1. 사안의 개요
원심판결 이유와 원심이 적법하게 채택하여 조사한 증거 등에 의하면 다음과 같은 사실을 알 수 있다.
- 가. 원고는 여신전문금융업법 제3조 에 따른 신용카드업을 영위하는 사업자이다.
- 나. 원고는 미합중국(이하 ‘미국’이라 한다) 법인인 CCC (이하 ‘미국 CCC’라 한다)가 싱가포르 지주회사를 통해 100% 지분을 보유하고 있는 싱가포르 법인인 CCC (이하 ‘싱가포르 CCC’라 하며, 미국 CCC와 통틀어 ‘CCC’라 한다)에게, 20XX년 제X기 및 제X기 부가가치세 과세기간에 CCC의 상표를 부착한 신용카드의 사용과 관련하여 ① 국내 거래금액 중 신용결제금액의 0.XX% 및 현금서비스금액의 0.XX%에 해당하는 금액 Issuer Assessment Service, 이하 ‘발급사분담금’이라 한다)과 ② 국외 거래금액 중 신용결제금액 및 현금서비스금액의 각 0.XXX%에 해당하는 금액(Daily Assessment Incoming Service, 이하 ‘발급사일일분담금’이라 하고, 발급사분담금과 통틀어 ‘이 사건 분담금’이라 한다)을 지급하였다.
- 다. 원고는 구 부가가치세법(2013. 6. 7. 법률 제11873호로 전부개정되기 전의 것, 이하 같다) 제34조에 따라 부가가치세를 대리납부하면서, 당시 이 사건 분담금 모두가 구 법인세법(2015. 12. 15. 법률 제13555호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제93조 제8호 가목에서 규정하는 외국법인의 국내원천소득인 사용료소득에 해당한다는 전제에서 20XX년 제X기 및 20XX년 제X기 각 부가가치세 과세표준을 산정하였다.
- 라. 원고는 20XX. X. XX. 피고에게 이 사건 분담금은 사업소득이지 사용료소득이 아니어서 부가가치세 대리납부의무가 없다고 주장하면서 납부한 부가가치세 전액의 환급을 구하는 경정청구를 하였으나, 피고는 20XX. X. XX. 이를 거부하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).
- 마. 한편, 원고를 포함한 여러 신용카드사들(이하 통틀어 ‘원고 등’이라 한다)은 그 이전부터 CCC의 상표를 부착하여 신용카드업을 영위하면서 미국 CCC에 발급사분담금과 발급사일일분담금을 지급하였는데, 해당 부가가치세 대리납부의무를 이행하지 아니하였다. 이에 과세관청은 위 분담금이 모두 국내 상표권 사용의 대가라고 보아 원고 등에게 구 부가가치세법(2010. 1. 1. 법률 제9915호로 개정되기 전의 것) 제34조 제2항에 따라 20XX년 제X기, 20XX년 제X기분 부가가치세(가산세 포함)를 납부고지하고(이하 ‘선행 부가가치세 처분’이라 한다), 원고 등이 구 법인세법(2007. 12.31. 법률 제8831호로 개정되기 전의 것) 제120조의2가 정한 지급조서를 제출하지 않았다는 이유로 지급조서 미제출 가산세를 부과한 바 있다(이하 ‘선행 법인세 처분’이라 한다). 원고 등은 이에 불복하였고, 이 사건 소송이 원심에 계속 중일 당시, 선행 부가가치세 처분과 관련하여 ‘해당 용역의 공급장소는 국내이므로 원고 등은 해당 분담금에 관하여 부가가치세 대리납부의무를 부담하고, 해당 분담금 중 발급사분담금은 미국 CCC의 사용료소득이지만 발급사일일분담금은 미국 CCC의 사업소득에 해당하므로 선행 법인세 처분 중 이에 관한 일부는 취소되어야 한다’는 취지의 대법원 2022. 7. 28. 선고 2018두39621 판결이 선고되었다(이하 ‘선행판결’이라 한다).
2. 원고의 제1 상고이유에 대하여 원심은 판시와 같은 이유로, 원고와 CCC 사이에 이 사건 분담금 관련 원천세 상당액을 CCC가 원고에게 지급하기로 하는 별도 합의가 존재한다는 원고의 주장을 배척하였다. 원심판결 이유를 관련 규정과 법리 및 기록에 비추어 살펴보면, 원심의 판단에 상고이유 주장과 같이 처분문서의 해석에 관한 법리를 오해한 잘못이 없다.
