수혜법인이 특수관계법인과의 거래를 통하여 얻은 이익은 지배주주 등의 증여이익으로 의제하여 과세하는 것임

사 건 2017두52795 증여세등부과처분취소 원 고 AAA, BBB 피 고 aa세무서장 변 론 종 결 판 결 선 고

2022. 11. 10.

1. 상고를 모두 기각한다.

2. 상고비용은 원고들이 부담한다.

상고이유를 판단한다.

원심판결 이유와 기록에 의하면 다음과 같은 사실을 알 수 있다.

• 가. 원고들은 부부 사이로, 주식회사 bbbb(이하 ‘bbbb’이라 한다)와 주식회사 cccccccc(이하 ‘cccccccc’라 한다)의 주식을 원고 AAA가 각 60%를 원고 BBB가 각 40%를 보유하고 있다.
• 나. 피고는 bbbb의 2012 사업연도 매출액 중 지배주주인 원고들과 특수관계에 있는 cccccccc 등에 대한 매출액이 차지하는 비율이 30%를 초과하자, 원고들이 2012. 12. 31. 구상속세 및 증여세법(2013. 1. 1. 법률 제11609호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증세법’이라 한다) 제45조의3 제1항에 따른 이익을 증여받았다고 보아, 2015. 9. 15. 원고들에게 각 증여세를 결정ㆍ통지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).

구 상증세법 제45조의3 제1항은 법인의 사업연도 매출액 중 지배주주와 대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 법인(이하 ‘특수관계법인’이라 한다)에 대한 매출액이 차지하는 비율(이하 ‘특수관계법인거래비율’이라 한다)이 업종 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 비율(이하 ‘정상거래비율’이라 한다)을 초과하는 경우에는 그 법인(이하 ‘수혜법인’이라 한다)의 지배주주와 지배주주의 친족[수혜법인의 발행주식총수 또는 출자총액에 대하여 직접 또는 간접으로 보유하는 주식보유비율이 대통령령으로 정하는 보유비율(이하 ‘한계보유비율’이라 한다)을 초과하는 주주에 한정한다]이 ‘수혜법인의 세후영업이익 × 정상거래비율을 초과하는 특수관계법인거래비율 × 한계보유비율을 초과하는 주식보유비율’의 계산식에 따라 계산한 이익(이하 ‘증여의제이익’이라 한다)을 각각 증여받은 것으로 보도록 정하였다.

3. 상고이유 제1점에 대하여

• 가. 원심은 판시와 같은 이유로, 구 상증세법 제45조의3이 과잉금지의 원칙을 위반하여 수혜법인의 지배주주 등의 재산권이나 수혜법인과 특수관계법인의 계약의 자유 등의 기본권을 침해한다고 보기 어렵다고 판단하였다.
• 나. 원심판결 이유를 관련 규정과 법리에 비추어 살펴보면, 원심의 이러한 판단에 헌법상 재산권보장의 원칙이나 과잉금지의 원칙에 관한 법리를 오해한 잘못이 없다.

4. 상고이유 제2, 4점에 대하여

• 가. 이 부분 상고이유는, 원고들이 수혜법인인 bbbb와 특수관계법인인 cccccccc의 지분을 각각 동일한 비율로 보유하고 있으므로, 위 법인들 사이의 거래로 원고들이 증여받은 것으로 보는 이익은 증여자와 수증자가 동일한 이른바 ‘자기증여’에 따른 것이어서 증여세 과세대상에서 제외되어야 한다는 취지이다.
• 나. 구 상증세법 제45조의3 제1항은 수혜법인의 매출액 중에서 일정한 비율을 초과하는 매출액이 ‘특수관계법인’과의 거래에서 발생한 경우 ‘수혜법인의 지배주주 등’이 일정한 이익을 증여받은 것으로 보아 ‘수혜법인의 지배주주 등’에게 증여세를 부과하도록 정하였다. 따라서 위 규정에 따른 증여세의 경우, 증여자는 특수관계법인으로, 수증자는 증여세 납부의무자인 수혜법인의 지배주주 등으로 보아야 한다. 그런데 증여자인 특수관계법인은 그 주주와 구별되는 별개의 법적 주체이므로, 수증자인 수혜법인의 지배주주 등이 동시에 특수관계법인의 주주이더라도 증여자와 수증자가 같다고 할 수 없어 원고들이 주장하는 자기증여는 성립하지 않는다. 더욱이 특수관계법인은 수혜법인과의 거래로 인하여 손실을 입는 것이 아니므로, 수혜법인의 지배주주 등이 동시에 특수관계법인의 주주이더라도, 그 거래로 인한 이익과 손실이 함께 수혜법인의 지배주주 등에게 귀속되어 그 재산가치가 실질적으로 증가하지 않는다고 평가할 수도 없다. 따라서 해당 이익이 위 규정에서 정한 증여세 과세대상에서 제외된다고 볼 수 없다. 이는 상속세 및 증여세법 시행령이 2014. 2. 21. 개정되면서 제34조의2 제12항 제3호에서 ‘수혜법인이 특수관계법인과 거래한 매출액에 지배주주 등의 그 특수관계법인에 대한 주식보유비율을 곱한 금액’을 과세제외 매출액에 포함하도록 정하는 등 증여의제이익 계산방법을 종전과 달리 정하였더라도 다르지 않다.
• 다. 원심판결 이유를 앞서 본 규정과 법리에 비추어 살펴보면, 원심의 이유 설시에 다소 부족한 점이 있지만, 자기증여에 해당하는 부분은 증여세 과세대상에서 제외되어야 한다는 원고들의 주장을 배척한 원심의 결론에 자기증여에 관한 법리 등을 오해한 잘못이 없다.

5. 상고이유 제3점에 대하여 이 부분 상고이유의 취지는, 이 사건 처분에 적용되는 2013. 2. 15. 개정 상속세 및 증여세법 시행령제34조의2 제10항 제1호가 ‘수혜법인의 지배주주가 100% 출자한 법인’에 대한 매출액 비율을 특수관계법인 거래비율에서 공제하여 증여의제이익을 계산하도록 규정하는데도, 부부로서 수혜법인과 특수관계법인의 주식을 같은 비율로 전부 보유하는 원고들에게 위 규정의 적용을 배제하고 이 사건 처분을 한 것은 과세형평에 반한다는 것이다. 그러나 원고들이 주장하는 사정을 모두 고려하더라도, 조세법규에 대한 엄격해석의 원칙, 구 상증세법 제45조의3 제1항에 따른 과세의 체계 및 위 시행령 규정의 문언과 입법 목적 등에 비추어 이 사건 처분이 과세형평에 반한다고 보기 어렵다.

그러므로 상고를 모두 기각하고, 상고비용은 패소자들이 부담하도록 하여, 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.