.10 선고 83누539 판결, 1984.12.11 선고 84누225 판결 / 다. 대법원 1979.6.12. 선고 77누304 판결 【전 문】 【원고, 피상고인】 박창호 외 4인 소송대리인 변호사 이일규 【피고, 상고인】 대구세무서장 【원심판결】 대구고등법원 1986.1.31 선고 85구261 판결 【주 문】 상고를 기각한다. 상고비용은 피고의 부담으로 한다. 【이 유】 피고 소송수행자의 상고이유를 판단한다. 제1점에 대하여, 상속세의 과세표준과 세액을 결정한 후 그 과세표준과 세액에 탈루 또는 오류가 있는 것이 발견되어 이를 증액하는 갱정처분이 있는 경우, 그 증액갱정처분은 당초처분을 그대로 둔 채 당초처분에서의 과세표준과 세액을 초과하는 부분만을 추가 확정하는 처분이 아니고 재조사에 의하여 판명된 결과에 따라서 당초 처분에서의 과세표준과 세액을 포함시켜 전체로서의 과세표준과 세액을 결정하는 것이므로 증액갱정처분이 되면 당초처분은 증액갱정처분속에 흡수되어 당연히 소멸하는 것으로 보아야 할 것이며, 당초처분이 불복기간의 경과나 전심절차의 종결로 확정되어 이른바 불가쟁력 또는 불가변력이 발생하였다고 하여도 이러한 확정의 효력은 그 처분이 유효하게 존속하는 것을 전제로 한 것이므로 그 뒤의 증액갱정처분에 의하여 당초처분이 위 증액갱정처분에 흡수됨으로써 독립된 존재가치를 상실하고 소멸한 이상 그 불가쟁력이나 불가변력을 인정할 여지가 없고 따라서 증액갱정처분에 대한 소송절차에서 납세자는 증액갱정처분으로 증액된 과세표준과세액에 관한 부분만이 아니라 당초처분에 의하여 결정된 과세표준과 세액에 대하여도 그 위법여부를 다툴 수 있으며 법원은 이를 심리판단하여 위법한 때에는 취소를 할 수 있다고 하는 것이 당원의 판례(1984.4.10. 선고 83누539 판결, 1984.12.11. 선고 84누225 판결 참조)이므로 같은 취지의 원심판단은 정당하다. 논지는 이유없다. 제2점에 대하여, 상속세법 제18조 제3항은 상속재산에 증여재산을 가산하는 경우에는 상속세산출세액에서 당해 증여재산에 대한 증여세액(산출세액 상당액)을 공제하도록 규정하고 있는바, 이 조항에서 말하는 증여세액이라함은 증여재산에 대하여 부과된 또는 부과될 증여세액 혹은 비과세 증여재산의 경우는 과세대상인 것으로 가정하여 산출될 증여세액 상당액을 말하는 것으로 해석 할 것이다.(당원 1979.6.12. 선고 77누304 판결 참조) 소론은 피상속인이 상속개시전 1년이내에 증여세 비과세 대상인 영리법인에 대하여 재산을 증여한 경우 위 조항에 규정된 상속세산출세액에서 공제할 증여재산에 대한 증여세액을 위와 같이 해석하면 피상속인이 고율의 상속세를 회피할 목적으로 증여세 비과세 대상인 영리법인에 재산을 증여한 경우에 상속인이 실제상속 받은 재산에 대하여만 상속세를 과세하는 경우보다 세액이 적어지므로 과세의 형평에 반할뿐 아니라 상속세과세대상이 될 재산을 상속개시전에 상속인 또는 상속인 이외의 자에게 증여함으로써 고율의 상속세율 적용을 회피하여 상속세를 부당하게 경감하려는 행위를 방지하려는 위 법 제4조 제1항의 입법취지에 반하고, 영리법인이 재산을 유증, 사인증여에 의하여 수유한 경우와 대비하여도 상속세가 더 적게 되어 형평에 맞지 않으므로 이러한 모순을 피하고 위 법 제18조 제4항의 공제할 증여세액이 상속세산출세액을 초과하는 때에는 그 초과된 금액은 없는 것으로 본다는 규정의 취지를 종합하여 합리적으로 해석한다면 위 법 제18조 제3항에 규정한 상속세산출 세액에서 공제할 증여재산에 대한 증여세액은 상속재산에 증여재산을 가산하여 산출한 상속세액중 증여재산 가액이 차지하는 비율에 해당하는 세액으로 해석하여야 한다는 취지이다. 그러나 소론과 같은 방법으로 산출된 세액은 증여재산에 대한 상속세액에 다름없는 것이어서 위 법 제18조 제3항의 공제세액으로 명백히 규정한 증여세액(산출세액 상당액)의 명문에 어긋나므로 채택할 수 없다. 논지는 이유없다. 이에 상고를 기각하고, 상고비용은 패소자의 부담으로 하여 관여법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.