3. 원고의 제2 상고이유에 대하여
- 가. 과세처분취소소송의 소송물은 정당한 세액의 객관적 존부이므로 과세관청으로서는 소송 도중이라도 사실심 변론종결시까지는 해당 처분에서 인정한 과세표준 또는 세액의 정당성을 뒷받침할 수 있는 새로운 자료를 제출하거나 처분의 동일성이 유지되는 범위 내에서 그 사유를 교환ㆍ변경할 수 있는 것이고, 반드시 처분 당시의 자료만에 의하여 처분의 적법 여부를 판단하여야 하거나 당초의 처분사유만을 주장할 수 있는 것은 아니다(대법원 2002. 9. 24. 선고 2000두6657 판결 등 참조). 또한 통상의 과세처분 취소소송에서와 마찬가지로 감액경정청구에 대한 거부처분 취소소송 역시 그 거부처분의 실체적ㆍ절차적 위법 사유를 취소 원인으로 하는 것으로서 그 심판의 대상은 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액의 객관적인 존부라 할 것이고, 그 과세표준 및 세액의 인정이 위법이라고 내세우는 개개의 위법사유는 자기의 청구가 정당하다고 주장하는 공격방어방법에 불과한 것이므로, 감액경정청구를 함에 있어 개개의 위법 사유에 대하여 모두 주장하여야 하는 것은 아니고, 감액경정청구 당시 주장하지 아니하였던 사항도 그 거부처분 취소소송에서 새로이 주장할 수 있다(대법원 2004. 8. 16. 선고 2002두9261 판결 등 참조)
- 나. 원심판결 이유와 기록에 따르면, 아래 사실을 알 수 있다. 원고는 제1심에서 CCC가 제공하는 용역의 공급장소가 국내가 아니었으므로 원고에게 부가가치세 대리납부의무가 없다는 등의 주장을 하면서 이 사건 처분 전부의 취소를 구하였으나, 제1심법원은 원고의 청구를 기각하였다. 원고는 이에 불복하여 항소하였으나 원심 계속 중 선행판결이 선고되자, 그 취지에 따라 ‘원고와 CCC 사이에 이 사건 분담금에 대한 원천세 상당액을 CCC가 원고에게 지급하기로 하는 내용의 합의를 하였다’는 것을 주위적 청구원인 주장으로, ‘이 사건 분담금 중 발급사일일분담금은 국내원천 소득이 아니므로 그 원천세 상당액은 부가가치세 과세표준에서 제외되어야 한다’는 것을 예비적 청구원인 주장으로 추가ㆍ변경하는 내용의 20XX. XX. XX. 자 준비서면을 제출하였다. 그 후 원고는 이 사건 처분 중 주위적으로는 XXX,XXX,XXX원을 초과하는 부분의, 예비적으로는 XXX,XXX,XXX원을 초과하는 부분의 각 취소를 구하는 것으로 청구취지를 변경하는 내용의 20XX. XX. XX. 자 청구취지변경 신청서 및 같은 일자 항소취지변경 신청서를 제출하였고, 이는 원심 제7차 변론기일에서 진술되었으며, 피고는 이에 대해 이의를 제기하지 않았다. 원심은, 원고가 당초의 청구취지를 감축한 것에 불과하다고 보아 원고의 청구를 기각한 제1심의 결론을 유지하면서 원고의 항소를 기각하였다.
- 다. 위 사실관계를 앞서 본 법리에 비추어 보면, 이 사건 소의 심판 대상은 20XX년 제X기 및 제X기 부가가치세의 과세표준 및 세액의 객관적인 존부이고, 원고와 CCC 사이에 원고 주장과 같은 별도의 지급 합의가 있었다거나 이 사건 분담금 중 발급사일일분담금에 대한 원천세 상당액이 부가가치세 과세표준에서 제외되어야 하는지‘에 관한 주장은 위 과세표준 및 세액의 산정과 관련된 공격방어방법에 불과하다. 따라서 원심이 원고의 예비적 청구를 기각한다는 별도의 주문 표시 없이 원고의 항소를 기각한 것은 정당하고, 원심의 판단에 상고이유 주장과 같이 항소심에서 추가된 청구의 기각에 대한 주문 표시 방법에 관한 법리를 오해한 잘못이 없다. 상고이유에서 들고 있는 대법원 2021. 5. 7. 선고 2020다292411 판결은 제1심에서는 재산상 손해배상만을 구하다가 항소심에 이르러 정신적 손해배상을 예비적 청구로 추가한 경우에 관한 것으로서 이 사건과 사안을 달리하여 원용하기에 적절하지 않다.
4. 원고의 제4 상고이유에 대하여
- 가. 원심의 판단 원심은, 이 사건 분담금 중 발급사일일분담금은 CCC의 국외원천 사업소득에 해당하여 원고가 원천징수를 할 대상에 속하지 않으므로 발급사일일분담금에 대한 원천세 상당액은 원고가 대리납부할 부가가치세 과세표준에서 제외되어야 한다는 원고의 주장에 대하여, 발급사일일분담금이 국외원천 사업소득이더라도 용역의 대가로서 부가가치세 과세대상에 해당하는 이상 그에 대한 원천세 상당액 역시 용역의 대가로서 부가가치세의 과세표준에 포함되어야 한다는 이유로 이를 배척하였다.
- 나. 대법원의 판단 위와 같은 원심의 판단은 수긍하기 어렵다.
1. 구 부가가치세법 제13조 제1항 은 “재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 다음 각 호의 가액(이하 ’공급가액‘이라 한다)을 합한 금액으로 한다.”라고 규정하면서, 제1호에서는 금전으로 대가를 받는 경우 ‘그 대가’를, 제2호에서는 금전 외의 대가를 받는 경우에는 ‘자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가’를 각 들고 있다. 구 부가가치세법 제13조 제1항 의 공급가액이란 금전으로 받는 경우 재화나 용역의 공급에 관계있는 가액, 곧 그 대가를 말한다(대법원 1984. 3. 13. 선고 81누412 판결, 대법원 2019. 9. 10. 선고 2017두61119 판결 등 참조).
2. 원고는 발급사일일분담금이 구 법인세법 제93조 제8호 가목에서 규정하는 외국법인의 국내원천소득인 사용료소득에 해당한다는 전제에서 그에 대한 원천세 상당액을 포함시키는 방식으로 대리납부할 부가가치세의 과세표준을 산정하였다. 그러나 선행판결의 취지에 의하면, 이 사건 분담금 중 발급사일일분담금은 원고가 발급한 신용카드의 국외사용과 관련하여 CCC의 국제 결제 네트워크시스템을 이용함에 따른 포괄적 역무의 대가로서 그 전부가 CCC의 사업소득에 해당한다고 볼 여지가 있으므로, 발급사일일분담금이 당연히 CCC의 국내원천소득에 해당한다고 단정하기 어렵다. 따라서 발급사일일분담금이 CCC의 국내원천소득임을 전제로 그 원천세 상당액을 구 부가가치세법 제13조 제1항 의 공급가액에 일률적으로 포함시키는 방식으로 부가가치세의 과세표준을 산정할 수는 없다고 봄이타당하다.
3. 그런데도 원심은 이와 달리 발급사일일분담금이 CCC의 국내원천소득인지 여부와 관계없이 그 원천세 상당액을 공급가액에 포함시키는 방식으로 부가가치세의 과세표준을 산정한 것이 적법하다고 판단하였다. 이러한 원심의 판단에는 부가가치세 과세표준 및 공급가액에 관한 법리를 오해하거나 필요한 심리를 다하지 아니함으로써 판결에 영향을 미친 잘못이 있다. 이를 지적하는 원고의 상고이유 주장은 이유 있다. 아울러 선행판결의 사안과 이 사건은 문제된 과세기간이 상이하고, 선행판결은 원고 등으로부터 미국 CCC가 분담금을 지급받은 경우로서 우리나라와 미국 간의 조세조약이 적용된 사안인 반면, 이 사건에서는 원고가 지급한 발급사일일분담금의 법적 성격과 관련하여 어떠한 조세조약이 적용될 것인지에 대해 심리ㆍ판단이 이루어지지 않았다. 따라서 원심으로서는 발급사일일분담금에 관한 원천세 상당액이 부가가치세 과세표준에 포함될 수 있는지의 전제조건으로서 어떠한 조세조약이 이 사건에 적용되는지를 먼저 확정한 다음, 발급사일일분담금의 법적 성격이 무엇인지, 그리고 원고에게 해당 원천세를 원천징수할 의무가 있었는지를 심리하여야 할 것임을 지적해 둔다.